Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2020/523 E. , 2022/3650 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/523
Karar No : 2022/3650
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Yeminli Mali Müşavirlik Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacının, yeminli mali müşavirlik hizmeti sunduğu ... Madeni Yağ Petrol Ürünleri Nakliyat Pazarlama Sanayi Taahhüt Ticaret Limited Şirketinin sahte belge kullandığı ve beyan ettiği kurum kazancının gerçeği yansıtmadığından bahisle sözü edilen eylemlerden kaynaklanan vergi kaybından 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesi gereğince müştereken ve müteselsilen sorumlu tutularak adına düzenlenen ve 2012 yılına ait kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizini içeren ... tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Ödeme emrinin dayanağını oluşturan ve davacı şirket hakkında tanzim edilen ... tarih ve ... sayılı Yeminli Mali Müşavir Sorumluluk Raporunun davacıya tebliğ edilmemesi esasa etkili bir şekil hatası olduğundan ve davacının savunma hakkını kısıtladığından müteselsil sorumlu sıfatıyla takibinde hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle dava konusu ödeme emri iptal edilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Yeminli Müşavir Mali Sorumluluk Raporunun tebliğ edilmemesinin davacının yasal haklarını kullanmasına engel olmadığı gibi savunma hakkının ihlal edildiğinden söz edilemeyeceği ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı şirketin yeminli mali müşavirlik hizmeti sunduğu ... Madeni Yağ Petrol Ürünleri Nakliyat Pazarlama Sanayi Taahhüt Ticaret Limited Şirketi sahte fatura kullanmak ve kurum kazancını eksik beyan etmek suretiyle kurumlar vergisi yönünden vergi kaybına neden olduğundan bahisle müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla adına dava konusu ödeme emri düzenlenmiştir.
Dava konusu ödeme emrinin dayanağını oluşturan ... tarih ve ... sayılı Görüş ve Öneri Raporu davacı şirket yetkilisi ve aynı zamanda yeminli mali müşavir olan ... hakkında tanzim edilmiştir.
Öte yandan, ... adına ... Madeni Yağ Petrol Ürünleri Nakliyat Pazarlama Sanayi Taahhüt Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlediği üretim tasdik raporlarının gerçeği yansıtmadığından bahisle, değinilen şirket adına 2012 yılı için re'sen salınan özel tüketim vergisi ve katma değer vergisi ve kesilen cezalar ile hesaplanan gecikme faizinden müştereken ve müteselsilen sorumlu tutularak düzenlenen ... tarih ve ... ilâ ... , ... ilâ ... takip numaralı ödeme emirlerinin iptali istemiyle açılan davayı ... ila ... , ... ilâ ... takip numaralı ödeme emirleri yönünden reddeden Vergi Mahkemesi kararının ilgili hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine ilişkin Vergi Dava Dairesi kararının sözü edilen hüküm fıkrasının, Dairemizin 30/12/2021 tarih ve E:2021/2545, K:2021/6699 sayılı kararıyla; yazılı savunma alınmaksızın düzenlendiği anlaşılan görüş ve öneri raporuna dayanılarak mali sorumluluğun hukuka uygun biçimde ortaya konulduğu sonucuna ulaşılamayacağından, müştereken ve mütelselsilen sorumluluk koşullarının oluştuğundan söz edilemeyeceği gerekçesiyle bozulduğu görülmüştür.
İLGİLİ MEVZUAT :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesinde; Maliye Bakanlığının, vergi beyannamelerinin 3568 sayılı Kanun'a göre yetki almış serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavirler tarafından da imzalanması mecburiyetini getirmeye, bu mecburiyeti beyanname çeşitleri, mükellef grupları ve faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı uygulatmaya, bu uygulamalara ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu belirtilmiş, aynı maddede beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensuplarının, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacağı kurala bağlanmıştır.
