DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU 2020/264 E. , 2021/1485 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2020/264
Karar No : 2021/1485
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Plastik İnşaat Tekstil Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
İSTEMİN KONUSU : ... . Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:... ve K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Plastik eşya toptan ticareti faaliyetiyle iştigal eden davacı şirketin ihraç ettiği bir kısım emtianın istenilen nitelikte olmaması nedeniyle ithalatçı firmalar tarafından davacı adına düzenlenen ve davacı tarafından kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınan reklamasyon faturalarının, ihraç edilen emtianın yurt içinden temin edildiği imalatçı firmaya davacı tarafından fatura düzenlenmek suretiyle yansıtılmaması nedeniyle reklamasyon faturaları tutarının dönem zararından düşülmesi gerektiği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca davacının 2007 yılı kurum zararının azaltılmasına ilişkin işlemin iptali ve davacı adına, 2007 yılının Ocak-Mart dönemi için re'sen salınan geçici vergi ile verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezası; imalatçı firma adına reklamasyon bedeli için düzenlenmesi gereken fatura tutarı üzerinden katma değer vergisi hesaplanması gerektiğinden bahisle 2007 yılının Ekim dönemi için re'sen salınan katma değer vergisi ile verginin bir katı tutarında kesilen ve tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılan vergi ziyaı cezası; imalatçı firma adına reklamasyon bedeli için fatura düzenlenmemesi nedeniyle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca 2007 yılı için kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
... . Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararı:
Davacı şirket hakkında düzenlenen vergi inceleme raporlarında aşağıda belirtilen hususlara yer verilmiştir:
- Davacı şirketin 2007 yılının Mart dönemine ait gider belgeleri arasında bulunan ve menşei Kazakistan olan ... firması tarafından düzenlenen 29/03/2007 tarih ve ... numaralı fatura içeriği 343.048,90 USD tutarındaki ... markalı PPRC ve PVC profillerin reklamasyon bedeli ile ... firması tarafından düzenlenen 29/03/2007 tarih ve ... numaralı fatura içeriği 202.453,85 USD tutarındaki reklamasyon bedeli, davacının yasal defterlerine "760 Pazarlama Dağıtım Satış Giderleri" hesabına kaydedilerek ilgili firmaların cari hesabından mahsup edilmiş ve kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınmıştır.
- Davacı şirket temsilcisi ... inceleme sırasında bu hususa ilişkin olarak verdiği ifadesinde, "İlgili dönemde toplam 2 adet reklamasyon giderlerine ait faturanın yurt içinde tedarik edilip Kazakistan'a ihraç edilen ürünlerin bir kısmının yurt dışında kullanılan inşaatlarda standartlara uygun olmaması nedeniyle karşılamış oldukları tazminatların zarar ve ziyanların tarafımıza yansıtılmasından kaynaklanmaktadır. Yabancı firmalar, evsafa uygun olmayan mallar için yaptıkları ödemeyi geri istemektedirler. Firmamızın ortağı ...'in kardeşi ... ... firmasının sahibidir. ... şirketi ... isimli kişiye aittir. Firmamız ihraç etmiş olduğu ürünleri tedarik etmiş olduğu imalatçı firmalardan bu zarar ve ziyanları tazmin etmek amacıyla herhangi bir faturalama yapılmadan yargı yoluna müracaat etmiştir. Safi kazancın tespit edilmesi için yasal olarak kabul edilen indirim olarak dikkate alınmıştır." şeklinde beyanda bulunmuştur.
- 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin; (3) numaralı bendinde ise işle ilgili olmak şartıyla mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatların safi kazancın belirlenmesinde dikkate alınacağı belirtilmiştir.
- Bu düzenlemelerin değerlendirilmesinden, reklamasyon gideri ile ilgili olarak ibraz edilen belgelerin yapılan işlemi açık ve kuşkuya yer bırakmayacak şekilde kanıtlamaya yeterli olmadığı durumlarda reklamasyon giderinin dönem kazancından indirilmesinin mümkün olmadığı sonucuna varılmıştır.
