T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/5207
Karar No : 2023/4094
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ...
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU :... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, düzenlenen vergi inceleme raporlarına istinaden re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı 2014 yılı gelir vergisi ve 2014/1-3, 4-6, 7-9, 10-12 dönemleri geçici vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararda; davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporlarının incelenmesinden, kiraladığı evlerde konaklama faaliyetinin icra edilmesi suretiyle ticari kazanç elde edildiği tespit ve değerlendirmeleri ile adına cezalı tarhiyat yapıldığı, ancak davacının ... Finansbank A.Ş.'de bulunan hesabına çeşitli tarihlerde ... Services Ltd. adlı firma tarafından ödemeler yapıldığı anlaşılmakta ise de idarece, konaklama hizmeti verildiği iddia olunan evin fiziki şartları, konaklama hizmeti verilmesine uygun olup olmadığı, kiralanabilecek oda sayısı, halihazırda kiralama hizmetinin devam edip etmediği gibi hususlarda herhangi bir yoklama, araştırma ve müşteri, komşu veya tanık beyanlarına başvurularak bu yönde tespitl yapılmadığı ayrıca, gayrimenkul sermaye iratlarında, gayrisafi hasılattan iradın sağlanması ve devamı için yapılan giderlerin indirilmesi sonucunda kalan müspet farkın veya gayrisafi hasılattan %25 oranında götürü gider indirimi yapıldıktan sonra hesaplanan tutarın "safi tutar" yani vergiye tabi tutar olduğu hususları dikkate alındığında, davacının elde ettiği gayrisafi hasılatın vergilendirilmiş olması yönünden de vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ve gelir geçici vergisi tarhiyatlarında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı İdare tarafından, davacının ilgili takvim yılına ilişkin işlemlerinin, bankalar ve diğer kuruluşlardaki hesap hareketlerinin incelenmesi sonucunda 2014 yılında günlük ve haftalık ev kiralama faaliyetinde bulunduğu halde kazancına ilişkin bildirimde bulunmadığı ve gelir vergisi ve gelir geçici vergisi beyannamelerini vermediğinin hakkında düzenlenen vergi inceleme raporları ile tespit edildiği, günübirlik kiralama faaliyetinin gayrimenkul sermaye iradı değil ticari kazanç olarak değerlendirilmesi gerektiği, ilgili yılda çeşitli tarihlerde ... Services Ltd. adlı firmadan davacı adına para girişlerinin olduğu, ...'tan gelen bilgiler doğrultusunda KDV hariç 207.066,93 kayıt dışı gelir elde edildiği ve bu konaklama hizmetine karşılık fatura düzenlenmediği, dolayısıyla kayıt dışı bırakılan ticari kazanç üzerinden yapılan dava konusu cezalı tarhiyatların hukuka uygun olduğu ileri sürülerek davanın kabulüne ilişkin karara yönelik istinaf başvurusunun reddeden Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin işlemlerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu hükme bağlanmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde; gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu belirtilmiş, devamında gelir, gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı olarak tanımlanmış, ''Ticari Kazancın Tarifi'' başlıklı 37. maddesinde; ''her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazancın ticari kazanç olduğu ve gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu faaliyetlerinden doğan kazançların ticari kazanç sayılacağı hükme bağlanmış, faaliyetin yerine getirilmesinin emek ve sermayeye dayanması ve devamlılık unsurunun varlığının ticari kazanç olup olmadığının tespitinde belirleyici olduğu yerleşik yargı kararları ile de öngörülmektedir.
Aynı Kanunun 70. maddesinde; Aşağıda yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye iradı olduğu belirtilmiş, aynı maddenin birinci fıkrasında da, arazi, bina (Döşeli olarak kiraya verilenlerde döşeme için alınan kira bedelleri dahildir.), maden suları, menba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatından elde edilen kira gelirleri, gayrimenkul sermaye iratları arasında sayılmış, 72. maddesinde; "Gayrimenkul sermaye iratlarında, gayrisafi hasılat, 70. maddede yazılı mal ve hakların kiraya verilmesinden bir takvim yılı içinde o yıla veya geçmiş yıllara ait olarak nakten veya aynen tahsil edilen kira bedellerinin tutarıdır." kuralına yer verilmiş, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 156.maddesinde de, işyeri; ticari, sinai, zirai veya mesleki bir faaliyetin icrasına tahsis edilen veya bu faaliyetlerde kullanılan yer şeklinde tanımlamıştır.
Söz konusu günlük/haftalık ev kiralama faaliyetleri anılan mevzuat çerçevesinde irdelendiğinde, emek, sermaye ve devamlılık unsurunun birarada olmasının ticari kazancın unsurları olduğu, gayrimenkullerin kiralanması halinde elde edilen kazancın esasında gayrimenkul sermaye iradı olduğu ve Gelir Vergisi Kanunu'nun 70. maddesinde tanımlandığı ancak kirayanlarca, kiracılara kiralamaya ek olarak temizlik, güvenlik gibi hizmetlerin verildiği otel, apart gibi yapılarda bu faaliyetin işçi çalıştırılarak devamlı yapılması halinde ticari kazanç olarak vergilendirilmesi gerektiği anlaşılmaktadır.
