T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2020/439
Karar No : 2022/5243
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, … Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Sanayi Ticaret Anonim Şirketi ve … Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi ... Oto Yedek Parça İnşaat ve Nakliyat Ticaret Limited Şirketinden aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2016/Mart, Eylül-Kasım dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ile dava konusu dönemde davacıya fatura düzenleyen ... Gıda Sanayi Ticaret Anonim Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden; mal ve hizmet alımı yapılan firma hakkında bir takım olumsuz tespitler yapılmışsa da firmanın adresinde yapılan yoklamalarda faal olması, işyerinde emtiasının bulunması, muhtasar beyannamelerde 5-7 işçi çalıştırıldığının anlaşılması, düzenlenen faturalarda yazılı emtiaların faaliyet konusuyla ilgili olması ve fatura bedellerinin davacı tarafından çekle ödenmiş olması, faturalarda yazılı emtianın davacı tarafından gerçekten alınıp kullanıldığı vergi inceleme elemanınca da kabul edilmiş olması dikkate alındığında, bu faturalarda yazılı katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesini gerektirecek nitelikte bir tespit bulunmadığından, ... Gıda Sanayi Ticaret Anonim Şirketinin davacı adına düzenlediği faturalara ait katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle salınan vergi ve cezada hukuka uyarlık görülmediği, ... Oto Yedek Parça İnşaat ve Nakliyat Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin ve dosyadaki diğer belge ve bilgilerin incelenmesinden ise anılan şirketin fatura tanzim dönemleri itibariyle gerçek ticari muamele gerçekleştirmediği kanaatine varıldığından bu faturalar nedeniyle yapılan cezalı katma değer vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık görülmediği, vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uyarınca arttırılan kısmı yönünden; tekerrür uygulanmasına dayanak olan vergi ziyaı cezasının 07/04/2016 tarihinde tebliğ edildiği, tekerrüre dayanak teşkil eden vergi ziyaı cezasının kesinleşme tarihini izleyen 2017 yılı başından itibaren beş yıl içerisinde vergi ziyaı cezası kesilmesini gerektiren bir eylemde bulunulması halinde tekerrür hükümleri uygulanabileceğinden, dava konusu vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uyarınca artırılmasında hukuka uyarlık bulunmadığı, özel usulsüzlük cezası yönünden ise; davacı tarafından belgesiz olarak alındığı belirtilen mal ve hizmetlerin kimden/kimlerden ve ne zaman alındığı hususlarında 213 sayılı Kanun'un aradığı anlamda somut bir tespit bulunmadığı, özel usulsüzlük cezasının kesilebilmesine ilişkin koşullar dava konusu olayda birarada gerçekleşmediğinden, idari cezalar için geçerli olan “cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı” yolundaki genel ceza hukuku ilkesine göre varsayım ya da kıyas yolu ile ceza tayinine olanak bulunmadığından, kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, ... Oto Yedek Parça İnşaat ve Nakliyat Ticaret Limited Şirketinden alınan fatura nedeniyle yapılan cezalı tarhiyata ilişkin kısım yönünden davanın reddine, diğer kısımlar yönünden ise davanın kabulü ile ... Gıda Sanayi Ticaret Anonim Şirketinden alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyat ile vergi ziyaı cezalarının tekerrüre isabet eden kısımlarının ve özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: İdarelerince tesis edilen işlemin hukuka uygun olduğu iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kısmen kabulü ile dava konusu tarhiyatın ve vergi ziyaı cezasının ... Gıda Sanayi Ticaret Anonim Şirketinden alınan faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, … Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi ... Gıda Sanayi Ticaret Anonim Şirketi ve … Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi ... Oto Yedek Parça İnşaat ve Nakliyat Ticaret Limited Şirketinden aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2016/Mart, Eylül-Kasım dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri ifade edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması hâlinde, ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49. maddesinde yer alan bozma sebeplerinden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan kısmı ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının dayandığı hukuki sebepler ve gerekçesi Dairemizce uygun görülmüş olup, davalı idare tarafından dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bu kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, cezalı tarhiyatın ... Gıda Sanayi Ticaret Anonim Şirketinden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına yönelik yapılan temyiz istemine gelince;