- Olayda ise, ... firmasının düzenlediği faturaya eklenen ihtarnamede, talep olunan reklamasyon giderlerini oluşturan unsurlar belirtilmekle beraber faturanın yurt dışındaki temsilciliğe onaylatılmadığı, ... ve ... firmalarının düzenledikleri faturaların tarih ve numarasının aynı olduğu ve ... firmasının ortağı ...'in davacı şirketin ortağı ...'in kardeşi olduğu tespit edilmiştir.
- Tüm bu hususlardan hareketle, davacı tarafından 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun şekilde yurt içindeki tedarikçi firmaya herhangi bir fatura düzenlemediği halde reklamasyon faturaları tutarının yasal defterlere gider kaydedilerek vergi ziyaına sebebiyet verildiği sonucuna varılmıştır.
Reklamasyon, satılan malların istenilen kalitede olmaması sonucu, malı satın alan firma tarafından malın iadesi ve yerine yenisinin verilmesinin ekonomik olmadığı koşullarda, malı iade etmeyerek zararını telafi edici bir tutarın fatura ile malı satan firmadan istenmesi veya alınan malın bedelinden düşülmesi şeklinde ortaya çıkmaktadır. Özellikle yurt dışına yapılan satışlarda malın iadesi ve yerine yenisinin verilmesi ekonomik olmadığı için çoğu zaman yabancı firmalar, başka malların gönderilmesini de tercih etmeyerek evsafa uygun olmayan mallar için eksik ödeme yapmakta veya yaptıkları ödemenin bir kısmını geri istemektedirler. Dolayısıyla, reklamasyon gideri olarak isimlendirilen ödemeler, geri ödemelerden veya ödenmeyeceği bildirilen tutardan kaynaklandığından, bu tutarların, ilgili kurum açısından gider niteliği taşıdığının ve hasılattan indirileceğinin kabulü zorunludur.
Olayda, davacı şirketin reklamasyon giderlerinin indiriminin kabul edilmemesine dayanak olarak; davacı şirketin, reklamasyon faturalarına konu emtianın tedarikçisi firmaya fatura düzenlememesi, ... firması tarafından düzenlenen faturanın yurt dışındaki temsilciliğe onaylatılmaması, her iki yurt dışı firmasının düzenlediği reklamasyon faturalarının tarihlerinin aynı olması ve ... firmasının ortağı ile davacı şirketin ortağının kardeş olması gösterilmiştir.
Dava konusu vergilendirmelere dayanak olarak, zararın, reklamasyon faturalarına konu emtianın tedarikçisi firma tarafından ödenmesi gerektiği ileri sürülmüşse de burada önemli olan husus reklamasyon giderinin gerçekleşip gerçekleşmediğidir. Zira, davacı şirket tarafından ihraç edilen mallar nedeniyle adına reklamasyon faturası düzenlenmesi davacı açısından giderin varlığının kabulü için yeterlidir. Aksinin ispat külfeti, aksini iddia eden davalı idareye aittir. Ayrıca, davacı şirketin yetkilisi tarafından, tedarikçi firmanın zararı kabul etmemesi nedeniyle firma aleyhine dava açıldığı inceleme sırasında ifade edilmişse de inceleme elemanınca bu hususa ilişkin herhangi bir araştırma yapılmamıştır.
Öte yandan, vergi inceleme raporunda, reklamasyon faturalarının birinde yurt dışındaki temsilciliğe ait onay bulunmadığı, her iki yurt dışı firmasının düzenlediği faturaların tarihlerinin aynı olduğu ve yurt dışı firmalardan birinin ortağı ile davacı şirketin ortağının kardeş olduğu belirtilerek bu hususların anlamlı olduğu ileri sürülmüş ise de bu tespitlerin reklamasyon giderlerine ilişkin belgelerin gerçek olmadığını ortaya koymak için yeterli olmadığı açıktır.