Davacı hakkında, bankalar ve diğer aracı kurumlar nezdindeki hesap hareketleri ile ... tarihli ve ... sayılı Görüş ve Öneri Raporunda özetle sistemin işleyiş şekli izah edilmiştir. Anılan Raporda, 11/04/2016 tarihli ihbar dilekçesinde; California merkezli ... firmasının Türkiye'de ... .com.tr adresinde online oda ve ev kiralama ve rezervasyon hizmeti verdiği, yalnızca Türkiye'de 5000 kişinin kayıtlı üyesi olduğu, bu üyelerinin mülklerini kiraya vererek aracılık hizmeti yürüttüğü bu şekilde kayıtdışılığa yolaçtığını belirtmesi üzerine inceleme yapıldığında, anılan Amerika mukimi şirketin konaklama bedelinin %3 ü oranında komisyon aldığı kalan tutarın ise ev sahibinin hizmet bedeli olduğu, firmanın ev sahibine müşteri bularak rezervasyon yaptıktan sonra, konuktan tahsilat yaparak komisyonunun kestikten sonra kalan tutarı hizmet bedeli olarak ev sahibi olan müşterinin hesabına yatırdığı, İstanbul'da kiralama yapan ev sahiplerinin %78 oranında sistemde kayıtlı birden fazla ilanına rastlandığı, platformun ev sahibinin müşterilerle ilgilenmeden emek harcamadan yürütemeyeceği, ev sahiplerinin sistem üzerinden tüm rezervasyonların dökümünü elde edebildiği, ödemenin nasıl ve hangi para birimiyle aktarıldığının görülebildiği, ödemenin aktarıldığı yer bilgisinde; "e mail " adresi olması ise ödemenin "... " kanalıyla yapıldığını ifade ettiği tespitlerine yer verilmiştir.
Söz konusu görüş ve öneri raporu dikkate alınarak düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi inceleme raporlarının incelenmesinden ise; mükellefin 2013, 2014, 2015, 2016 takvim yılları hesap hareketlerinin ... A.Ş.'den istenildiği, banka tarafından gönderilen 2014 yılı hesap hareketlerinden, mükellefe toplamda ... Services Ltd. Şirketine ait hesaptan mükellefe toplamda %18 katma değer vergisi dahil 244.338,98-TL tutarında havale yapıldığı, mükellefin bu elde ettiği gelire ilişkin herhangi bir gelir vergisi beyannamesi vermediği, 2014 yılında farklı tarihlerde ... Services Ltd. adlı firmadan adına gelen para girişlerine ilişkin bilgi verilmesinin istenilmesi üzerine, mükellef cevaben; "İlgili girişler eşim ... 'ın geçmişten gelen alacakları karşılığında yatan meblağlardır. Eşimin 1987 ve 1988 yıllarına ait alacakları, iki borçlu tarafından peyder pey bu şekilde ödendi. İlgili kişiler hala yurt dışında yaşıyorlar ve en son 2016 yılında ödeme yaptılar ve hala eşimin ilgili kişilerden alacağı bulunmaktadır." şeklinde beyan ve açıklamada bulunulduğu, 1987-1988 yıllarından gelen bir alacağın 2014 yılında toplamda 94 işlemde ve aralıklı tarihlerde ödenmesinin günlük hayatın akışına ve iktisadi icaplara uygun düşmediği, ödemelerin alacağa ilişkin olduğu söylenmesine rağmen alacağın içeriği hakkında bilgi verilmediği gibi belge de sunulmadığı, ... .com.tr internet adresinin genellikle oda kiralama şeklinde çalıştığı, bunun daha çok İstanbul'un Beyoğlu, Beşiktaş, Şişli semtlerinde yoğun olduğu, mükellefin de Şişli ilçesinde tek konutu olduğu ve bu konutta ikamet ettiği iddia edilmekteyse bu durumun, oturduğu konutun odalarının kiralanmasına engel olmadığı, potansiyel mükellef ...'ın gerçekleştirdiği faaliyetin, ticari faaliyet ve kazancının da ticari kazanç olduğu ve matrah hesabında da para girişlerinin dikkate alınması gerektiği, ayrıca ... firmasının Türkiye'de daimi temsilciliği ve işyeri olduğuna dair herhangi bir tespit olmadığından Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 30. maddesine göre "dar mükellef " olarak vergi tevkifatı yapılmasının mümkün bulunmadığı dolayısıyla mükellefin tevkifat sorumluluğunun olmadığı belirtilmiş, davacının elde ettiği hasılatından ise %18 katma değer vergisi düşülerek matrahın 207.066,93 TL olduğu tespit ve değerlendirmelerine yer verilmiştir.
Bütün bu tespitlerin ve mevzuatın birlikte değerlendirilmesinden, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde, ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa somut olayda da davacı mükellefe ait olduğu açıktır. Bu halde, davacının, faaliyet alanının günlük ve haftalık konut kiralamalarında aracılık faaliyeti olduğunun ortaya konulduğu ABD mukimi firmadan, 1987-1988 yıllarına ait olduğunu ileri sürdüğü eşinin alacaklarının onca yıldan sonra 2014 yılında peyder pey küçük meblağlar halinde aralıklı tarihlerde ödenmesinin günlük hayatın akışına uymadığı ve iktisadi ve ticari icaplarla bağdaşmadığı, davacı tarafından bu hususta somut ve gerekçeli bilgi ve belge de sunularak aksinin ispat edilemediği görüldüğünden, kayıt dışı bırakılan ticari kazanç nedeniyle davacı adına tarh edilen vergi ziyaı cezalı vergilerde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varıldığından temyize konu kararda hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Ayrıca verilecek kararda geçici vergi asılları yönünden de bir değerlendirme yapılacağı tabiidir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 15/06/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.