Danıştay 7. Daire Başkanlığı 2020/3000 E. , 2021/1717 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2020/3000
Karar No : 2021/1717
KARAR DÜZELTME
İSTEMİNDE BULUNAN (DAVACI) : ... Telekomünikasyon ve İletişim Hizmetleri Sanayi Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı …
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : Danıştay Yedinci Dairesinin 06/11/2019 tarih ve E:2016/3620, K:2019/5851 sayılı kararının düzeltilmesi istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: 2013/Nisan, Mayıs ve Haziran dönemlerinde ihracata konu eşyalara ilişkin ithalat esnasında ödenen özel tüketim vergilerinden kaynaklanan alacağının vergi borçlarına mahsuben iadesine yönelik Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı'na yapılan başvurunun zımnen reddine dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının Apple ürünlerinin ithalatçısı ve yetkili servisi olduğu, ürünlerin ithalatı sırasında özel tüketim vergisini ödediği, eşya ile ilgili olarak olay tarihinde yürürlükte bulunan 4077 sayılı Tüketicinin Korunması Hakkında Kanun uyarınca garanti verildiği, garanti kapsamındaki ürünlerin arızalı olması veya imalat hatası bulunması durumunda, garanti kapsamında iade alınarak yurt dışındaki satıcıya (malın ithal edildiği kişiye) gümrük çıkış beyannamesi ile beyan edilerek ihraç edildiği, malın yenisi ile değiştirilmesi halinde, yeniden gümrük giriş beyannamesi ile ithalat işlemi gerçekleştirilerek aynı oranda tekrar vergi ödendiği, ihracat beyannamesi ile yapılan ihracat işlemi nedeniyle ilk ithalat sırasında gümrükte ödenen vergilerin istisna kapsamında iadesi ile vergi borçlarına mahsubunun talep edildiği, idarece bu talebin zımnen reddi üzerine dava açıldığı, davacının eşyayı ithal ederken özel tüketim vergisi ödediği, bu verginin belgeler üzerinde gösterildiği, ürünün arızalı olması veya üründe imalat hatası bulunması durumunda garanti kapsamında alınarak ürünün tekrar yurt dışına ihraç edildiği, teslimin yurt dışındaki müşteriye (ürünün ithal edildiği satıcı şirkete) yapıldığı, yenisinin gelmesi durumunda da tekrar özel tüketim vergisi ödendiği hususlarında ihtilaf bulunmadığı, Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinde, ihracat istisnasının düzenlendiği, buna göre ihracat istisnasının uygulanabilmesi için teslimin yurt dışındaki bir müşteriye yapılması, malın Türkiye Cumhuriyeti Gümrük Bölgesinden çıkmış olmasının gerektiği, bu halde özel tüketim vergisinin ihracatçıya iade edileceği, iade edilecek verginin ayrıca alış faturaları ve benzeri belgeler üzerinde gösterilmiş ve ödenmiş olmasının da gerektiği, uyuşmazlıkta ürünün yurt dışındaki bir müşteriye teslim edildiği, ürünün Türkiye Cumhuriyeti Gümrük Bölgesinden çıktığı, ihracat işleminin gümrük çıkış beyannamesi ile gerçekleştirildiği, iadesi talep edilen verginin de ithalat işlemi sırasında ödendiği ve belgeli olduğu anlaşıldığından, davacının ihracat istisnası kapsamında iadesi gereken vergisinin borçlarına mahsubu talebinin zımnen reddine dair işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı, davalı idarece Hazine ve Maliye Bakanlığına tanınan yetkiye istinaden yayımlanan 5 Seri Nolu ÖTV Genel Tebliği uyarınca özel tüketim vergisi uygulandıktan sonra ürünün