T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/2717
Karar No : 2023/2808
TEMYİZ EDEN (DAVALI): … Vergi Dairesi Başkanlığı (… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ: Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI): … Gayrimenkul Emlak İnşaat Gıda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ: Av. …
İSTEMİN KONUSU: … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına sahte fatura kullandığından bahisle vergi inceleme raporuna istinaden re'sen tarh edilen 2016/ 2, 3 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi ve 352/1-3 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istenilmektedir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacı şirket adına ihtilaf konusu dönemde fatura düzenleyen Namıkkemal Vergi Dairesi mükellefi … Tuğla Hafriyat San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun tetkikinden; adı geçen mükellefin yoklamalarda yerinde olduğu, ücretli çalışan işçisinin bulunduğu, beyannameleri zamanında verdiği, adı geçen mükellef tarafından davacı şirkete düzenlenen faturaların sahte belge niteliğinde olduğunu ortaya koyacak nitelikte somut tespit bulunmadığı anlaşıldığından, dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarında hukuka uyarlık bulunmadığı, 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden, özel usulsüzlük cezasının kesilmesini öngören ve bu cezanın kesilmesine ilişkin koşulları düzenleyen kanun hükmünde belirtilen unsurlar, olayda bir arada gerçekleşmediğinden, kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı, davacı şirket tarafından, defter ve kayıtlarına intikal ettirilen ve sahte olduğu tespit edilen faturalardan dolayı, defter ve kayıtların ve bunlarla ilgili vesikaların doğru bir vergi incelemesi yapılmasına imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz veya karışık olduğu iddiasıyla 213 sayılı Kanun'un 352/1-3. maddesine istinaden kesilen özel usulsüzlük cezasına gelince; dava dosyasında yapılan yargılama neticesinde sahte olduğu iddia edilen faturaların, gerçek bir mal ve hizmet ifasına dayandığı, dolayısıyla usulsüzlük cezasının kesilmesini gerektiren bir filin olmadığı anlaşıldığından söz konusu özel usulsüzlük cezasında da hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davalı idare tarafından, sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullandığı tespit edilen mükellefin, sahte belge düzenleyicisi olduğuna ilişkin vergi tekniği raporu bulunan mükelleften yapmış olduğu emtia veya hizmet alımlarına ait faturaların gerçek olduğunun iddiasının, ticari icaplara uymayan ve normal olmayan bir durum olduğu, bu durumun ispat külfetinin söz konusu emtia alımı karşılığında düzenlenen belgelerin gerçek olduğunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilerek temyiz isteminin kabulü gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ: …
DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin reddine,
2.Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, cezalı tarhiyata ilişkin kısmının üye … ve üye …'in karşı oyu ve oyçokluğuyla, özel usulsüzlük cezalarına ilişkin kısmının ise oybirliğiyle ONANMASINA,
3.Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 25/05/2023 tarihinde karar verildi.
(X) KARŞI OY :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu; 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Dava dosyasının incelenmesinden; davacının 2016 yılı hesap ve işlemlerinin sahte fatura kullanımı yönünden incelenmesi sonucu düzenlenen vergi inceleme raporunda; davacı şirketin, hakkında sahte fatura düzenlediği yönünde vergi tekniği raporu bulunan … Tuğla Hafriyat San. ve Tic. Ltd. Şti.'nden 2016 yılında temin ettiği sahte faturaları yasal defterlerine kaydederek indirim konusu yaptığından bahisle, söz konusu faturalara ait katma değer vergisi indirimleri reddedilerek yeniden düzenlenen katma değer vergisi tablosuna göre; davacı adına 2016/2, 3. dönemlerine vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin tarh edildiği ve 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesi ve 352/1-3 maddesi uyarınca özel usulsüzlük cezalarının kesildiği anlaşılmıştır.