3568 sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun ''Tasdik ve Tasdikten Doğan Sorumluluk'' başlıklı 12. maddesinin 1. fıkrasında; yeminli mali müşavirlerin gerçek ve tüzel kişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin mali tablolarının ve beyannamelerinin mevzuat hükümleri, muhasebe prensipleri ile muhasebe standartlarına uygunluğunu ve hesapların denetim standartlarına göre incelediklerini tasdik edecekleri, 4. fıkrasında; yeminli mali müşavirlerin yaptıkları tasdikin doğruluğundan sorumlu oldukları, yaptıkları tasdikin doğru olmaması halinde, tasdikin kapsamı ile sınırlı olmak üzere, ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olacakları, yaptıkları tasdikin kapsamını düzenleyecekleri raporda açıkça belirtmeleri gerektiği, aynı maddeye 10/09/2014 tarih ve 6552 sayılı Kanun'un 107. maddesiyle eklenen 5. fıkrada ise; yeminli mali müşavirlerin tasdikten doğan mali sorumlulukları ile disiplin sorumluluklarının ayrı ayrı müstakil bir rapor ile tespit edileceği, bu kapsamda yeminli mali müşavir hakkında sorumluluk raporu yazılabilmesi için yeminli mali müşavirin yazılı savunmasının isteneceği, savunma isteme yazısının tebliğ tarihinden itibaren otuz gün içinde savunma yapılmaması durumunda ilgili yeminli mali müşavirin savunma hakkından vazgeçmiş sayılacağı, 45. maddesinin 4. fıkrasında, birden çok meslek mensubunun çalışmalarını, serbest muhasebeci mali müşavirlik veya yeminli mali müşavirlik ortaklık bürosu veya şirket şeklinde birleştirebilecekleri hükmüne yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda sözü edilen yasa hükümleriyle yeminli mali müşavirlerin sorumlulukları açıkça düzenlenmiş olup yeminli mali müşavirlik hizmetinin bir tüzel kişilik bünyesinde yapılması halinde, tasdik sözleşmelerinden kaynaklanan müşterek ve müteselsil sorumluluğun şirket tüzel kişiliğine ait olduğu yönünde bir kural bulunmadığından yeminli mali müşavir olan her bir ortağın mali sorumluluğunun devam edeceği de dikkate alındığında, ödeme emri içeriği kamu alacaklarına ilişkin kurumlar vergisi tasdik raporunu imzalayan meslek mensubu yerine davacı şirket adına düzenlenen dava konusu ödeme emrini yazılı gerekçeyle iptal eden Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddi yolundaki Vergi Dava Dairesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 10/10/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesinde, Maliye Bakanlığının, vergi beyannamelerinin 3568 sayılı Kanun'a göre yetki almış serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavirler tarafından da imzalanması mecburiyetini getirmeye, bu mecburiyeti beyanname çeşitleri, mükellef grupları ve faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı uygulatmaya, bu uygulamalara ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu belirtilmiş; aynı maddede, beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensupları, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulmuştur.
3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun 12. maddesinin 1. fıkrasında yeminli mali müşavirlerin, gerçek ve tüzel kişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin mali tablolarının ve beyannamelerinin mevzuat hükümleri, muhasebe prensipleri ile muhasebe standartlarına uygunluğunu ve hesapların denetim standartlarına göre incelediğini tasdik edecekleri; 2. fıkrasında tasdik edecekleri belgeler, tasdik konuları ile tasdike ilişkin usul ve esasların; gerçek ve tüzel kişilerin mükellefiyet şekilleri, iş kolları ve ciroları, döviz kazandırıcı işlemleri, ithalat ve ihracatları, yatırımın miktarları ve nevileri ile belgelerin ibraz edileceği merciiler esas alınmak suretiyle Maliye Bakanlığınca çıkarılacak yönetmeliklerle belirleneceği; 4. fıkrasında ise yaptıkları tasdikin doğruluğundan sorumlu oldukları, yaptıkları tasdikin doğru olmaması halinde, tasdikin kapsamı ile sınırlı olmak üzere, ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olacakları, yaptıkları tasdikin kapsamını düzenleyecekleri raporda açıkça belirtecekleri hüküm altına alınmıştır.
3568 sayılı Kanun'un 12. maddesi hükmüne dayanılarak hazırlanan Yeminli Mali Müşavirlerin Tasdik Edecekleri Belgeler, Tasdik Konuları, Tasdike İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin 7. maddesinin son fıkrasında, tasdik işlemi yapılırken aranacak asgari bilgi, şekil şartları ile tasdike ilişkin diğer usul ve esasların Bakanlıkça çıkartılacak tebliğlerle belirleneceği, yukarıda belirtilen konuların ve belgelerin tasdikine ilişkin olarak Bakanlıkça tebliğ çıkartılmadıkça, yeminli mali müşavirlerin bu konu ve belgelerle ilgili olarak tasdik işlemi yapamayacakları; 8. maddesinde yeminli mali müşavirlerin, tasdik konuları ile ilgili olarak karşıt incelemeler yapabilecekleri; 20. maddesinin 2. fıkrasında ise inceledikleri ve sonucunda tasdik raporu düzenledikleri konu ve belgelerin gerçeği yansıtmaması ve doğru olmaması halinde, ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan Vergi Usul Kanunu ve 3568 sayılı Kanun hükümleri uyarınca mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olacakları, bu sorumluluğun yerine getirilmesinde Borçlar Kanunu'nun "Tam Teselsül" hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir.
Değinilen yasal düzenlemelere göre davacının, yeminli mali müşavirlik hizmeti sunduğu ... Madeni Yağ Petrol Ürünleri Nakliyat Pazarlama Sanayi Taahhüt Ticaret Limited Şirketinin sahte belge kullandığı ve beyan ettiği kurum kazancının gerçeği yansıtmadığından bahisle sözü edilen eylemlerden kaynaklanan vergi kaybından 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesi gereğince müştereken ve müteselsilen sorumlu tutularak adına ödeme emri tanzim edilebileceği sonucuna ulaşıldığından temyiz isteminin esası incelenmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.