Tüm bu hususlar dikkate alındığında, davacı şirket tarafından yapılan gider kaydına esas alınan belgelerin gerçeği yansıtmadığı ve dolayısıyla reklamasyon giderinin gerçekten yapılmadığı yolunda bir tespit yapılmaksızın gider kaydının kabul edilmemesinde ve bu nedenle yapılan cezalı tarhiyatlar ile kurum zararının azaltılması işleminde yasal isabet görülmemiştir.
2007 vergilendirme dönemine ilişkin işlemleri incelenen davacı adına, hesap döneminin kapanmasından çok sonra 2012 yılında düzenlenen vergi inceleme raporuyla tedarikçi firmaya faturalama işlemi yapılmadığı sonucuna varılarak Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilmesi söz konusu maddenin öngörülüş amacına uygun düşmemektedir. Öte yandan, somut bir tespitte bulunulmaksızın, varsayıma dayalı olarak özel usulsüzlük cezası kesilmiştir. Bu hususların birlikte değerlendirilmesinden, dava konusu özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Mahkeme bu gerekçeyle 2007 yılı kurum zararının azaltılmasına ilişkin işlemi iptal etmiş, cezalı tarhiyatlar ile özel usulsüzlük cezasını kaldırmıştır.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 13/11/2018 tarih ve E:2014/5582, K:2018/11014 sayılı kararı:
Reklamasyon kavramına ilişkin olarak vergi mevzuatında herhangi bir tanımlama bulunmamaktadır. Genel kabul gören tariflere göre reklamasyon, bir malın satılmasından sonra o malın istenen evsafa uygun olmaması, malın zamanında alıcıya ulaşmaması nedeniyle alıcıda maddi kayıp oluşması ve benzeri nedenlerle alıcının satıcıdan kaybının telafisi için talep ettiği bedel olarak tanımlanabilir. Bir diğer tanıma göre, reklamasyon, satılan malların istenilen kalitede olmadığının anlaşılması halinde, bedel alınmaksızın yenisiyle değiştirilmesidir. Özellikle yurt dışına yapılan satışlarda, malın iadesi ve yerine yenisinin verilmesi ekonomik olmadığı için, bozuk mallar geri alınmaksızın yerine bedelsiz olarak başka mallar gönderilebilmektedir. Çoğu zaman yabancı firmalar, başka malların gönderilmesini de tercih etmeyerek, evsafa uygun olmayan mallar için eksik ödeme yapmakta veya yaptıkları ödemenin bir kısmını geri istemektedirler.
Reklamasyon işleminde bir mal hareketi bulunmamakta, fiyatlarda bir kesinti veya zarar tazmini söz konusu olmaktadır. Dolayısıyla, reklamasyon olarak adlandırılan bedeller, ihraç edilen ürünlerin istenen nitelikleri taşımaması, sipariş koşullarına uymaması, siparişlerin belirlenen sürelerde karşılanamaması gibi çeşitli nedenlerle yapılan geri ödemelere veya alıcı tarafından ödenmeyeceği bildirilen tutarlara ilişkin olduğundan, bu tutarların kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınıp alınamayacağı sorunu ortaya çıkmaktadır.
Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesi uyarınca, reklamasyon bedellerinin gider olarak dikkate alınabilmesi için, reklamasyon tutarının yapılan işin ehemmiyeti ve genişliğiyle mütenasip olması, ticari teamüllere aykırı olmaması ve taraflar arasında muvazaanın bulunmaması, her ne kadar bir oran veya tutar sınırlaması olmasa da dönemler itibarıyla hesaplanan reklamasyon tutarının tutarlılık sergilemesi ve en önemlisi 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 227. maddesi uyarınca bu tutarların muteber delillerle belgelendirilmesi (yurt dışındaki alıcıların vereceği fatura veya fatura yerine geçen benzeri belgelerin yurt dışındaki temsilciliklerimize, ilgili ülke ticaret odasına, notere onaylattırılması ya da yurt dışında mukim firmanın muhasebesinden sorumlu meslek mensubuna teyit ettirilmesi ve belgelerin kayıtlı olduğu ilgili yasal defter kayıtlarının alınması, yurt dışındaki alıcılar ile yapılan yazışmalar, kalite eksikliğini tevsik eden tarafsız raporlar, ihracat bedeli tamamen tahsil edilmişse bir kısım bedelin geri ödendiğine dair belgeler vb.) gerekmektedir. Aksi halde, üzerinde "reklamasyon" kelimesinden başka hiçbir açıklama olmayan bir fatura tereddütlere yol açacak, bu doğrultuda, emsal bedele aykırı teslim veya ilişkili kişiler arasında transfer fiyatlandırması eleştirileri de gündeme gelebilecektir.
Yurt içinden temin edilen emtianın standartlara uygun olmaması nedeniyle reklamasyon faturaları düzenlendiği halde davacının emtianın tedarikçisi firmaya fatura düzenlemeyerek doğrudan fatura tutarlarını gider olarak dikkate alması, ... firması tarafından düzenlenen reklamasyon faturasında yurt dışındaki temsilciliğe ait onay bulunmaması, her iki yurt dışı firmasının düzenlediği faturaların tarihlerinin aynı olması, ... firmasının ortağı ile davacı şirket ortağının kardeş olması, ... firması tarafından düzenlenen ihtarnamede, 2004-2005 yıllarında inşaat malzemelerinin gönderildiği belirtilmesine rağmen, söz konusu malzemelerin kullanılamaz olduğuna yönelik ihtarnamenin 29/03/2007 tarihinde düzenlenmesi karşısında, 213 sayılı Kanun'un 3. maddesinin (B) işaretli fıkrası uyarınca aksini ispat külfeti kendisinde olan ve bunu aynı ağırlıkta veya daha güçlü delillerle ortaya koyması gereken taraf davalı idare değil, davacıdır. Buna karşın davacı tarafından anılan tespitleri çürütebilecek ağırlıkta somut bir delilin ortaya konulamadığı anlaşıldığından, davacının gider kaydının kabul edilmemesi suretiyle yapılan cezalı tarhiyatlarda ve kurum zararının azaltılması işleminde hukuka aykırılık, davanın kabulü yolundaki mahkeme kararında ise hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Öte yandan, bozma kararı üzerine özel usulsüzlük cezası yönünden yalnızca yasal şartların oluşup oluşmadığı değerlendirilmek suretiyle bir karar verilmesi gerekmektedir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
.... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı ısrar kararı:
Mahkeme aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ ...DÜŞÜNCESİ: Mahkemece, davacı tarafından yasal defterlere gider olarak kaydedilmek suretiyle kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılan reklamasyon faturaları tutarının gider olarak dikkate alınamayacağından bahisle dava konusu işlemlerin tesis edildiği kabul edilerek reklamasyon faturalarının gerçeği yansıtıp yansıtmadığı incelenmek suretiyle karar verilmiştir. Hâlbuki, davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporlarında, reklamasyon faturalarına ilişkin olarak olumsuz bazı tespitlere yer verilmiş ise de söz konusu faturaların gerçeği yansıtmadığı yolunda bir değerlendirme yapılmamış olup reklamasyon faturalarının ihraç edilen emtianın yurt içinden temin edildiği imalatçı firmaya davacı tarafından fatura düzenlenmek suretiyle yansıtılmaması nedeniyle dava konusu işlemlerin tesis edilmesi önerilmiştir. Davacı adına, imalatçı firma adına reklamasyon bedeli için fatura düzenlememesi nedeniyle özel usulsüzlük cezası kesilmesi ve imalatçı firma adına düzenlenmesi gereken fatura tutarı üzerinden katma değer vergisi hesaplanması gerektiğinden bahisle vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarh edilmesi belirtilen hususu teyit etmektedir.