ihracı halinde istisna hükmünün uygulanamayacağı, bu halde verginin belge üzerinde yer almayacağı ileri sürülmekte ise de, gerek tebliğ ile yasaya aykırı düzenleme yapılmasına imkan bulunmaması, yasada öngörülmeyen bir şartın tebliğ ile getirilmesinin ve mükelleflerin haklarının kısıtlanmasının hukuken olanaklı bulunmaması, gerekse olayda bir satın almanın değil, malın ayıplı olması ve bu ayıbın sonradan ortaya çıkması karşısında yasal zorunluluk gereği bir iade almanın söz konusu olması nedeniyle ürünün tüketime konu edildiğini söylemeye olanak bulunmadığı, ayrıca tüketime konu olan ürünün yeniden gönderilen ürün olması, bu ürünün de yine ithalat sırasında vergisinin ödeniyor olması karşısında hukuka uygun görülmediği, aksi halin kabulü durumunda ortada tüketime konu tek bir ürün ve tek bir satış fiyatı bulunmasına karşın, iki kez vergi alınarak mükerrer vergi alınması sonucunun ortaya çıktığı, kanunun ise bu şekilde bir sonucu öngördüğünü söylemeye ve bu şekilde yorumlanmasına imkan bulunmadığı, bununla birlikte davalı idarece ihraç edilen ürünün ticari amaçla satın alınmadığının, iade alınan malın yerine gelen yeni ürünün satışa konu edilip edilmediğinin, iade alınan ürün ile ithal edilen ürünün birebir tesliminin yapılıp yapılmadığının ispatı gerektiği ileri sürülmekte ise de, davacının beyanının ve belgelerinin bu yönde olması, iade talebinin reddi işleminden önce, bu hususlarda açıklama istenilmesi ve mükellef tarafından idareye açıklama yapılması, buna göre ihraç edilen ürünün garanti kapsamında iade alınan ürün olması, yenisinin yasal zorunluluk gereği tesliminin gerekmesi, Bilgi ve İletişim Teknolojileri Kurumu tarafından ürünlerin IMEI numarası, üretici, model ve ithalatçı bazında Mobil Kayıt Cihaz Sistemi üzerinden kayıt altına alınması, ikame ürünün ancak önceki ürün ile eşleştirme yapıldıktan sonra kullanıma açılıyor olması, aksi yönde bir tespitin bulunmaması, idarece aksi yönde bir saptama yapılması halinde ise, cezalı işlem uygulanacağı, ayrıca ara kararına cevaben gönderilen teknik servis tutanakları, bayilere kesilen faturalar, yurt dışından gelen yeni ürünlere ilişkin faturalar ve gümrük beyannamelerinin incelenmesi suretiyle davalı idarenin ileri sürdüğü hususların yerinde olmadığı anlaşıldığından işlemin iptaline karar verilmiştir.
Daire kararının özeti: 4458 sayılı Gümrük Kanunu'na göre mahrece iade edilen eşya için ödenen ithalat vergilerinin iadesi mümkün bulunmakla birlikte, olayda, davacı tarafından mahrece iade edilen eşyadan kaynaklanan özel tüketim vergisi alacağının, ileride doğacak olan vergi borçlarına mahsuben iadesi istemiyle vergi dairesine başvurulduğu, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 5. maddesi uyarınca yapılan bu başvurunun zımnen reddi üzerine bakılan davanın açıldığı, davacı tarafından ithal edilen eşyanın, hatalı olması nedeniyle mahrece iade edilmiş olması karşısında, ithalat sırasında tahsil edilen verginin iadesi Gümrük Kanunu'ndaki esaslar uyarınca yapılabilecek olup, davacının başvurusunun reddinde bu nedenle hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddi gerekirken, işlemin iptali yolunda verilen temyize konu mahkeme kararında isabet görülmediğinden bozulmasına karar verilmiştir.
