Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2020/480 E. , 2022/2704 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/480
Karar No : 2022/2704
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü/...
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ...
İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, liderliğini yaptığı organizasyon dahilinde sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiği yönünde düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler done alınmak suretiyle vergi inceleme raporuna istinaden 2012 yılı için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı hakkındaki vergi inceleme raporunun, davacı hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporu ve bilirkişi raporuna atıf yapılarak düzenlendiği, buna göre davacının komisyon karşılığı sahte fatura düzenlemek üzere kurulan organizasyonun içinde ve hatta lideri konumunda olduğu tespitinden yola çıkılarak dava konusu tarhiyatın yapıldığının anlaşıldığı olayda, söz konusu raporların ve içeriği teknik takiplerin birlikte değerlendirilmesinden, davacının sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde etmek amacıyla kurulan bir organizasyonun üyesi olduğu sonucuna varıldığı ancak ortada bu organizasyon dahilinde bulunan firmalar, yöneticiler, teknik takibe alınan başka kişiler de bulunduğu, öte yandan inceleme elemanınca, davacının organizasyonun lideri olduğu ve organizasyon kapsamında elde edilen tüm gelirin davacı tarafından elde edildiği yolunda geçerli bir tespit yapılmadığı, davacı lehine ve aleyhine olan durumların bir arada değerlendirilmediği dikkate alındığında, tüm komisyon gelirinin davacı tarafından elde edildiğinin kabulü suretiyle yapılan tarhiyatta ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu vergi ve cezalar kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Yapılan tarhiyatta ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık olmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... 'ÜN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Dava Dairesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı hakkındaki vergi tekniği raporunun, İstanbul Cumhuriyet Başsavcılığı tarafından yürütülen soruşturma sırasında düzenlenen, ... tarih ve ... sayılı bilirkişi raporuna atıfla tanzim edildiği, söz konusu bilirkişi raporunda, mali şube uzmanlarının önceki yıllarda da yapılan hayali ihracat soruşturmaları kapsamında yakalanarak gözaltına alınan ve hakkında adli kovuşturma devam eden ... isimli şahıs hakkında teknik takip çalışmaları gerçekleştirdiği, şahsın teknik takibe oldukça duyarlı olduğu ve etrafındaki birçok kişiyi bu konuda uyararak yönlendirmeler yaptığı, ... isimli şahsın, grubun gümrükteki işlemleri başta olmak üzere bir takım resmi işlemleri takip ettiği, grubun dahilde işleme izin belgeleri olan firmalar vasıtasıyla yurt içine kumaş getirdiği ve bu kumaşları iç piyasaya sürdüğü, dahilde işleme rejimi kapsamında taahhüt edilen ihracatı da başkaca şahısların temin ettiği kargo malları vasıtasıyla gerçekleştirdiği, şahsın kullandığı firmaların hiçbirinde ortaklığı veya imza yetkisinin olmadığı, böylece olası bir yasal inceleme durumunda hiçbir şekilde sorumluluğu üstenmemek için görünmemesini sağladığı, organizasyondaki firmaların birbirlerine, yurt dışındaki alıcılara sahte olarak düzenledikleri veya üçüncü şahıslardan ve firmalardan temin ettikleri sahte faturalara rastlandığı, dolayısıyla yeni bir hayali ihracat yöntemi olarak adlandırılan kargoculuk yöntemiyle hayali ihracatın gerçekleştirildiği, hayali ihracatın gerçekleşebilmesi için sahte fatura düzenlendiği, temin edildiği ve kullanıldığı, organizasyon tarafından