T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/2350
Karar No : 2023/2568
TEMYİZ EDEN (DAVALI) :... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ...
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU :... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca, 2016/1,2,3,4,5,8. dönemleri için re'sen tarh edilen ve vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararda; davacının 2016 yılı hesaplarının sahte belge kullanımı yönünden sınırlı olarak incelenmesi neticesinde düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu uyarınca, ilgili dönem KDV beyanlarının yeniden tanzimi suretiyle davacı adına re'sen tarh edilen 2016/1,2,3,4,5,8 dönemi vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerini iptali istenildiği olayda, 7143 sayılı Kanun'un yayımı tarihinden önce davacı hakkında 16/01/2018 tarihli iş emri yazısına istinaden sahte belge kullanımı yönünden sınırlı olarak vergi incelemesi başlatıldığı, davacının 7143 sayılı Kanunda öngörülen süre içerisinde 20/06/2018 tarihinde gelir vergisi ile KDV yönünden matrah ve vergi artırımında bulunduğu, dava konusu cezalı tarhiyatların dayanağı vergi inceleme raporunun davacının vergi artırımında bulunduğu tarihten sonra 02/07/2018 tarihli yazı ekinde vergi dairesi müdürlüğüne intikal ettiği anlaşıldığından, 7143 sayılı Kanun'un ilgili hükümleri ve 1 Seri No'lu Vergi ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 7143 sayılı Kanun Genel Tebliği'nde yapılan açıklamalara göre, inceleme sonucu bulunan matrah ve vergi farkı ile yükümlünün Kanun'un 5. maddesi hükümlerine göre artırdığı vergi değerlendirilerek işlem yapılması gerekirken, davacının yaptığı vergi artırımı göz ardı edilerek salınan dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinde hukuka uygunluk bulunmadığı, ayrıca davalı idarece, davacı hakkında vergi artırımından önce inceleme başlatıldığı ve davacının komisyon karşılığı sahte fatura ticaretiyle iştigal ettiğinin hakkında tanzim edilen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu ile tespit edildiğinden bahisle 7143 sayılı Kanun'un 5/9 maddesi hükmüne göre, matrah ve vergi artırımından yararlanmasının mümkün olmadığı ileri sürülmüş ise de aynı Kanunun 5/9 maddesi gereğince; "...belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler” veya bu fiiller nedeniyle incelemesi devam eden mükelleflerin matrah ve vergi artırımından yararlanamaması için, Kanunun yayımlandığı tarihten önce vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen raporlar ile tespit yapılmış olması ya da sahte belge düzenleme yönünden incelemeye başlanılmış olması gerekmekte olup, davacının matrah artırımında bulunduğu tarihten sonra 23/07/2018 tarihli iş emri yazısı ile sahte belge düzenleme yönünden tam olarak incelenmesinin istenildiği ve hakkında 31/10/2018 tarihli raporun tanzim edildiği, söz konusu raporda da davacının 7143 sayılı Kanun uyarınca gelir vergisi yönünden matrah, KDV yönünden vergi artırımında bulunduğundan komisyon gelirinin hesaplanmayacağının açıkça belirtildiği, ayrıca, davacının yaptığı matrah ve vergi artırımının iptal edildiğine ilişkin herhangi bir iddia ve belgenin de yargılama boyunca dosyaya sunulmadığı görüldüğünden, idarenin bu beyanına itibar edilmediği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda davacının sahte belge düzenlediği tespit edildiğinden 7143 sayılı Yasanın 5/9 maddesi uyarınca matrah ve vergi artırımından yararlanmasının mümkün olmadığı, kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