KARAR DÜZELTME TALEP EDENİN İDDİALARI : Davalı idarenin savunmasında eşyanın kullanılmış olmasının mahsup talebinin reddine dayanak olarak gösterildiği, temyiz dilekçesi de dahil olmak üzere tüm dilekçelerinde mahsup talebinin incelenmesi konusunda kendisini görevli ve yetkili kabul eden davalı idarenin, gümrük çıkış beyannamelerinde yer alan "kullanılmış eşya" ibaresi nedeniyle eşyanın ihracat istisnasından yararlanamayacağını ve bu suretle mahsup talebinin kabulüne olanak bulunmadığını ifade ettiği, idarece yetkili ve görevli olunmadığına dair herhangi bir beyanda bulunulmadığı, diğer yandan mükelleflerin genel bütçeye dahil bir kuruma olan vergi borçlarının, yine genel bütçeye dahil bir başka kurumdan vergi alacağına mahsup edilmesinin olağan bir uygulama olduğu, mahsup talebine ilişkin hakkın kullanmasına kanunen engel bulunmadığı gibi ithalde alınan özel tüketim vergisinin sadece gümrük idaresince geri verileceği hususunda emredici bir düzenlemenin de bulunmadığı, aksine ihracat istisnasının uygulanmasında Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 10. maddesiyle Hazine ve Maliye Bakanlığına yetki verildiği, bu suretle Dairenin bozma kararında yapılan yorumun yerindelik denetimine girdiği, yine Vergi Dairesi Başkanlığının; gümrük idaresine geri verme başvurusunda bulunulması gerektiğinden mahsup talebini reddetmediği göz önüne alındığında, bu hakkın kullanılmasının engellenmesinin mülkiyet hakkının ihlaline de neden olduğu, diğer yandan gümrük idarelerinin, ithalat tarihinden itibaren 1 yıl geçtikten sonra mahrece iade edilen eşyanın ithalat vergilerinin iade edilmesini kabul etmediği, 2011 yılından itibaren ihraç edilen cep telefonlarının idarece kullanılmış eşya olarak kabul edilmesi suretiyle süre yönünden var olan olumsuz koşula ilk kullanım dışında, eşyanın kullanılmamış olması şartının da eklendiği, bu şekilde ödenen verginin geri verilmesi imkanının ortadan kaldırıldığı, oysa 4077 sayılı Tüketicinin Korunması Hakkında Kanun uyarınca garanti süresinin 2 yıl olduğu ve satış tarihine göre hesaplandığında eşyanın ithalat beyannamesi esas alınarak belirlenen geri verme başvurusu için tanınan 1 yıllık sürenin kaçırıldığı, bedelsiz olarak verilen cihaz için ikinci kez ödenen özel tüketim vergisinin de tüketiciye yansıtılmayarak, davacının üzerinde kalması nedeniyle mahsup hakkının doğduğu nitekim daha önce iki sefer yapılan mahsup talebinin davalı idarece kabul edildiği, buna göre bozma kararında maddi olayın yanlış kurgulandığı, uygulanacak hukuk kuralında hataya düşüldüğü, uyuşmazlığın genel esaslar kapsamında ihraç edilen eşya için yüklenilmiş olan özel tüketim vergisinin iade ve mahsup talebine konu edilmesinden kaynaklandığı gözetilerek, kararın düzeltilmesi gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Özel tüketim vergisi ödenmek suretiyle ithal edilerek distribütör firmaya teslim edilen ve distribütör firma tarafından perakende satışı yapılmadan (ambalajları açılmadan) iade alınan malların işlenmeksizin, tadilat yapılmaksızın veya imalat ya da sair sebeplerle kullanılmaksızın herhangi bir hasar, bozulma ve benzeri olmadan aynen ithal edildiği gibi ihraç edilmesi ve ihracatın Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinde belirtilen şartlara uygun olarak yapılması durumunda, bu malların ithalinde ödenen özel tüketim vergisinin, 1 Seri Nolu Genel Tebliğin (5.1.2) bölümünde belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde iadesinin mümkün olacağı, davacı kullanılmış eşyayı ihraç ettiğinden dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ : Davacının, Nisan ila Haziran 2013 dönemlerinde ihracata konu ettiği eşyalara ilişkin olarak, ithalat esnasında gümrük müdürlüğüne ödediği özel tüketim vergisinden kaynaklanan 1.990.613 lira alacağının olduğunu ileri sürerek, bu alacağın daha sonraki dönemlerde ödeyeceği vergiden mahsubu talebinin zımnen reddine dair işlemin dava konusu yapıldığı anlaşılmaktadır. Buna