Davacı adına fatura düzenleyen ... Gıda Sanayi Ticaret Anonim Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda; … Mahallesi … Caddesi No:… …- … adresinde, çimento, harç, kireç, mozaik vb. inşaat malzemeleri toptan ticareti faaliyetinde bulunmak üzere 08/07/2015 tarihinde mükellefiyet tesis ettiren şirketin 31/12/2016 tarihi itibarıyla mükellefiyet kaydının re'sen terkin edildiği, defter belge isteme yazısının şirkete tebliğ edilememesi nedeniyle 2015 ve 2016 yılına ilişkin incelemenin tarh dosyası ile GİB sistemi üzerinden yapıldığı, 13/07/2015 tarihli işe başlama yoklamasında; iş yerinin kiralık olduğu ve kira sözleşmesinin 01/07/2015 tarihi itibarıyla başladığı, aylık kirasının 750 TL olduğu, çalışan işçinin bulunmadığı, işyerine ait depo ardiye bulunmadığı, işyerinde 2 adet masa 6 adet sandalye bilgisayar ve reyon raflarının bulunduğu, 14/10/2015 tarihli yoklamada; inşaat malzemeleri bulunduğu, işyerinde bulunan ...'ın; kendisinin emaneten işyerinde bulunduğunu, işyerinde bulunmayan 4 çalışan daha olduğunu beyan ettiği, 02/11/2015 tarihli yoklamada; işyerinde emtia olarak inşaat malzemelerinin bulunduğu, demirbaş olarak, 1 masa 6 sandalye ve bilgisayar olduğu, işyerinde bulunan ...'ın; işyerinde 10 gün önce çalışmaya başladığını ve kendisi dışında 4 çalışanın olduğunu beyan ettiği, 03/12/2015 tarihli yoklamada; işyerinde emtia olarak muhtelif inşaat malzemeleri ile demirbaş olarak masa sandalye ve raf sistemlerinin bulunduğu, işyerinin 2 kattan ibaret olduğu, alt katta 3 adet masa, sandalye ve ödeme kaydedici cihaz olduğu, ayrıca iki farklı mükellefe ait vergi levhalarının işyerinde bulunduğu, işyerinde bulunan ...'ın; kendisinin sigortalı çalışan olduğu, kendisi dışında dışarda çalışan 4 kişi daha olduğu, şirketin faaliyetinin inşaat malzemeleri toptan ticareti olduğu, işyerinde emtia miktarını bilmediğini, işyerinde satış yapılmadığını, işyerine mal giriş ve çıkışı olmadığını, faturaların soyadını bilmediği Ayhan isimli muhasebeci tarafından düzenlendiğini, işyeri deposunun olup olmadığını bilmediğini beyan ettiği, yoklama sırasında vergi levhası bulunan mükelleflerin sahte belge düzenleme sebebiyle özel esaslara tabi olduklarının tespit edildiği, 02/06/2016 tarihli yoklamada; işyerinin dükkan olarak kullanıldığı, çimento, alçı, harç gibi inşaat malzemeleri toptan satışının yapıldığı, faturaların işyerinde düzenlenmediği, muhasebeci ... tarafından düzenlendiği, deposunun olduğu ancak açık adresinin bilinmediği, vergi levhası bulunan diğer mükelleflerin herhangi bir faaliyetinin olmadığı ve çalışanlarının bulunmadığı işyerinde bulunan ... tarafından beyan edildiği, mükellef kurum adına kayıtlı taşınmaz veya mortorlu araç kaydının olmadığı ve kurumun özel esaslara tabi olduğunun tespit edildiği, 2015 yılı kurumlar vergisi beyannamesine göre; 2.958.136,17-TL brüt satış beyanı, 36.582,06-TL kurumlar vergisi matrahı ve 7.316,41-TL ödenecek kurumlar vergisi beyan edildiği, rapor tarihi itibariyle 2016 hesap dönemi kurumlar vergisi beyanname verme süresinin henüz başlamadığı, mükellefin 2015 hesap dönemi için 6736 sayılı Kanun kapsamında matrah arttırımında bulunduğu, 2015 yılı 3 ve 4 dönemi kurum geçici vergi beyannameleri ile 2016 yılının ilk üç dönem kurum geçici vergi beyannamelerinin verildiği, 2015 dönemi katma değer vergisi beyannamesine göre; toplam 12.958.136,17-TL matrah beyan edildiği 6.023,10-TL ödenecek vergi çıktığı, 2016 dönemi için toplam 31.492.288,31-TL matrah beyan edildiği, 6.461,15-TL ödenecek vergi çıktığı, 2016/Şubat -Aralık dönemi muhtasar beyannamelerine göre 5-7 kişi arasında kayıtlı çalışanın olduğu, ödenmesi gereken 81.742,32-TL vergi borcu bulunduğu, Ba-Bs analizlerine göre; 2016 döneminde 551 belge karşılığı katma değer vergisi hariç toplam 22.399.166,00-TL Bs bildiriminde bulunurken, karşı mükelleflerce 506 belge karşılığı katma değer vergisi hariç toplam 21.074.463,00-TL Ba bildiriminde bulunulduğu, aynı şekilde 374 belge karşılığında katma değer vergisi hariç toplam 20.919.999,00-TL Ba bildiriminde bulunurken, karşı mükelleflerce, 69 belge karşılığı katma değer vergisi hariç toplam 6.030.709,00-TL Bs bildiriminde bulunulduğu tespitlerine yer verildiği ve mükellef kurumun 01/01/2016 tarihinden itibaren komisyon karşılığı sahte fatura ticareti yapmak maksadıyla faaliyette bulunduğu değerlendirmesinin yapıldığı anlaşılmıştır.
Yukarıda yer verilen tespitlerin değerlendirilmesinden; davacıya fatura düzenleyen mükellefin beyan ettiği ticaret hacmini sağlayacak nitelikte bir organizasyona sahip olmadığı, davacıya düzenlenen fatura içeriği ile faaliyetinin uyuşmadığı, ilk açılış yoklaması dışında şirket temsilcisine ulaşılamadığı, diğer yoklamalarda nezdinde yoklama tutanağı düzenlenen kişinin beyanlarının çelişkili olduğu görüldüğünden ve ... Gıda Sanayi Ticaret Anonim Şirketi tarafından davacıya düzenlenen faturaların sahte olduğu sonucuna ulaşıldığından, davayı bu kısım yönünden kabul eden Vergi Mahkemesi kararına karşı davalı idare tarafından yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararının bu kısmında hukuka uygunluk görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davalının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine
… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının; cezalı tarhiyatın ... Gıda Sanayi Ticaret Anonim Şirketinden alınan faturalardan kaynaklanan kısmının BOZULMASINA, diğer kısımların ONANMASINA,
Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 27/10/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.