18/05/2018 tarih ve 30425 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 7143 sayılı Vergi ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun'un "Matrah ve Vergi Artırımı" başlıklı 5. maddesinin 3. fıkrasında, "Mükellefler, bu fıkrada belirtilen şartlar dâhilinde katma değer vergisini artırarak bu maddede belirtilen süre ve şekilde ödemeleri halinde, kendileri nezdinde söz konusu vergiyi ödemeyi kabul ettikleri yıllara ait vergilendirme dönemleri ile ilgili olarak katma değer vergisi incelemesi ve tarhiyatı yapılmaz." hükmüne yer verilmiştir. Aynı maddenin 7. fıkrasında da "Bu maddeye göre matrah veya vergi artırımında bulunulması, bu Kanunun yayımı tarihinden önce başlanılmış olan vergi incelemeleri ile takdir işlemlerine engel teşkil etmez. Ancak, artırımda bulunan mükellefler hakkında başlanılan vergi incelemeleri ve takdir işlemlerinin, bu maddenin birinci fıkrasının (ı) bendi ve üçüncü fıkrasının (e) bendi hükümleri saklı kalmak kaydıyla, bu Kanunun yayımı tarihini izleyen ayın başından itibaren iki ay içerisinde sonuçlandırılamaması hâlinde, bu işlemlere devam edilmez. Bu süre içerisinde sonuçlandırılan vergi incelemeleri ile ilgili tarhiyat öncesi uzlaşma talepleri dikkate alınmaz. İnceleme veya takdir sonucu tarhiyata konu matrah veya vergi farkı tespit edilmesi hâlinde, inceleme raporları ile takdir komisyonu kararlarının vergi dairesi kayıtlarına intikal ettiği tarihten önce artırımda bulunulmuş olması şartıyla inceleme ve takdir sonucu bulunan fark, bu maddenin birinci, ikinci ve üçüncü fıkra hükümleri ile birlikte değerlendirilir. İnceleme ve takdir işlemlerinin sonuçlandırılmasından maksat, inceleme raporları ve takdir komisyonu kararlarının vergi dairesi kayıtlarına intikal ettirilmesidir." kuralı yer almıştır.
26/05/2018 tarih ve 30432 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 Seri No'lu Vergi ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 7143 sayılı Kanun Genel Tebliği'nde konuya ilişkin açıklamalar yapılmıştır. Sözü edilen Tebliğin V– Matrah ve Vergi Artırımına İlişkin Hükümler kısmının E- Matrah ve Vergi Artırımına İlişkin Ortak Hükümler bölümünün "2- Takdir Komisyonlarına Sevk Edilmiş veya Haklarında Vergi İncelemesine Başlanılmış Mükelleflerin Durumu" başlıklı maddesinde:
"7143 sayılı Kanunun 5 inci maddesinin yedinci fıkrası uyarınca, matrah ve vergi artırımı kapsamına giren dönemler için başlatılmış ve henüz sonuçlandırılmamış incelemelerin veya takdir işlemlerinin bulunması, artırıma engel değildir.
Öte yandan, matrah ve vergi artırımında bulunulması, Kanunun yayımlandığı tarihten önce başlanılmış olan vergi incelemeleri ile takdir işlemlerine engel teşkil etmeyecektir. Bu mükellefler hakkında vergi incelemesi ile takdir işlemlerine göre tarhiyat yapılabilmesi için aşağıda belirtilen hususlara uyulması gerekmektedir.
a) 7143 sayılı Kanuna göre matrah ve vergi artırımında bulunan mükellefler hakkında, artırımda bulunulan yıllar ve vergi türleri ile ilgili olarak Kanunun yayımı tarihinden önce başlanılmış olan vergi incelemeleri ile takdir işlemlerinin, Kanunun yayımı tarihini izleyen ayın başından itibaren 2 ay içerisinde sonuçlandırılması şarttır. Bu süre içerisinde sonuçlandırılamayan vergi incelemeleri ile takdir işlemlerine devam edilmeyecek, bulunduğu safhada bırakılacaktır. Mükellefler sadece artırılan matrahlar üzerinden hesaplanan veya artırılan vergileri ödeyeceklerdir.
Bir başka anlatımla, Kanunun yayımı tarihinden önce başlanılmış vergi incelemeleri ve takdir işlemlerinin 31 Temmuz 2018 tarihine (bu tarih dahil) kadar tamamlanamaması hâlinde mükelleflerin, başvuru süresinin sonuna kadar (31 Ağustos 2018) matrah ve vergi artırımında bulunmuş olmaları şartıyla, 31 Temmuz 2018 tarihinden sonra vergi dairesi kayıtlarına intikal eden raporlar ve kararlar üzerine tarhiyat yapılmayacağından, vergi incelemesi ve takdir işlemlerine devam edilmeyecektir.