Bu durumda, davacı adına düzenlenen reklamasyon faturaları tutarının, davacı tarafından imalatçı firma adına fatura düzenlenmek suretiyle yansıtılmasının gerekip gerekmediği hususu değerlendirilerek karar verilmek üzere ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY :
Plastik eşya toptan ticareti faaliyetiyle iştigal eden davacı şirket hakkında düzenlenen vergi inceleme raporlarında aşağıda belirtilen hususlara yer verilmiştir:
- Davacı şirketin yurt içindeki üretici firmadan 2004-2005 yıllarında satın alarak Kazakistan'a ihraç ettiği bir kısım emtiaya ilişkin olarak ithalatçı ... ve ... firmaları tarafından, emtianın yapılan inşaatların standartlarına uygun olmaması nedeniyle oluşan maddi kaybın giderilmesine yönelik olarak davacı adına 2007 yılında reklamasyon faturaları düzenlenmiştir.
- ... firması tarafından düzenlenen 29/03/2007 tarih ve ... numaralı fatura içeriği 343.048,90 USD tutarındaki ... markalı PPRC boru ve PVC profillerin reklamasyon bedelinin TL karşılığı olan 475.500,08 TL, 29/03/2007 tarihinde; ... firması tarafından düzenlenen 29/03/2007 tarih ve ... numaralı fatura içeriği 202.453,85 USD tutarındaki ... markalı PPRC boru ve PVC profillerin reklamasyon bedelinin TL karşılığı olan 264.122,03 TL, 01/10/2007 tarihinde davacının yasal defterlerine "760 Pazarlama Dağıtım Satış Giderleri" hesabına kaydedilerek kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınmıştır. Ayrıca, davacı tarafından reklamasyon faturaları tutarı ilgili firmaların cari hesabından mahsup edilmiştir.
- ... firması tarafından düzenlenen reklamasyon faturası yurt dışındaki temsilciliğimize tasdik etitirilmiştir.
- ... firmasının düzenlediği reklamasyon faturasına eklenen ihtarnamede, talep olunan reklamasyon giderlerini oluşturan unsurlar belirtilmiş olup anılan fatura yurt dışındaki temsilciliğimize tasdik ettirilmemiştir.
- ... ve ... firmalarının düzenledikleri faturaların tarih ve numaralarının aynı olması ve ... firmasının ortağı ...'in davacı şirketin ortağı ...'in kardeşi olması anlamlıdır.
- Davacı şirket temsilcisi ... inceleme sırasında verdiği ifadesinde, "İlgili dönemde toplam 2 adet reklamasyon giderlerine ait faturanın yurt içinde tedarik edilip Kazakistan'a ihraç edilen ürünlerin bir kısmının yurt dışında kullanılan inşaatlarda standartlara uygun olmaması nedeniyle karşılamış oldukları tazminatların zarar ve ziyanların tarafımıza yansıtılmasından kaynaklanmaktadır. Yabancı firmalar, evsafa uygun olmayan mallar için yaptıkları ödemeyi geri istemektedirler. Firmamızın ortağı ...'in kardeşi ... ... firmasının sahibidir. ... şirketi ... isimli kişiye aittir. Firmamız ihraç etmiş olduğu ürünleri tedarik etmiş olduğu imalatçı firmalardan bu zarar ve ziyanları tazmin etmek amacıyla herhangi bir faturalama yapılmadan yargı yoluna müracaat etmiştir. Safi kazancın tespit edilmesi için yasal olarak kabul edilen indirim olarak dikkate alınmıştır." şeklinde beyanda bulunmuştur.
