Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2020/3608 E. , 2021/1117 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/3608
Karar No : 2021/1117
Kararın Düzeltilmesini İsteyenler :1- …
Vekili: Av. …
2-… Vergi Dairesi Müdürlüğü/…
Vekili: Av. …
İstemin Özeti : Davacı adına, … Tekstil Gıda Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden alınamayan 2005 ila 2011 yıllarının muhtelif vergi borçlarının tahsili amacıyla ortak sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … ila … takip numaralı ödeme emirlerine karşı açılan davada; …, …, …, … ve … takip numaralı ödeme emirleri içeriği kamu alacakları için asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin usule uygun bir şekilde tebliğ edildiği hususunun ortaya konulamadığı, … ve … takip numaralı ödeme emri içeriği kamu alacakları için asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin dayanağı ihbarnameler usulüne uygun tebliğ edilmeksizin ilanen tebliğ suretiyle kesinleştiğinden söz edilemeyeceği, … ve … takip numaralı ödeme emirleri içeriği kamu alacaklarından asıl borçlu şirket adına düzenlenip kanuni temsilcinin ikamet adresinde tebliğ edilen kısmının usule uygun kesinleştiğinden bahsedilemeyeceği, aynı ödeme emirleri içeriği kamu alacaklarından asıl borçlu şirket adına düzenlenip iş yeri adresinde usule uygun olarak tebliğ edilen ödeme emirlerine ilişkin kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle …, …, … ila … takip numaralı ödeme emirleri ile … ve … takip numaralı ödeme emri içeriği kamu alacaklarından şirket adına düzenlenip kanuni temsilcinin ikamet adresinde tebliğ edilen kısmını iptal eden, … ve … takip numaralı ödeme emirleri içeriği kamu alacaklarının diğer kısmı yönünden ise davayı reddeden … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararını; … tarih ve …, …, …, …, … takip numaralı ödeme emirlerinin iptali ile … ve … takip numaralı ödeme emirlerine ilişkin hüküm fıkralarına yöneltilen temyiz istemlerini aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle reddeden, ortak sıfatıyla düzenlenen ödeme emirlerine karşı açılan davada, şirket tüzel kişiliği adına cebren tahsil aşamasında düzenlenen ödeme emirlerinin tebliği yönünden hukuka uygunluk denetimi yapılması gerekirken, … tarih ve … ile … takip numaralı ödeme emirleri yönünden davanın, kamu alacağını oluşturan vergi ve cezaları şirkete duyuran ihbarnamelerin usule uygun tebliğ edilip edilmediği incelenerek sonuçlandırılması hukuka uygun düşmediğinden, değinilen ödeme emirlerinin iptaline ilişkin hüküm fıkrasını yeniden bir karar verilmek üzere bozan Danıştay Üçüncü Dairesinin 27/06/2019 tarih ve E:2016/5122, K:2019/4624 sayılı kararının; davacı tarafından, … ile evli iken rızası dışında … Tekstil Gıda Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'ne ortak yapıldığı, şirketin %90 hissedarı olan …'ın anılan şirketin vergi borçları nedeniyle hisselerini akrabası …'e devrettiği, fakat gelir, gider, kar ve zararların kendisinde olacağına dair bir taahhütname imzaladığı, …'in vergi borçları nedeniyle kendisine karşı açtığı davanın reddedildiği, …'ın kendi el yazısı ile düzenlediği 16/12/2012 tarihli taahhütnamede kendisinin şirketle ya da kendisi ile ilgili hiçbir borçtan sorumlu olmadığını belirttiği, adına düzenlenen ödeme emirleri öncesi herhangi bir ihbarname tebliğ edilmediği, dava konusu ödeme emrine ilişkin amme alacaklarının zamanaşımına uğradığı, davalı idare tarafından ise usul ve hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek düzeltilmesi istenmiştir.
Savunmanın Özeti : Taraflarca savunma verilmemiştir.