Sözü edilen ilgili yasa kurallarına göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacı adına fatura düzenleyen … Tuğla Hafriyat San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunun tetkikinden; ''…'' merkez adresinde, inşaat malzemeleri ( demir, çelik, bakır, çivi, alüminyum ve mamulleri, tuğla, alçı, çimento, fayans, seramik, marley, ateş tuğlası kiremit vb.) imalatı, alım ve satımı, ithalat ve ihracatını yapmak üzere 24/12/2013 tarihinde mükellefiyet tesis edildiği, mükellefiyetinin 31/05/2016 tarihinde re'sen terkin edildiği, defter ve belge isteme yazısı tebliğ edilmesine rağmen, adı geçen mükellefin kanuni temsilcisi tarafından 2016 yılı hesap ve işlemlerine ait defter ve belgelerin ibraz edilmediği, 27/12/2013 tarihli işe başlama yoklamasında, iş yerinin faal ve açık, iş yeri büyüklüğünün 30.000,00 m² olduğu, faaliyet konusunun fiili olarak tuğla imalatı, toptan ve perakende satışı işi olduğu, yoklama tarihi itibariyle 1.200.000,00 adet tuğlanın bulunduğu, 25/03/2015 tarihli yoklamada, iş yerinin faal olduğu, şubesinin bulunmadığı, iş yerinin kiralık ve aylık kirasının 10.000,00-TL ve iş yeri mülkiyetinin … Tuğla Ltd. Şti.'ne ait olduğu, iş yerinin 27860 m² toplam alan, 6817 m² kapalı alan ve stok sahasından oluştuğu, üç asgari ücretli kişi çalıştığı, aynı iş yerinde başka bir mükellef bulunmadığı, 12/11/2015 tarihli yoklamada, iş yerinin faal olduğu, asgari ücretli çalışan sayısının kırk sekiz kişi olduğu, 16/03/2016 tarihli yoklamada, adresin boş ve kapalı olduğu, adı geçen mükellef ile ilgili bir muhatabın bulunamadığı, 12/05/2016 tarihli yoklamada, iş yerinin faal olduğu, ancak fabrikanın bakıma girmesi ve elektrik borcu sebebiyle 30/04/2016 tarihinden itibaren gayri faal durumunda bulunduğu ve çalışılmadığı, işçilerin bakım süreci sonuna kadar işten çıkarıldığı, fabrikanın fiilen kapatılmadığı, işletmede bulunan demirbaşların mülk sahibi ...'e ait olduğu, 10/11/2016 ve 02/12/2016 tarihli yoklamalarda, adresin kapalı olduğu ve herhangi bir faaliyetin olmadığı, adı geçen mükellef tarafından, 2016 yılı Kurumlar Vergisi Beyannamesi verilmediği, 2016/1-3. dönemi Geçici Vergi Beyannamesi, 2016 yılı Mayıs dönemine kadar Katma Değer Vergisi Beyannamesi verildiği, 2016 yılı Haziran döneminden itibaren Katma Değer Vergisi Beyannamesi verilmediği, 2016 yılı Katma Değer Vergisi matrahının, 1.651.635,00-TL, aynı dönem ödenmesi gereken katma değer vergisinin 562,83-TL olduğu, 2016 Muhtasar Beyannamelerinde yirmi altı çalışan işçi beyan edildiği, adı geçen mükellef tarafından 2016 yılı Bs ile 34 adet belge karşılığında 1.647.432,00-TL emtia/hizmet satışı bildiriminde bulunulduğu halde aynı dönem adı geçen mükelleften emtia veya hizmet alan diğer mükelleflerin Ba bildiriminin 3.189.090,00-TL olduğu, adı geçen mükellef tarafından 2016 yılı Ba ile 7 adet belge karşılığında 157.219,00-TL emtia/hizmet alış bildiriminde bulunulduğu halde aynı dönem adı geçen mükellefe hizmet satan diğer mükelleflerin Bs bildiriminin 687.703,00-TL olduğu, adı geçen mükellefin, vadesi geçmiş ve incelenme tarihi itibariyle ödenmesi gereken toplam vergi borcunun, 261.66,48-TL, adı geçen mükellef tarafından, daha önceden ödemesi yapılan vergi aslı ve gecikme zammı tutarının cüzi olduğu, 2016 yılında tahakkuk eden 108.023,64-TL SGK primlerinin ise tamamının ödenmediği, adı geçen mükellefin, motorlu araç bilgileri Gelir İdaresi Başkanlığı Yönetim Bilgi Sistemleri ortamında yapılan sorgulama neticesinde, mükellefe ait motorlu araç bilgisinin bulunmadığının tespit edildiği, adı geçen mükelleften emtia yahut hizmet satın aldığını beyan eden Davutpaşa Vergi Dairesi mükellefi … hakkında yapılan 22/12/2016 tarihli karşıt tespit tutanağında, kurum temsilcisi tarafından, faturalarda yer alan malları gerçekten aldıklarını, nakliye organizasyonunun adı geçen mükellefin yaptığını ifade ve beyan edildiği, adı geçen mükellef tarafından düzenlenen bazı faturaların, adı geçen mükellefin, mükellefiyetinin re'sen terkin edildiği 31/05/2016 tarihinden sonra düzenlendiği, ayrıca söz konusu faturalarda nakliye organizasyonu gerçekleştiren araçların plakalarının, …, …, …, …, …, … olduğu, Gelir