dahilde işleme izin belgesi alınarak uzak doğu ülkelerinden (özellikle Çin'den) hammadde olarak kumaş getirtilerek, dahilde işleme rejimi izin belgesine sahip firmalar tarafından kazak, gömlek, t-shirt gibi emtiaların üretimi yapılmış ve emtianın yurt dışına çıkarılmış gibi gösterilmek suretiyle hayali ihracatın gerçekleştirildiği, gerçekte yurt dışından ithal edilen mamullerin kayıt dışı olarak yurt içinde satıldığı, yaklaşık %120 oranında vergi avantajından yararlanıldığı, haksız katma değer vergisi iadeleri alındığının belirtildiği, inceleme sırasında yapılan çalışmalarda organizasyonun liderliğinin ... isimli şahsın yaptığı, organizasyonun mükellefiyetlerinin 3 adet şahıs mükellefiyeti ve 21 adet şirket mükellefiyeti şeklinde olduğu, raporda yer verilen 3. Tapede, ... ve ... arasındaki görüşmede ... Konfeksiyon, ... Giyim, ... Konfeksiyon firmalarının ihracatlarının ve ithalatlarını söz konusu şahısların denetiminde olduğu, 4. Tapede ... ve ... arasında geçen görüşmede, ... Tekstil Firmasının Prime Giyim Firmasına banka kanalıyla yapacağı ödemelerin ayarlandığı, 5. Tapede ... ve ... arasındaki görüşmede banka kanalıyla yapılacak ödemeleri tahsil edecek kişi ayarlandığı, ayarlanan adamın ... isimli şahsın bir adamı olduğu, ...'in ise organizasyonun ana kişilerinden ... olduğuna kanaat getirildiği, 8. Tapede ... ve adı ... olan bir başka şahsın görüşmesinde Suriye'ye yapılan bir ihracatın ambargo nedeniyle önce yapılamadığı, ancak insani yardım olarak beyanname değiştirerek yaptıklarının anlaşıldığı, 10. Tapede ...'in sekreteri olan... isimli şahsın adı ..., mesleği matbaacılık olan şahsı arayarak ... Tekstile ait kaşeleri yaptırmak için sipariş verdiği, 11. Tapede ..'in sekreteri ...'ın (... Tekstilin telefon numarasından) kendisini arayana ... Tekstilin temsilcisi olarak tanıttığı, 16. Tapede ... ile ... Tekstil'in yetkilisi olduğu anlaşılan ... isimli şahsın görüşmesinden ... Tekstile ait irsaliyelerin ...'e ait olduğunun anlaşıldığı, diğer yönden, İstanbul Emniyet Müdürlüğü Mali Şube Uzmanlarınca gerçekleştirilen fiziki takipte Çin'den getirilen kumaşların gümrükten çıkarılıp dahilde işleme rejimi kapsamında üretim yapacak olan firmalara götürülmesi gerekirken, yurt içinde satış yapan bir firma olan ... Tekstile götürüldüğü, ... Tekstil olarak görülse de fiziki tespit baz alınarak yapılan araştırma ve sistemden yapılan sorgulamadan adresin ... Tekstil İth. ihr. San ve Tic. Ltd. Şirketine ait, şirket müdürünün ise aynı zamanda %70 ortak olan ... olduğu, söz konusu firma ile ilgili yapılan 2012 ve 2013 sorgusundan organizasyondaki firmalar ile hiçbir ticari ilişkisinin bulunmadığı, yani mal alım satımı görülmediği, dolayısıyla organizasyondaki firmalarca Çin'den getirilen kumaşları kayıt dışı olarak aldığının anlaşıldığı, konuyla ilgili 11/12/2012 tarihindeki görüşme ile başlayan süreçte ... ile ... (... Tekstil) arasında geçen telefon görüşmesinde, İbrahim isimli şahsın kumaş beklediği, ...'inde ... Gümrük müşavirliği çalışanı ... isimli şahsı beklediğini belirttiği nitekim devam eden günlerde söz konusu kumaşların gümrükleme işlemlerinin ... Gümrük Müşavirliği tarafından yapıldığının tespit edildiği, 26/12/2012 tarihinde ...'in sahadaki çalışanı ... ile ... arasında gerçekleşen görüşmede ...'nın nakliye aracı istediği, 1.205 top mal olduğunu ve ...'e çekeceğini söylediği, ancak şahsın rahatsızlandığını söyleyerek araç ayarlamadığı, bunun üzerine ...'nın ... ile görüştüğü ve araç talep ettiği, şahısların sözleştikleri, sonrasında ... ile ... arasındaki görüşmede '...nın ... 