- Davacı tarafından, kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınan reklamasyon faturaları tutarı, Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun şekilde, ihraç edilen emtianın yurt içinden temin edildiği firmaya fatura düzenlenmek suretiyle yansıtılmadığından, reklamasyon faturaları tutarının davacının beyan ettiği 2007 yılı kurum zararından düşülmesi gerekmektedir.
- Reklamasyon faturaları tutarı geçici vergi matrahına ilave edilerek beyan tablosu yeniden oluşturulmuştur.
- Davacının reklamasyon bedeli için ihraç edilen emtianın yurt içinden temin edildiği firma adına düzenlemesi gereken fatura tutarı üzerinden 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi uyarınca katma değer vergisi hesaplanması gerektiğinden, ithalatçı firmalar tarafından düzenlenen reklamasyon faturaları tutarı davacının beyan ettiği katma değer vergisi matrahına dahil edilerek beyan tablosu yeniden oluşturulmuştur.
- Reklamasyon giderlerinin yansıtılmasına yönelik olarak davacı tarafından imalatçı firma adına fatura düzenlenmemesi nedeniyle Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca adına özel usulsüzlük cezası kesilmesi gerekmektedir.
Anılan vergi inceleme raporları uyarınca dava konusu işlemler tesis edilmiştir.
UYAP kayıtlarının incelenmesinden, davacı tarafından, ihraç edilen emtianın yurt içinden temin edildiği imalatçı firma olan ... Plastik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketine karşı, teslim edilen emtianın ayıplı olduğu ileri sürülerek uğranılan maddi kaybın ödenmesi istemiyle 07/11/2007 tarihinde açılan davada, .... Asliye Ticaret Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararıyla, davanın zamanaşımı süresinden sonra açıldığı gerekçesiyle davanın reddine karar verildiği, anılan kararın Yargıtay .... Hukuk Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararıyla işin esası incelenmek suretiyle karar verilmek üzere bozulması ve bu karara yöneltilen karar düzeltme isteminin reddedilmesi üzerine ilk derece mahkemesince henüz karar verilmediği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT :
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 6. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı; (2) numaralı fıkrasında, safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin; (3) numaralı bendinde ise işle ilgili olmak şartıyla mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatların safi kazancın belirlenmesinde gider olarak indirilebileceği kuralına yer verilmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu belirtilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 323. maddesinde, ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla, dava veya icra safhasında bulunan alacaklar ile yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecedeki küçük alacakların şüpheli alacak sayılacağı; şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabileceği; şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarlarının tahsil edildikleri dönemde kâr-zarar hesabına intikal ettirileceği düzenlenmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Mahkemece, davacı tarafından yasal defterlere gider olarak kaydedilmek suretiyle kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılan reklamasyon faturaları tutarının gider olarak dikkate alınamayacağından bahisle dava konusu işlemlerin tesis edildiği kabul edilerek reklamasyon faturalarının gerçeği yansıtıp yansıtmadığı incelenmek suretiyle karar verilmiştir. Hâlbuki, davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporlarında, reklamasyon faturalarına ilişkin olarak olumsuz bazı tespitlere yer verilmiş ise de söz konusu faturaların gerçeği yansıtmadığı yolunda bir değerlendirme yapılmamış olup reklamasyon faturalarının ihraç edilen emtianın yurt içinden temin edildiği imalatçı firma adına davacı tarafından fatura düzenlenmek suretiyle yansıtılmaması nedeniyle dava konusu işlemlerin tesis edilmesi önerilmiştir. Davacı adına, imalatçı firma adına reklamasyon bedeli için fatura düzenlememesi nedeniyle özel usulsüzlük cezası kesilmesi ve imalatçı firma adına düzenlenmesi gereken fatura tutarı üzerinden katma değer vergisi hesaplanması gerektiğinden bahisle vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarh edilmesi belirtilen hususu teyit etmektedir.