Tetkik Hakimi : …
Düşüncesi : Davacının kararın düzeltilmesi isteminin … tarih ve … ile … takip numaralı ödeme emirlerine ilişkin hüküm fıkrası yönüyle kabulü, Dairemiz kararının diğer hüküm fıkralarına kararın düzeltilmesi istemlerinin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Üçüncü Dairesince davacının kararın düzeltilmesi istemine ilişkin dilekçesinde ileri sürülen sebepler 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 54. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendi hükmüne uygun bulunduğundan, davacının kararın düzeltilmesi isteminin kısmen kabulüne ve Danıştay Üçüncü Dairesinin 27/06/2019 tarih ve E:2016/5122, K: 2019/4624 sayılı kararının; … tarih ve … ile … takip numaralı ödeme emirlerine ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasına karar verildikten sonra davalı idarenin temyiz istemi bu yönden yeniden incelenerek işin gereği görüşülüp düşünüldü:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 93 ilâ 109. maddelerinde; tebliğ esasları, tebliğin muhatapları, posta ve ilan yoluyla tebliğler ile memur eliyle tebliğ ve tebliğ yerine geçen işlemler düzenlenmiş, tebligatın nerede, nasıl ve kimlere yapılacağı belirlenmiştir.
Kanun'un 93. maddesinde, tahakkuk fişinden gayri vergilendirme ile ilgili olup hüküm ifade eden bilumum vesikalar ve yazıların, adresleri bilinen gerçek ve tüzel kişilere posta vasıtasiyle ilmühaberli taahhütlü olarak tebliğ edileceği, şu kadar ki ilgilinin kabul etmesi şartiyle tebliğin daire veya komisyonda yapılmasının mümkün olduğu kurala bağlanmıştır.
“Tebliğ yapılacak kimseler” başlıklı 94. maddenin 1. fıkrasında, tebliğin, mükelleflere, bunların kanuni temsilcilerine, umumi vekillerine veya vergi cezası kesilenlere yapılacağı; ikinci fıkrasında, tüzel kişilere yapılacak tebliğin, bunların başkan, müdür veya kanuni temsilcilerine; tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde idare edenlere veya temsilcilerine yapılacağı, tüzel kişilerin müteaddit müdür veya temsilcisi varsa tebliğin bunlardan birine yapılmasının yeterli olacağı, 2365 sayılı Kanun'un 18. maddesiyle eklenen üçüncü fıkrasında ise kendisine tebligat yapılacak kimsenin bulunmaması halinde tebliğin, ikametgah adresinde bulunanlardan veya iş yerlerindeki memur ya da müstahdemlerden birine yapılacağı düzenlemesine yer verilmiştir.
Tebliğ, hukuki bir işlemden ilgili kimsenin haber almasını sağlamak için, yetkili makamın kanuni şekilde yazı veya ilan ile yapacağı belgelendirme işlemi olup amaç, ilgilinin yasal haklarını kullanabilmesine imkan tanımaktır. Bu nedenle, 2365 sayılı Kanun'la 3. fıkra eklenmeden önceki 94. madde düzenlemesinde, sadece dava açabilecek kişiler, adına tebligat yapılacak kişiler kapsamında sayılmıştır. Değişiklik öncesi 94. madde hükmü genel bir düzenleme gibi görünmekle beraber, muhatabın kendisine ya da onun adına dava açma konusunda yetkili ve görevli kimselere yer veren birinci fıkra hükmünün gerçek kişilere yönelik olduğu; ikinci fıkranın ise tüzel kişiler adına dava açabilecek dolayısıyla tebligat yapılabilecek kimseleri düzenlediği anlaşılmaktadır.
Kendisine tebligat yapılacak kimsenin bulunmaması halinde, tebliğin kimlere yapılacağı, 2365 sayılı Kanunla eklenen üçüncü fıkrada belirlenmiştir. Düzenleme; muhatabın bulunmaması halinde, ikametgah adresinde bulunanlara veya işyerinde bulunan memur ve müstahdemlere tebligat yapılacağı ancak, tebligat yapılacak kişinin on sekiz yaşından büyük görünmesi ve açık bir surette ehliyetsiz bulunmaması gerektiği şeklindedir.
Madde; aile fertlerine tebliğ yapılması halinde, tebliğ muhatabının haberdar olma ihtimalinin, ilanen tebligata göre daha fazla olacağı gerekçesine dayandırılmış, Bütçe Plan Komisyonunda maddeye “veya işyerinde memur ya da müstahdemlerinden birine yapılır.” ifadesi eklenmiş, böylece fıkra hem gerçek hem de tüzel kişiler için uygulanır duruma gelmiştir.
“İkamet adresinde yapılacak tebliğ” ifadesi, birinci fıkranın da işaret ettiği gerçek kişilere tebligat yapılamaması halini düzenlemektedir. Tüzel kişiler yönünden ise “işyerinde”, “tebliğ yapılacak kimsenin bulunmaması”, “memur veya müstahdem” kriterlerinin esas alınması gerekmekte olup, düzenlemeden; tüzel kişilerle ilgili tebliğin, tüzel kişilerin temsilcilerinin ikamet adreslerinde yapılabileceği gibi bir sonuç çıkarılması mümkün değildir.