'e antrepoya gideceğini söylediği ..'in de isim verip vermediklerini sorduğu, ...'nın oraya gideyim ondan sonra çağırayım dediği, bu işlemlerin arasında ... ile ... (... tekstil) arasında geçen görüşmede ..'nın ...'e ...z'in telefon beklediğini söylediği ve ...'ler geliyor, araçların geleceğini belirttiği, sonrasında yapılan görüşmede ise ...'nın ...'e aracı beklediğini söylediğinin tespit edildiği, bu görüşmelerin ardından mali şube ekiplerince 26/12/2012 tarihli fiziki takip çalışmalarında saat 15.30 sıralarında antrepo adresine geçildiği, ...'in sürekli olarak belirtilen adres etrafında dolaştığı, ara ara telefonla görüştüğü, daha sonra 16.45 sıralarında kamyonetin adres önüne geldiği, ...'in kamyonetin şoförüyle bir süre görüştüğü, antreponun kapısından beraber girdikleri, saat 18.00 sıralarında kamyonetin yüklemesi tamamlandıktan sonra ...'in şoförle yine görüştüğü daha sonra kamyonetin adresten çıkması üzerine takibe alındığı, saat 18.58 sıralarında kamyonetin ...'te ... Tekstil isimli iş yerinin önüne geldiği ve getirilen kumaş parçalarının indirilme işleminin başlandığı, yapılan teknik takibin devamında gümrük muhafaza yetkilileri tarafından işlem yapıldığı ve sonrasında teknik takibin yapıldığını düşünen şahısların telefonlarda konuşmamak üzere birbirlerini uyardıkları, sonuç olarak organizasyon en tepe isminin de ... olduğunun anlaşıldığı, ...'in daha önce de hayali ihracat operasyonlarında tutuklandığı, organizatörlerin daha önceki yıllarda yapılan hayali ihracat operasyonlarında tutuklanan ve hüküm giyerek cezaevinde yatırılan kişiler ile de irtibat halinde oldukları tespitlerine yer verilmiştir.
Söz konusu vergi tekniği raporunu done alınarak davacı hakkında tanzim edilen vergi inceleme raporuna dayanılarak dava konusu tarhiyatın yapıldığı ve özel usulsüzlük cezasının kesildiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun, vergi kanunlarının uygulanması ve ispatı düzenleyen 3. maddesinin (B) bendinde; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu ve yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi doğal ve açık olmayan tanık anlatımının kanıtlama aracı olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfeti bunu iddia eden tarafa ait olduğu kurala bağlanmıştır.
Aynı Kanun'un 30. maddesinin 4. bendinde defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması halinde matrahın re'sen takdir edileceği; 134. maddesinde ise vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, saptanması ve sağlanması olduğu hükme bağlanmış, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 2. maddesinde ise gerçek gelirin vergilendirileceği ilkesi benimsenmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda sözü edilen saptamalardan, davacının sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde eden organizasyonun lideri olduğu sonucuna varılmış olup, dava konusu tarhiyatın da organizasyon lideri olarak elde edilen gelir nedeniyle yapıldığı analaşıldığından Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisinin kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine ilişkin hüküm fıkrasının tarh matrahının hukuka uygunluğu yönünden yapılacak araştırma sonucuna göre yeniden bir karar verilmek üzere bozulması gerekmiştir.
Öte yandan, bozma kararı üzerine yeniden verilecek kararda, özel usulsüzlük cezası hakkında yeniden değerlendirme yapılarak karar verilmesi gerektiği tabiidir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının BOZULMASINA, 02/06/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar bozulması istenen Vergi Dava Dairesi kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında istemin kabulünü gerektirecek durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ve kararın onanması gerektiği oyuyla Karara katılmıyoruz.