göre ihtilafın çözümü, garanti kapsamında ihraç edilen eşyaya ait alış faturası ve benzeri belgelerde gösterilen ve beyan edilen özel tüketim vergisinin, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununun 5. maddesinde kurala bağlanan ihracat istisnası uyarınca, ihracatçıya iadesinin gerekip gerekmediği ve iade alacağının mahsup işlemine konu edilip edilemeyeceğinin tespitine bağlı bulunmaktadır. İadesi istenen alacağın doğduğu iddia edilen ihracat teslimlerinin, özel tüketim vergisinden müstesna olup olmadığı değerlendirilmeksizin; uyuşmazlığın Özel Tüketim Vergisi Kanunundan kaynaklandığı gözardı edilerek verilen bozma kararına yönelik düzeltme istemi kabul edilerek, Dairemiz kararının kaldırılmasından sonra tüketicilere teslim edilen davaya konu cep telefonlarının kusurlu çıkması nedeniyle garanti kapsamında ithalatçı firmaya teslim edilmesi, bu firmanın da söz konusu ürünleri bedelsiz olarak ihraç etmesi (göndermesi) ve bu ürünlerin yerine gönderilen yeni cep telefonlarının vergilerinin gümrükte ödenmesi karşısında, ihracatı yapılan eşyaların kullanılmış olması nedeniyle mahsup talebinin yerine getirilmemesine ilişkin işlemde hukuka uygunluk bulunmadığından, sonucu itibarıyla yerinde olan mahkeme kararına yönelik temyiz başvurusunun reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Kararın düzeltilmesi istemini içeren dilekçede ileri sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun, 6545 sayılı Kanun'la yürürlükten kaldırılan ve aynı Kanun'un 27. maddesiyle eklenen Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmaya devam olunan (mülga) 54. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendi uyarınca, Dairemizin 06/11/2019 tarih ve E:2016/3620, K:2019/5851 sayılı kararının düzeltilmesini gerektirecek nitelikte bulunduğundan, istem kabul edilerek anılan kararın ortadan kaldırılmasından sonra temyiz incelemesine geçildi:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :Nisan ila Haziran 2013 dönemlerinde, ihracata konu ettiği eşyalara ilişkin olarak, ithalat esnasında gümrük müdürlüğüne ödediği özel tüketim vergisinden kaynaklanan 1.990.613 lira alacağının olduğunu iddia eden davacının, bu alacağın daha sonraki dönemlerde ödeyeceği vergiden mahsubu talebinin zımnen reddine dair işlemin dava konusu yapıldığı anlaşılmakta olup, ihtilafın 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun mahrece iade hükümlerinden değil, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'ndan kaynaklandığı açıktır.
İLGİLİ MEVZUAT:
4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin 1. fıkrasında; bu Kanuna ekli listelerdeki malların ihracat teslimlerinin aşağıdaki şartlarla vergiden müstesna olduğu, a) Teslimin yurt dışındaki bir müşteriye yapılması, yurt dışındaki müşteri tabirinin; ikametgâhı, iş yeri, kanuni ve iş merkezleri yurt dışında olan alıcılar ile yurt içinde bulunan bir işletmenin, yurt dışında faaliyet gösteren şubelerini ifade edeceği, b) Teslim konusu malın, Türkiye Cumhuriyeti Gümrük Bölgesinden çıkmış olması gerektiği, malın ihraç edilmeden önce yurt dışındaki alıcı adına hareket edenlere veya bizzat alıcıya işlenmek ya da herhangi bir şekilde değerlendirilmek üzere yurt içinde tesliminin ihracat sayılmayacağı; 2. fıkrasının olay tarihinde yürürlükte olan şeklinde, ihraç edilen malların alış faturaları ve benzeri belgeler üzerinde gösterilen ve beyan edilen özel tüketim vergisinin ihracatçıya iade edileceği, Hazine ve Maliye Bakanlığının, ihraç edilen mallara ait verginin aidesine ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu kurala bağlanmıştır.
İhracat Yönetmeliğinin, ithal edilmiş malın ihracını düzenleyen 11. maddesinde; gümrük mevzuatı çerçevesinde serbest dolaşıma girmiş yeni veya kullanılmış malın ihracının genel esaslar çerçevesinde yapılacağı, ancak, ihracatın desteklenmesine yönelik mevzuatın, yatırım mevzuatı ile gümrük mevzuatının mahrecine iade hükümlerinin saklı olduğu düzenlenmiştir.