Buna göre tüzel kişilerde asıl muhatap, yasal temsilcilerdir. Bu temsilciler mutad iş saatlerinde "işyerinde" bulunamadıkları veya tebligatı bizzat alamayacak durumda oldukları takdirde "orada hazır bulunan" "memur veya müstahdemlere" tebliğ yapılması, bu şekilde işyerinde tebligat mümkün olmaması halinde ilan yoluyla tebliğ yoluna gidilmesi gerekmektedir.
Bu durumda, kararda, … tarih ve … takip numaralı ödeme emri içeriği 2006 yılının Şubat ila Aralık dönemlerine ilişkin süresinden sonra verilen düzeltme beyannamelerine yönelik kesilen vergi ziyaı cezaları ile … takip numaralı ödeme içeriği 2007 yılının Şubat ila Aralık dönemlerine ilişkin alacaklar ve 2006 Aralık dönemine ait alacakların iptal edilmesine esas alınan ihbarnamelerin usulüne uygun tebliğ edilmemesi gerekçesi hukuka uygun düşmemekle birlikte, şirketin faaliyetinin 30/06/2011 tarihinde re'sen terk ettirilmesi ve şirketin bilinen adresinde bulunamaması nedeniyle söz konusu alacakların tahsili amacıyla asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirleri ilan yoluyla tebliğ yapılmak suretiyle kesinleştirilmesi gerekirken, şirketin kanuni temsilcisinin ikamet adresinde tebliğ edilerek sözü edilen kamu alacaklarının usulüne uygun bir şekilde kesinleştirildiğinden bahsedilemeyeceğinden, değinilen ödeme emirlerinin yazılı gerekçeyle iptaline ilişkin hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, … tarih ve … ile … takip numaralı ödeme emirlerinin iptaline ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz isteminin reddine, Dairemiz kararının diğer hüküm fıkralarına yönelik taraflarca ileri sürülen nedenler 2577 sayılı Kanun'un 54. maddesinde yazılı sebeplerden hiçbirine girmediğinden, kararın düzeltilmesi istemlerinin sözü edilen diğer hüküm fıkraları yönünden reddine, 02/03/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X)-KARŞI OY:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 101. maddesinde, mükellef tarafından işe başlamada bildirilen adreslerin bilinen adreslerden olduğu; 102. maddesinde, tebliğ olunacak evrakı muhtevi zarfın posta idaresince muhatabına verileceği ve keyfiyetin muhatap ile posta memuru tarafından taahhüt ilmühaberine tarih ve imza konulmak suretiyle tespit olunacağı, muhatabın zarf üzerinde yazılı adresini değiştirmesinden dolayı bulunamamış olması halinde posta memurunun durumu zarf üzerine yazacağı ve mektubun posta idaresince derhal tebliği yaptıran daireye geri gönderileceği, bu işlemlerin komşulardan bir kişi veya muhtar veya ihtiyar heyeti üyelerinden biri veyahut bir zabıta memuru huzurunda icra ve keyfiyet taahhüt ilmühaberine yazılarak tarih ve imza vaz'edilmek ve hazır bulunanlara da imzalatılmak suretiyle tespit olunacağı hüküm altına alınmıştır.
Dosyanın incelenmesinden; … tarih ve … ile … takip numaralı ödeme emirleri içeriği vergi borçlarına ilişkin asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emrinin şirketin kanuni temsilcisinin ikamet adresinde bizzat tebliğ edildiği, … tarih … sayılı vergi inceleme raporunda şirketin faaliyetinin 30/06/2011 tarihinde re'sen terkin edildiğinin belirtildiği anlaşılmış olup, davacı şirketin faaliyet gösterdiği adreste tebliğ imkansızlığının ortaya konulmuş olması karşısında, kanuni temsilcinin ikametgah adresinde yapılan tebligatta hukuka aykırılık bulunmadığından, davacı tarafından yöneltilen kararın düzeltilmesi isteminin kısmen kabulüyle Daire kararının … ve … takip numaralı ödeme emrine ilişkin hüküm fıkrası kaldırılarak bu ödeme emirlerinin iptaline dair hüküm fıkrası yönünden temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının değinilen hüküm fıkrasının bozulması gerektiği oyuyla Daire Kararına katılmıyorum.