T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/2530
Karar No : 2023/3474
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, … İnş. Tur. San. Tic. Ltd. Şti'ne ait vergi borçlarının tahsili için şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... ana takip numaralı ödeme emrinin iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararda; dava konusu ödeme emri içeriğindeki vergi borçlarının, davacının şirket ortağı olduğu dönemlere ait olduğu, vergi borçlarına ilişkin olarak davacı adına şirket ortağı sıfatıyla ödeme emri düzenlenmeden önce ortağı olduğu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin usulüne uygun olarak 11/05/2012 tarihinde tebliğ edildiği halde vadesinde ödenmeyerek kesinleştiğinden ve şirketten tahsil olanağının da kalmadığı anlaşıldığından, borcun tahsili amacıyla davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; davacının asıl borçlu şirkette 05/03/2004 ila 29/09/2005 tarihleri arasında ortak olduğu, vergi borçlarının ise asıl borçlu şirket hakkında yapılan incelemeyle ortaya çıkan 2011 yılı vadeli 2004/5-10 ve 12 dönemleri katma değer vergisi ve ferileri ile 2004/12 dönemine ait yargı harcı olduğu, bu durumda, dava konusu ödeme emirleri içeriği amme alacaklarının tahakkuk ve vade tarihleri, dolayısıyla amme alacağının doğduğu zamanın, şirket ortaklığı sıfatının sona erdiği 29/09/2005 tarihinden sonrasına rastlaması nedeniyle davacı belirtilen borçlardan sorumlu tutulamayacağı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle istinaf isteminin kabulü ile davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu, kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un olay tarihinde yürürlükte olan “ödeme emri” başlıklı 55. maddesinde, amme alacağını vadesinde ödemeyenlere, onbeş gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun bir ödeme emri ile tebliğ olunacağı, “ödeme emrine itiraz” başlıklı 58. maddesinde, kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın, böyle bir borcu olmadığı veya kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığı hususlarında onbeş gün içinde dava açabileceği, aynı Kanunun ''limited şirketlerin amme borçları'' başlıklı 35. maddesinin 1. fıkrasında, limited şirket ortaklarının, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olacakları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacakları, 2. fıkrasında, ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahısların devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu olacakları, 3. fıkrasında ise, amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahısların, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu olacakları hüküm altına alınmıştır.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 35, mükerrer 35 ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10. maddesi hükümleri ile Anayasa Mahkemesinin 19/3/2015 gün K:2015/29 sayılı iptal kararına göre; kanuni temsilcilerin sorumluluğu ile limited şirket ortaklarının sorumluluğuna ilişkin koşullar farklı içerik taşımakta olup, kanuni temsilcilerin yerine getirmeleri gereken şirkete ait vergi ile ilgili ödevlerin yerine getirilmemesi nedeniyle sorumlu tutuldukları ve sonraki dönemlerdeki kanuni temsilcilerin ödevleri yerine getirmemeleri nedeniyle önceki kanuni temsilcilere sorumluluk yüklenemeyeceği kural olarak belirlendiği halde limited şirket ortakları için benzer bir hüküm bulunmadığından ve ortaklar doğrudan doğruya sorumlu tutulduklarından, kanuni temsilciler borcun tamamından müteselsilen sorumlu oldukları halde, ortakların sorumluluğunun sermaye payına isabet eden borçla sınırlandığı ve kanuni temsilcilere rücu olanağı tanınmış olmasına karşın ortaklara böyle bir rücu olanağı tanınmadığı hususlarına göre de şirket ortaklarının ve kanuni temsilcilerin takibinin ayrı değerlendirilmesi gerekmektedir.
Limited şirket ortağının sorumluluğu, ortağın şirkete karşı koymayı taahhüt ettiği esas sermaye paylarını ödemeye ilişkindir. Bu durumu sınırlı şahsi sorumluluk olarak tanımlamak mümkün olup, aynı zamanda kusursuz sorumluluk olarak da kabul edilmektedir. Hal böyle olunca bu sorumluluk aslında bir vergi sorumluluğu olmayıp, kimi Danıştay kararlarında da belirtildiği şekilde, tahsilat muhataplığı sorumluluğudur. Bir başka deyişle limited şirket ortağının, vergi alacağından olan sorumluluğu, tahsil ile ilgilidir.