1 Seri Nolu Özel Tüketim Vergisi Genel Tebliğinin, "ÖTV Ödenerek Satın Alınan Malların İhracı" başlıklı (5. 1. 2.) maddesinde; ÖTV Kanununun 5. maddesinin 2 numaralı fıkrasında, ihraç edilen mallara ait alış faturaları veya benzeri belgelerde gösterilen ve beyan edilen ÖTV'nin ihracatçıya iade edilmesine ilişkin usul ve esasların belirlenmesi konusunda Hazine ve Maliye Bakanlığına yetki verildiği, bu hükme göre ÖTV uygulanan malların ihraç edilmesi halinde bu verginin iadesinin, sadece ÖTV mükelleflerinden satın alınan mallar için söz konusu olacağı, ÖTV uygulanan safhadan sonraki satıcılardan alınan malların ihraç edilmesi halinde, alış belgelerinde görünmeyen ve malın fiyatına dahil edilmiş olan ÖTV'nin iade edilmeyeceği, Örneğin, imalatçı (A)'nın ürettiği malları ÖTV ödeyerek satın alan (B) bu malları ihraç ettiği takdirde, (A)'nın satış faturasında gösterilen ve yine (A) tarafından beyan edilerek vergi dairesine ödenen ÖTV'nin, bu vergiyi (A)'ya ödemiş olan (B)'ye iade edileceği, ancak (B)'nin imalatçı (A)'dan satın aldığı malları (C)'ye satması ve (C)'nin bu malları ihraç etmesi halinde, (A) tarafından beyan edilen ve (C)'nin satın aldığı malın fiyatına girmiş olan ÖTV'nin (C)'ye iadesinin mümkün olmayacağı, aynı şekilde ÖTV ödenerek ithal edilen malların ithalatçısı tarafından ihraç edilmesi halinde, gümrüğe ödenen ÖTV'nin ithalatçı-ihracatçıya iade edilebileceği, ÖTV'yi gümrüğe ödeyen ithalatçıdan satın alınan malların ihraç edilmesi halinde ise ÖTV'nin iadesinin söz konusu olmayacağı, ihraç edilen mallara ait ÖTV'nin iadesinin talep edilmesi halinde, aşağıdaki belgelerin ihracatçının KDV yönünden bağlı olduğu vergi dairesine ibrazının gerektiği;
i. İhracatçı adına düzenlenen ve üzerinde ÖTV'nin gösterildiği fatura veya benzeri belge, ihraç edilen malların ithal edilmiş olması halinde ise ithalatta düzenlenen gümrük beyannamesi ve verginin ödendiğini gösteren gümrük makbuzu,
ii. İhraç edilen mala ait gümrük beyannamesi,
iii. İhraç edilen mala ilişkin yurt dışındaki müşteri adına düzenlenen fatura.
Yukarıdaki belgelerin asılları veya gümrük beyannamesi ile gümrük makbuzlarının gümrük idaresi veya noter tarafından tasdikli örneği, diğer belgelerin ise aslının aynı olduğuna dair bir şerh verilerek kaşe tatbiki ve imzalanması suretiyle firma yetkililerince onaylı fotokopisinin vergi dairesine ibraz edileceği, bu belgelerin vergi dairesine ibrazı üzerine, ilgili vergi dairesince ihraç edilen mala ait ÖTV'nin, mükellefi tarafından bağlı olduğu vergi dairesine (ithalatta gümrük idaresine) ödendiğinin teyidinin alınacağı, bu tespitten sonra ihraç edilen mallara ait ÖTV'nin, ihracat istisnasından doğan KDV iadeleri ile ilgili 84 Seri Nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin (I.) bölümünde belirlenen genel esaslar çerçevesinde nakden veya mahsuben iade edileceği, ihraç edilen mallarla ilgili olarak ÖTV'nin yanı sıra nakden veya mahsuben KDV iadesinin de talep edilmesi halinde, yukarıda belirtilen belgelerden KDV iadesi için ibraz edilmiş olanların, mükelleften ayrıca istenilmeyeceği, vergi dairesine ibraz edilen belgelerin şef ve müdür yardımcısı tarafından onaylı fotokopilerinin kullanılacağı kabul edilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden; davacının … tarih ve … sayılı mahsup talebini içeren dilekçesi üzerine zımni ret