Bu durumda, uyuşmazlığın çözümü için öncelikle davacı adına düzenlenen reklamasyon faturaları tutarının ihraç edilen emtianın yurt içinden temin edildiği firmaya davacı tarafından fatura düzenlenmek suretiyle yansıtılmasının gerekip gerekmediğinin açıklığa kavuşturulması gerekmektedir.
Israr kararının, 2007 yılı kurum zararının azaltılmasına ilişkin işlemin iptali ve geçici vergi, verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezası ile özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkraları hakkındaki inceleme:
Reklamasyon kavramına ilişkin olarak vergi mevzuatımızda herhangi bir tanımlama bulunmamaktadır. Genel kabul gören tariflere göre reklamasyon, satılan malın istenilen nitelikte olmaması veya malın zamanında alıcıya ulaşmaması nedeniyle, malın iadesi ve yerine yenisinin verilmesinin ekonomik olmadığı durumlarda, alıcı firma tarafından, satın alınan mal iade edilmeyerek uğranılan maddi kaybı telafi edici bir tutarın satıcı firmadan istenmesi veya alınan malın bedelinden düşülmesidir. Özellikle yurt dışına yapılan satışlarda malın iadesi ve yerine yenisinin verilmesi ekonomik olmadığı için çoğu zaman yurt dışındaki alıcı firmalar, başka malların gönderilmesini de tercih etmeyerek istenilen niteliklere uygun olmayan mallar için eksik ödeme yapmakta veya yaptıkları ödemenin bir kısmını geri istemektedirler. Dolayısıyla, reklamasyon gideri olarak isimlendirilen ödemeler, geri ödemelerden veya ödenmeyeceği bildirilen tutardan kaynaklandığından, bu tutarın, gider niteliği taşıdığının veya hasılattan indirileceğinin kabulü gerekmektedir.
Uyuşmazlık konusu olayda, ayıplı olduğu ileri sürülen emtia, davacı tarafından yurt içindeki imalatçı firmadan satın alınarak yurt dışındaki firmalara satılmış olup imalatçı firmanın ayıplı mallardan sorumluluğunun davacı ile imalatçı firma arasında yapılan sözleşme ile kaldırıldığı veya sınırlandırıldığı yolunda davacının herhangi bir iddiası bulunmamaktadır. Kaldı ki, davacı, ayıplı mallar nedeniyle uğradığı maddi kaybın ödenmesi istemiyle imalatçı firmaya karşı dava açmıştır. Bu hususlar dikkate alındığında, davacının, yurt dışındaki alıcının uğradığı maddi kayba nihai olarak katlanması gereken imalatçı firma adına reklamasyon faturası düzenlemek suretiyle kendisi adına düzenlenen reklamasyon faturaları tutarını imalatçı firmaya yansıtması gerektiği sonucuna varılmıştır.
Davacı tarafından, ticari kazançta tahakkuk esasının geçerli olduğu, imalatçı firmanın kendisi adına düzenlenen reklamasyon faturaları tutarını ödemeyi kabul etmemesi üzerine asliye ticaret mahkemesinde açtığı davanın henüz sonuçlanmaması nedeniyle borcun varlığı, miktarı ve sorumlusunun henüz belli olmadığı, dolayısıyla gelirinin henüz kesinleşmediği ve tahakkuk etmediği, anılan mahkemece davanın kabulüne hükmedilmesi halinde reklamasyon bedelinin imalatçıdan tahsil edilmesiyle birlikte gelirin tahakkuk edececeği ve ancak bu aşamada deftere hasılat olarak kaydedilebileceği ileri sürülmüştür.