b) Kanunun yayımı tarihinden önce başlanılmış söz konusu vergi incelemeleri ile takdir işlemlerinin (a) bölümünde belirtilen sürede sonuçlandırılması ve tarhiyata konu matrah veya vergi farkı tespit edilmesi hâlinde;
ba) Mükellef, inceleme raporları ile takdir komisyonu kararlarının vergi dairesi kayıtlarına intikal ettiği tarihten önce matrah ve vergi artırımında bulunmuş ise inceleme ve takdir sonucu bulunan matrah veya vergi farkı ile mükelleflerin Kanunun 5 inci maddesi hükümlerine göre artırdıkları matrahlar birlikte değerlendirilir. Bu değerlendirme sonucu mükellefin ilgili yıllarda artırılan matrah veya vergi tutarlarının, vergi incelemeleri veya takdir komisyonu kararlarına göre o yıl için belirlenen matrah veya vergi farkından fazla veya bu tutar kadar olması durumunda mükellef hakkında ayrıca vergi incelemeleri ve takdir komisyonu kararlarına göre vergi tarhiyatı yapılmaz ve ceza uygulanmaz.
bb) Vergi incelemeleri ve takdir sonucu belirlenen tarhiyata konu matrah veya vergi farkının, mükellefin ilgili yıl için artırdığı matrah veya vergi tutarından fazla olması hâlinde, aradaki fark tutar kadar matrah veya vergi farkı üzerinden mükellef hakkında gerekli vergi tarhiyatı yapılacak ve ceza uygulanacaktır. Ancak mükellef, bu fark tutar üzerinden tarh edilen vergiler ile uygulanan gecikme faizi ve cezalar için Kanunun 4 üncü maddesi hükmünden yararlanarak ödemede bulunabilecektir." açıklamalarına yer verilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden; ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu uyarınca, sahte fatura kullandığından bahisle adına, 2016/1,2,3,4,5,8 dönemlerine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri tarhiyatı yapılan davacı hakkında, 7143 sayılı Kanun'un yürürlük tarihinden önce başlayan incelemenin Kanun'da belirtildiği şekilde Kanun'un yayımı tarihini izleyen ayın başından itibaren iki ay içerisinde sonuçlandırıldığı, davacının da 7143 sayılı Kanun'un yayımı tarihinden önce öngörülen süre içerisinde 20/06/2018 tarihinde gelir vergisi ile KDV yönünden matrah ve vergi artırımında bulunduğu, dava konusu cezalı tarhiyatların dayanağı vergi inceleme raporunun davacının vergi artırımında bulunduğu tarihten sonra 02/07/2018 tarihli yazı ekinde vergi dairesi müdürlüğüne intikal ettiğinin anlaşıldığı uyuşmazlıkta, 26/05/2018 tarih ve 30432 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 Seri No'lu Vergi ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 7143 sayılı Kanun Genel Tebliği'nin V– Matrah ve Vergi Artırımına İlişkin Hükümler kısmının E- Matrah ve Vergi Artırımına İlişkin Ortak Hükümler bölümünün "2- Takdir Komisyonlarına Sevk Edilmiş veya Haklarında Vergi İncelemesine Başlanılmış Mükelleflerin Durumu" başlıklı bölümünün ba) maddesinde; "Mükellef, inceleme raporları ile takdir komisyonu kararlarının vergi dairesi kayıtlarına intikal ettiği tarihten önce matrah ve vergi artırımında bulunmuş ise inceleme ve takdir sonucu bulunan matrah veya vergi farkı ile mükelleflerin Kanunun 5. maddesi hükümlerine göre artırdıkları matrahlar birlikte değerlendirilir. Bu değerlendirme sonucu mükellefin ilgili yıllarda artırılan matrah veya vergi tutarlarının, vergi incelemeleri veya takdir komisyonu kararlarına göre o yıl için belirlenen matrah veya vergi farkından fazla veya bu tutar kadar olması durumunda mükellef hakkında ayrıca vergi incelemeleri ve takdir komisyonu kararlarına göre vergi tarhiyatı yapılmaz ve ceza uygulanmaz." hükmü uyarınca, davacı hakkında düzenlenen inceleme raporu sonucu bulunan bulunan matrah veya vergi farkı ile artırdıkları matrahlar göz önüne alınarak bir karar verilmesi gerekirken, tarhiyatın tamamını kaldıran Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 09/05/2023 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.