İdaresi Bilgi Yönetim Sistemi üzerinden yapılan araştırmalar neticesinde; … nolu plakalı aracın cinsinin otomobil olduğunun tespit edildiği, adı geçen mükelleften emtia yahut hizmet satın aldığını beyan eden Bayrampaşa Vergi Dairesi mükellefi … hakkında yapılan 20/01/2017 tarihli karşıt tespit tutanağında, kurum temsilci tarafından, faturalarda yer alan malları gerçekten aldıklarını, ödemeyi çek yoluyla yaptıklarını, ilgili şirketin sahibinin ... adlı şahıs olduğunu, faturalarda yer alan malları şirketin, …, …, …, …, …, …, …, …, …, … plakalı nakliye vasıtalarıyla teslim edildiğinin ifade ve beyan edildiği, Gelir İdaresi Bilgi Yönetim Sistemi üzerinden yapılan araştırmalar neticesinde; … nolu plakaya ait herhangi bir mükellef bilgilerinin bulunmadığı; …, … nolu plakalara ait araçların cinsinin otomobil olduğunun tespit edildiği, TESKİ Genel Müdürlüğünden, adı geçen mükellef yahut kanuni temsilcisi … adına herhangi bir su aboneliği olup olmadığı, abonelik başlama-bitiş tarihleri, aylık tükettiği miktar, tahakkuk/tahsil durumu bilgilerinin istenildiği, TESKİ Genel Müdürlüğü tarafından gelen yazıda, adı geçen mükellef ve kanuni temsilcisi adına herhangi bir bilgi ve belgenin bulunmadığın bilgisinin verildiği, ... Elektrik Perakende Satış A.Ş.'den, adı geçen mükellef yahut kanuni temsilcisi olan … adına herhangi bir elektrik aboneliğinin olup olmadığı, abonelik başlama-bitiş tarihleri aylık tükettiği miktar, tahakkuk/ tahsil durumu bilgilerinin istenildiği, gelen yazıda, adı geçen mükellef adına aboneliğin bulunduğu; ve 01/01/2016- 21/01/2016 tarihleri arasında cüzi elektrik tüketiminin olduğu ancak 21/01/2016 tarihinden itibaren herhangi bir elektrik tüketiminin olmadığı, kanuni temsilci … adına ise abonelik kaydının bulunmadığının bilgisinin verildiği, adı geçen mükellefin 01/01/2016 tarihinden itibaren gerçek bir mal veya hizmet alım satımına dayalı ticari faaliyetinin olmadığı ve organize bir şekilde komisyon karşılığı sahte belge düzenlemeye yönelik faaliyetlerde bulunduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen mevzuat hükmü ve tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, adı geçen şirketin, beyan ettiği satış tutarları ile diğer mükelleflerin mal alış bildirimleri arasında uyumsuzluk bulunduğu, işe başlama yoklamasından itibaren yapılan yoklamalarda, şirketin fiilen faaliyette bulunduğuna ilişkin ticari emare bulunmadığı gibi ihtilaf konusu dönemde yapılan yoklamalarda da (12/05/2016 tarihli yoklama hariç) şirketin kapalı olduğu, defter ve belgelerinin usulüne uygun olarak istenilmesine rağmen incelemeye ibraz edilmediği, elde edilen yüksek ciroya rağmen cüz'i tutarda hesaplanan vergi borçlarının büyük bir kısmının ve SGK prim borçlarının tamamının ödenmediği, yapılan karşıt incelemelerde satılan emtianın adı geçen şirket tarafından nakliyesinin gerçekleştirildiğinin beyan edilmesine rağmen adı geçen şirket adına kayıtlı motorlu taşıt bulunmadığı, ayrıca karşıt tespit tutanaklarında yer verilen araç plakalarının bir kısmının cinsinin otomobil olduğu, bu faturalarda belirtilen malların, demir, zincir vb. malzemelerden oluştuğu göz önüne alındığında; söz konusu malların nakliyesinin otomobil ile yapılmasının mümkün olmadığı, şirketin faaliyet konusunun tuğla imalatı olduğu, enerjinin yoğun olarak kullanılması gerekirken şirkete ait elektrik tüketiminin 01/01/2016-21/01/2016 tarihleri arasında cüzi miktarda olmasının ticari ve teknik icaplara uygun olmadığı hususları göz önünde bulundurulduğunda, davacı adına düzenlenen faturaların, gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşıldığından, bu faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık, Vergi Dava Dairesinin kararının, adı geçen mükelleften alınan faturalardan kaynaklı cezalı tarhiyata ilişkin kısmında ise hukuki isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, davalı idarenin temyiz isteminin kısmen kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının adı geçen firmadan alınan faturalardan kaynaklı cezalı tarhiyatın kaldırılmasına ilişkin kısmının bozulması gerektiği görüşüyle Daire kararına katılmıyoruz.