süresi geçtikten sonra Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı Vergilendirme Grup Müdürlüğünce tesis edilen … tarih ve … sayılı işlemde, konuya ilişkin olarak Dairelerine ibraz edilen gümrük çıkış beyannamelerinin kontrollerinde "kullanılmış eşyanın ihracı" şeklinde bir açıklama bulunduğunun tespit edildiği, 4760 sayılı Kanun'un 5. maddesinde, Hazine ve Maliye Bakanlığının ihraç edilen mallara ait verginin iadesine ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu belirtildiğinden söz konusu yetkiye istinaden hazırlanan 1 Seri Nolu ÖTV Genel Tebliğinin yukarıda değinilen (5.1.2) bölümündeki düzenleme gereği, ÖTV ödenerek ithal edilen malların ithalatçısı tarafından aynen ihraç edilmesi halinde söz konusu Tebliğde yapılan açıklamalara göre ihraç edilen malın ithalinde gümrüğe ödenen ÖTV'nin, ithalatçı ihracatçıya iade edilmesinin olanaklı bulunduğu ancak, ÖTV ödenerek ithal edilen malların işlenerek, tadilat yapılarak veya imalat ya da sair sebeplerle kullanılarak ihraç edilmesi halinde, bu mallar için gümrüğe ödenen ÖTV'nin iadesinin söz konusu olamayacağı buna göre, 2013/Nisan, Mayıs, Haziran dönemlerine ait gümrük beyannamelerinde ihracatı yapılan eşyaların kullanılmış olması sebebiyle mahsup talebinin yerine getirilmesinin mümkün olmadığı belirtilmiştir.
İthale konu eşyanın ihraç edilmesi aşamasında düzenlenen ve "bu fatura bedelsiz olup, gümrük işlemleri için fiyatlandırılmıştır - kullanılmış malın ihracıdır" ibareleri bulanan faturalara istinaden yurt dışında mukim satıcı firmaya garanti kapsamında bedelsiz olarak iade edildiği (gönderildiği) hususu tartışmasızdır. Uyuşmazlığın çözümü; ÖTV ödenerek ithal edilen eşyanın imalat hatası ya da arıza nedeniyle kusurlu bulunarak, garanti kapsamında ithalatçı tarafından ihraç edilmesi esnasında eşya kullanılmış olduğundan, 4760 sayılı Kanun'un 5. maddesinin olay tarihindeki şekliyle 2. fıkrasında yer alan, ihraç edilen malların alış faturaları ve benzeri belgeler üzerinde gösterilen ve beyan edilen özel tüketim vergisinin ihracatçıya iade edileceğine dair hükümden yararlandırılmayarak, mahsuben iade talebinin kabul edilmemesinin hukuka uygun olup olmadığı yönünden yorumlanmasına bağlıdır.
Garanti kapsamındaki elektronik eşyaların kusurlu veya sözleşme hükümlerine aykırı ve ayıplı mal oldukları ancak, kullanıma bağlı olarak ilerleyen zamanlarda ortaya çıkabilecek veya tespit edilebilecek mahiyettedir. Özellikle günümüzde elektronik eşyaların ithalatçıları tarafından jelatinli kutuları içerisinde ithal edildiği, kullanıcısı olan tüketicilere de genellikle bu jelatinli kutuların gözü önünde açılması ve eksik parça bulunup bulunmadığı, hasarlı olup olmadığının genel ve yüzeysel bir kontrolünün yapılması suretiyle teslim edildiği, dolayısıyla bu tür eşyaların teknolojik veya yazılım olarak yeterince karmaşık olmaları, bazen internet yoluyla türlü sürümlerinin indirilebilmesi suretiyle farklı özelliklerinin kullanılabildiği gibi hususlar dikkate alındığında, sonradan tespiti mümkün olan kusurların ortaya çıkması için eşyaların kullanımının gerekliliği kaçınılmaz olup, eşyanın teslim edildiği tüketicisi dışında kusurlu veya sözleşme hükümlerine aykırı olan ve sonradan tespit edilebilecek bir kusurunun bulunduğunu ortaya çıkaracak ilk kullanıcı dışında başkaca bir kullanıcısı da bulunmamaktadır.