Bu nedenle, 6183 sayılı Kanunun 35. maddesinden doğan ve limited şirket ortaklarını, şirketten tahsiline olanak bulunmayan kamu alacaklarının ödenmesinden doğrudan doğruya ve payları oranında sorumlu tutan kural karşısında, tahsili gereken kamu alacağını yaratan vergilendirmenin ait olduğu dönemde şirketin paylarına sahip ortakların, bu dönemden sonra paylarını devretmiş olsalar da ortaklık sıfatının sürdüğü dönemlere ilişkin şirketin kamu borçlarından sorumluluklarının devam ettiği açıktır.
Dosyanın incelenmesinden; dava konusu ödeme emri içeriği amme alacaklarının 2004 yılının muhtelif dönemlerine ilişkin olduğu; öte yandan 04/10/2005 tarih ve 6403 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde yer alan ilana göre, davacının 14/07/2005 tarihli ortaklar kurulu kararı ile mevcut hisselerini devrederek ortaklıktan ayrıldığı anlaşılmaktadır.
Buna göre, davacının hisselerini devretmiş olmasının, devir tarihinden önceki döneme ait olup şirket tüzel kişiliğinden tahsil olunamayan kamu alacağının ödenmesine ilişkin sorumluluğunu ortadan kaldırmayacağı yukarıda belirtilen yasa maddelerinde açıklanmış olup, aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uyarlık görülmemiştir.
Bu durumda, Vergi Dava Dairesince, dava konusu ödeme emirleri içeriği amme alacaklarının asıl borçlu şirket nezdinde usule uygun olarak kesinleştirilip kesinleştirilmediği, ödeme emirlerinin davacının hissesi oranında düzenlenip düzenlenmediği vb. hususlar yönünden araştırılmak suretiyle yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 13/06/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
6183 saylılı Kanunun 35.maddesinde "Limited şirket ortakları, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olurlar ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulurlar. (Ek fıkra: 4/6/2008 tarihinde kabul edilen 6.6.2008 tarihinde yürürlüğe giren 5766/3 md.) Ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahıslar devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur. (Ek fıkra: 4/6/2008 tarihinde kabul edilen 6.6.2008 tarihinde yürürlüğe giren 5766/3 md.) Amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahıslar, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur." hükmü yer almaktadır.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un olay tarihinde yürürlükte bulunan düzenlemesi gereğince, limited şirket ortağının şirketin ödenmemiş vergi borcundan dolayı sorumluluğu ortaklık payına bağlı olduğundan, olay tarihinde limited şirket ortağının anılan Kanun'un 35. maddesine göre takibi için, şirketin vergi borcunun doğumu anında değil, vergi borcunun şirketten tahsil imkanı bulunmadığının tesbiti anında ortak sıfatını taşıması gerekmektedir. Nitekim, 6183 sayılı Kanun'un 35. maddesine 06/06/2008 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere 5766 sayılı Kanun'la eklenen fıkra hükmü ile limited şirket ortağının şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahısların devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden müteselsilen sorumlu tutulacakları öngörülmüştür. 5766 sayılı Kanun'un gerekçesinde de, 06/06/2008 tarihinde yürürlüğe giren düzenleme ile limited şirket ortakları yönünden müteselsil sorumluluğun getirildiği, böylece hisse devri yapan ortağın borcunu ödemesinin sağlanacağı, diğer yandan da devralan şahısların limited şirket hissesinin değerini borçluluk durumunu da gözönüne alarak belirlemesine imkan verileceği vurgulanmıştır. Buna göre, limited şirket ortakları şirketteki hisselerini devretmiş olsalar dahi şirketin ödenmemiş vergi borçlarından dolayı 06/06/2008 tarihinden sonraki dönemler için şirket hisselerini devralan ortakla birlikte müteselsilen sorumlu olacaklardır.