Türk vergi sisteminde ticari kazançta gelirin elde edilmesi kural olarak tahakkuk esasına bağlanmıştır. Vergi kanunlarında "tahakkuk"un tanımına ilişkin olarak herhangi bir düzenleme bulunmamakla birlikte gerek öğretide gerek yargı kararlarında, gelirin mahiyet ve tutar olarak kesinleşmesi, diğer bir ifadeyle alacak hakkının doğması halinde gelirin tahakkuk ettiği kabul edilmektedir. Buna göre, gelirin tahsil edilmemesinin tahakkuk esasına bir etkisi bulunmamaktadır. Nitekim, tahakkuk eden gelirin tahsil edilememesi durumunu göz önünde bulunduran kanun koyucu, Vergi Usul Kanunu'nun 322 ve 323. maddeleri ile mükelleflerin, tahsiline olanak bulunmayan alacaklar ile tahsili şüpheli hale gelen alacakları, maddede öngörülen koşulların gerçekleşmesi halinde vergi matrahından indirme tercihinde bulunmalarına imkân sağlamıştır.
Olayda, ithalatçı firmalar tarafından davacı adına düzenlenen ve davacı tarafından kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınan reklamasyon faturaları tutarının, yurt dışındaki alıcının uğradığı maddi kayba nihai olarak katlanması gereken imalatçı firmaya yansıtılması gerektiğinden, davacı yönünden gelirin doğduğunun, dolayısıyla da tahakkuk ettiğinin kabul edilmesi gerekmektedir. Bu nedenle, davacının gider kaydettiği tutarı aynı zamanda gelir kaydetmesi gerekmektedir. Davacının alacağını tahsil edememesinin tahakkuka bir etkisi bulunmamakta olup alacağın tahsili için imalatçı firmaya karşı dava açılması, Vergi Usul Kanunu'nun 323. maddesinde belirtilen diğer şartların da yerine getirilmesi halinde şüpheli alacaklar için öngörülen imkânlardan yararlanılmasına olanak sağlayacaktır. Bütün bu hususlar dikkate alındığında davacının iddiaları yerinde görülmemiştir.
Bu durumda, ısrar kararının, 2007 yılı kurum zararının azaltılmasına ilişkin işlemin iptali ve geçici vergi, verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezası ile özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkralarının bozulması gerekmektedir.
Israr kararının, katma değer vergisi ile verginin bir katı tutarında kesilen ve tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılan vergi ziyaı cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrası hakkındaki inceleme:
Vergi inceleme raporunda, davacının imalatçı firma adına düzenlemesi gereken reklamasyon faturası tutarı üzerinden katma değer vergisi hesaplanması gerektiği belirtilmiş ise de davacı adına düzenlenen reklamasyon faturalarında ayıplı olduğu ileri sürülen emtiaya ilişkin detaylı bilgilere yer verilmemesi ve ... firmasının davacı adına düzenlediği reklamasyon faturasına eklenen ihtarnamede, teslim edilen malların bozuk, patlak ve kullanılamaz durumda olduğu belirtilerek talep olunan reklamasyon giderlerini oluşturan unsurlar arasında PPRC boru ve PVC profilin yanı sıra nakliye, vergi ve gümrük masraflarının da gösterilmesi davacı adına düzenlenen reklamasyon faturalarının satış bedelinde indirim niteliğinde olmayıp tazminat niteliğinde olduğunu ortaya koymaktadır.
Tazminat niteliğindeki ödemeler ise herhangi bir mal teslimi veya hizmet ifasının karşılığı olmaması nedeniyle Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesi uyarınca katma değer vergisinin konusuna girmediğinden, ısrar kararının, katma değer vergisi ile verginin bir katı tutarında kesilen ve tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılan vergi ziyaı cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin KISMEN KABULÜNE, KISMEN REDDİNE,
2- ...Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı ısrar kararının, 2007 yılı kurum zararının azaltılmasına ilişkin işlemin iptali ve geçici vergi, verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezası ile özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkralarının BOZULMASINA,
3- Israr kararının, katma değer vergisi ile verginin bir katı tutarında kesilen ve tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılan vergi ziyaı cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz isteminin REDDİNE,
4- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren on beş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 03/11/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.
XX - KARŞI OY:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında vergi mahkemesi kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.