Olayda, davacı şirket tarafından ithal edilen cep telefonlarının imalat hatası ya da arıza nedeniyle iade edildiği ve cep telefonlarının ilk kullanıcıları dışında kullanıldıkları yönünde herhangi bir tespite de yer verilmediği açıktır.
Bu durumda, tüketicilere satılan davaya konu cep telefonlarının kusurlu çıkması nedeniyle 4077 sayılı Tüketicinin Korunması Hakkında Kanun uyarınca garanti kapsamında ithalatçı firmaya teslim edilmesi, bu firmanın da söz konusu ürünleri garanti kapsamında bedelsiz olarak ihraç etmesi (göndermesi) ve bu ürünlerin yerine gönderilen yeni cep telefonlarının vergilerinin de gümrükte ödenmesi, davalı idarece aksine bir iddianın ileri sürülmemesi karşısında, ihracatı yapılan eşyaların kullanılmış olması nedeniyle mahsup talebinin yerine getirilmemesine ilişkin işlemde hukuka uygunluk bulunmadığından mahkeme kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yönelik TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2. Dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine, 22/03/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Davacının ithal ettiği cep telefonlarından 6502 sayılı Tüketicilerin Korunması Hakkında Kanunun emredici hükümleri gereği tüketicinin satın aldığı cep talefonun ayıplı çıkması üzerine seçimlik haklarından misli ile değiştirme talebi ile misli ile değiştirmek zorunda kaldığı eşyalar(cep telefonu) sebebiyle ithalat esnasında ödediği özel tüketim vergisini ÖTV kanunun (talep tarihinde yürürlükte olan şekli) ihracaat istisnasını düzenleneyen 5. maddesinin 2. fıkrası hükümleri doğrultusunda iadesi talebinin reddine dair olumsuz işlemin iptali talep edilmiştir.
Kural olarak tahsil edilen verginin iade veya mahsuben iade talebinin kabulünün yasal dayanağı bulunması zorunludur .İşlemin sebebine dayanak olan 6502 sayılı Tüketicilerin Korunması Hakkında Kanun hükümlerinin ve iade isteminin dayandığı Özel Tüketim Vergisi Kanununun ihracat istisnası hükümlerinin birlikte incelendiğinde;
Ayıplı malın, ”tüketiciye teslimi anında, taraflarca kararlaştırılmış olan örnek ya da modele uygun olmaması ya da objektif olarak sahip olması gereken özellikleri taşımaması nedeniyle sözleşmeye aykırı olan mal” olarak tanımlandığı bu halde tüketicilerin seçimlik haklara sahip olduğu bu haklardan (madde 11)"
a) Satılanı geri vermeye hazır olduğunu bildirerek sözleşmeden dönme,
b) …..
c)…….
ç) İmkân varsa, satılanın ayıpsız bir misli ile değiştirilmesini isteme,
Seçimlik haklarından birini kullanabileceği ve satıcının, tüketicinin tercih ettiği bu talebi yerine getirmekle yükümlü olduğu bu fıkradaki hakların yerine getirilmesi konusunda satıcı, üretici ve ithalatçının müteselsilsen sorumlu olduğu ,ücretsiz onarım veya malın ayıpsız misli ile değiştirilmesi haklarından birinin seçilmesi durumunda bu talebin satıcıya, üreticiye veya ithalatçıya yöneltilmesinden itibaren azami otuz iş günü, içinde yerine getirilmesinin zorunlu olduğu düzenlenmiştir.
Görüldüğü üzere Kanuni sorumluluk gereği ayıplı malın üretilmesinden tüketiciye teslimine kadar olan üretici, ithalatçı, satıcı müteselsilen sorumluluk gereği üstlenilmesi gereken bir durum söz konusudur. Bu sorumluluk gereği iç ilişkide ki zincir gereği son halka olan üreticinin ürettiği ayıplı maldan ortaya çıkacak zararın üretici den talep edilmesi müteseselsil sorumluluğun gereğidir. Diğer anlatımla ithalatçının ayıplı mal sebebiyle uğramış olduğu zarar üretci sorumluluğu gereği (zincir sorumluluk) bir önceki sorumlu şirketden talep edilebilecek olup, davacının iki kez ÖTV ödediği iddiasının mühatabıda ihracatcı veya üretici olmakla malın satış ücretine dahil olan vergi ye katlanması tabidir. Zira iadesi talep edilen ÖTV tüketicilere eşyanın fiyatı üzerinden yansıtılmış olmakla yani tüketiciler tarafından ödenmiş olmakla temel hukuk kuralı gereği iade veya mahsup hak sahibi olmayan kişiye iade anlamına da geleceği gibi kusurlu eşyadan (ayıplı mal) kaynaklanan bir zararın katlanıcasının da imalatçı olacağı tabidir.