Nitekim Anayasa Mahkemesi'nin 28/04/2011 tarih ve E:2009/39, K:2011/68 sayılı kararı ile 5766 sayılı Kanun'un geçici 1. maddesi "Kanun’un yürürlüğe girdiği tarihte henüz tahsil edilmemiş, ancak daha önceki bir dönemde doğmuş ve ödenmesi gereken hale gelmiş kamu alacaklarına da uygulanması öngörülmek suretiyle Kanun hükümlerinin geriye yürütülmüş olduğu, buna göre, amme alacağının sorumluluğunun tespitinde alacağı doğuran olayın gerçekleştiği zamanın değil, Kanun'un yürürlük tarihi itibariyle borcun halen tahsil edilmemiş olmasının esas alındığı, kamu hizmetlerinin yürütülmesinde gerekli kaynağın elde edilmesi adına vergi ve diğer kamu alacaklarının takip ve tahsili için hukuki düzenlemeler ve ayrıcalıklı yetkilerle kolaylık ve hızlılık sağlanmasının doğal olduğu kabul edilmekle birlikte, bu konuda bireylerin hakları ve hukukun genel ilkelerinin de göz önünde bulundurulmasının hukuk devletinin bir gereği olduğu, Kanun'un değişmeden önceki hükümlerine göre şirket ortağı olan veya hisse devri yolu ile ortaklığı bırakan şahıslar ile kanuni temsilcilerin faaliyetlerini ve konumlarını o tarihte yürürlükte olan kurallara göre sahip oldukları ve üstlendikleri sorumluluk çerçevesinde belirlemelerinin doğal olduğu, bu şahıslardan sonraki yıllarda getirilecek sorumluluğa göre konumlarını belirlemelerinin ve ticari faaliyetlerini sürdürmelerinin beklenemeyeceği, düzenlemeden beklenen kamu yararının, kamu alacaklarında ilgililerinin sorumluluklarını arttırarak ve müteselsil sorumluluk getirerek daha hızlı ve daha yüksek oranda tahsilâtın sağlanması olduğunun anlaşıldığı, buna karşı bireylerin, 5766 sayılı Kanun'un yürürlük tarihinden önce doğmuş ve ödenmesi gereken kamu alacağından sorumlu oldukları dönemde öngörülmeyen sorumluluklar ile yükümlü tutulmalarının, diğer bir anlatımla geçmişe yönelik sorumluluklarının arttırılmasının bireylerin hukuka olan güven duygusunu zedeleyeceği ve hukuk güvenliği ilkesi ile bağdaşmayacağı, 5766 sayılı Kanun’da esas olarak bir kamu alacağı ile ilgili bireylerin sorumluluklarını arttıran ve müteselsil sorumluluk getiren düzenlemelerin, Kanun'un geçici 1. maddesi ile yürürlük tarihi itibari ile tahsil edilmemiş alacaklara da uygulanmasının hukuk kurallarının geriye yürütülmesi anlamına geleceği ve Anayasada yer alan hukuk devleti kapsamındaki hukuk güvenliği ilkesi ile bağdaşmayacağı" gerekçesiyle Anayasa'nın 2. maddesine aykırı görülerek iptal edilmiştir.
Mevzu bahis ihtilafta, yukarıdaki açıklamalar doğrultusunda limited şirket ortağının 06/06/2008 tarihinden önceki dönemlere ait vergi borçları bakımından hisseleri devretmesi neticesinde sorumluluğu sona ereceğinden, mezkur tarihten önce şirket hisselerinin devri neticesinde şirket ortaklığı sona eren davacı, dava konusu ödeme emri içeriğindeki amme borçlarından sorumlu tutulamayacaktır. Bu durumda; hisse devri ile ortaklığı sona eren davacı 06/06/2008 tarihinden önceki vergi borçlarından sorumlu tutulamayacağından dava konusu ödeme emrinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle Dairemiz kararına katılmıyorum.