İhracaat mevzuatı açısından bakıldığında,
4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununun 5. maddesi ihracaat istisnasını düzenlemiştir. İhracat; Bir malın, yürürlükteki ihracat mevzuatı ile gümrük mevzuatına uygun şekilde Türkiye gümrük bölgesi dışına veya serbest bölgelere çıkarılmasını veyahut müsteşarlıkça ihracat olarak kabul edilecek sair çıkış ve işlemleri ifade eder. Şeklinde tanımlanabilmektedir. İhracat işlemleride kural olarak vergiye tabi olmakla beraber kanunun 5. maddesi istisnaları düzenlemiştir. Buna göre;
İhracat istisnası
Madde 5 – 1. Bu Kanuna ekli listelerdeki malların ihracat teslimleri aşağıdaki şartlarla vergiden müstesnadır.
a) Teslim yurt dışındaki bir müşteriye yapılmalıdır
b) Teslim konusu mal, Türkiye Cumhuriyeti Gümrük Bölgesinden çıkmış olmalıdır.
Kanunun amacı ihracatı teşvik olmakla ve kanunda yer alan düzenleme yurt dışındaki bir müşteriye teslimi düzenlemekle dava konusu olayda yurt dışında bir müşteri söz konusu olmadığı gibi ÖTV ye konu bir malın müşteriye teslimi de söz konusu olmayıp, ayıplı çıkan ürünün geri iadesini ihraç olarak tanımlamak ve istisna hükümlerine dahil etmek maddi olay ile mevzuat hükümleri uyuşmadığından hukuken mümkün değildir. Ayıplı malın sorumluluğuna katlanmak yasa gereği mütesesil sorumluluktan doğan zorunluluktur.
Konu ile ilgili düzenleme ithalat aşamasında alınan ÖTV olmakla gümrük kanunu hükümlerinde yer alan açık düzenlemeler uyarınca iade koşullarının varlığının araştırılarak ÖTV tahsilini yapan ve Gümrük Kanununda yer alan hükümler doğrultusunda inceleme ile karar verilmesi gerektiğinden vergi dairesinden yapılan talep yetki yönünden de işlemde paralellik ilkesine aykırlık teşkil etmektedir. Ayrıca Dairemizin 2020/126 sayılı dosyasında görülen davada aynı marka eşyaların gümrük kıymetinin tespitine yönelik olup bu dosyalarda davaya konu eşyaların garanti kapsamında getirilen ürünler ile satış için getirilen ürünlerin farklı ürünler olduğu farklı kalitede olduğu beyan edilerek farklı satış fiyatı üzerinden ÖTV hesaplanarak gümrük idarelerine ödendiği nazara alındığında mahkeme kararı gereği iade edilecek ÖTV miktarının da belirli olmadığından karar bu yönü ile de hukuka aykırı olmakla karar düzeltme talebinin reddi gerekmektedir.
(XX) KARŞI OY :
Dava daireleri ve İdari veya Vergi Dava Daireleri Kurulları kararlarının düzeltme yoluyla yeniden incelenebilmeleri, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun, 6545 sayılı Kanunla yürürlükten kaldırılan ve aynı Kanunun 27'nci maddesiyle eklenen Geçici 8'inci maddesi uyarınca uygulanmaya devam olunan (mülga) 54'üncü maddesinde yazılı nedenlerden birinin bulunması ile mümkün olup, dilekçe sahibinin ileri sürdüğü nedenlerin ise bunlardan hiçbirine uymaması karşısında, kararın düzeltilmesi isteminin redde gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.