T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2020/5317
Karar No : 2023/934
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Turizm Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … günlü, E:…; K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Devlet Su İşleri ... Bölge Müdürlüğü tarafından ihale edilen ve davacı uhdesinde kalan … ihale kayıt numaralı "Afyonkarahisar Sinanpaşa Kılıçarslan Göleti İnşaatı" ihalesine ilişkin olarak ödenen 222.931,21-TL sözleşme damga vergisi ile 133.805,76-TL ihale damga vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddine ilişkin işleminin iptali ve ödenen tutarın ticari faiziyle iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesi'nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; 18. Bölge Isparta Diğer Özel Bütçeli Kuruluşlar Devlet Su İşleri Genel Müdürlüğü tarafından düzenlenen "Afyonkarahisar Sinanpaşa Kılıçarslan Göleti İnşaatı" işi ihalesinin, ihale sürecinde yapılan itirazlar ve Kamu İhale Kurulu kararlarına karşı dava açılması sonucunda iki defa davacı şirketin uhdesinde kaldığı, bu nedenle davacı şirketten her iki ihale kararı ve ihale sözleşmesi için ayrı ayrı damga vergisi ve karar pulu tahsilatı yapıldığı, Kamu İhale Kurulu'nun dava konusu edilen kararlarına yönelik mahkeme kararları gereğince, yine Kamu İhale Kurulu'nca alınan … tarih ve … sayılı karara istinaden, davacı şirketle yapılan sözleşme feshedilmiş olup, ortada tekemmül eden ve herhangi bir hususu belli veya ispat etmek için ibraz edilebilecek bir belgenin varlığından da söz etme imkanının bulunmadığı dikkate alındığında, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 1. maddesi kapsamında değerlendirilebilecek nitelikte bir belgeden söz edilemeyeceğinden, damga vergisi açısından vergiyi doğuran olayın meydana geldiğinin kabulüne olanak bulunmadığı açık ise de; davacı ile ihale yetkilisi kurumca imza edilen 22.462.056,26-TL tutarlı ikinci sözleşme bedelinin; 23.515.950,00-TL tutarlı ilk sözleşme bedeline ilişkin ihale kararındaki birim fiyatlar esas alınarak yapılan işler düşüldükten sonra tekrardan hesaplandığı anlaşıldığından, dava konusu zımni ret işleminin; iadesi talep edilen 222.931,21-TL sözleşme damga vergisi ile 133.805,76-TL'lik karar pulunun; ilk sözleşme ve ihale bedeli olan 23.515.950,00-TL'nin 22.462.056,26-TL'lik kısmı üzerinden hesaplanacak kısmının davacıya iadesi gerektiğinden bu kısım bakımından hukuka uyarlık, 22.462.056,26-TL'yi aşan kısım üzerinden hesaplanan sözleşme damga vergisi ve karar pulu bedelinin iadesinin reddine yönelik kısmında ise hukuka aykırılık görülmediği, davacı tarafından sözleşme damga vergisi ve karar pulu bedelinin ticari faizi ile iadesinin istenildiği, … tarihinde … nolu ihale komisyonu kararına istinaden davacı uhdesinde bırakılan ihalenin; … tarih ve … karar nolu Kamu İhale Kurulu kararına istinaden … tarih ve … sayılı ihale komisyonu kararı ile … İnş. ve Tic. A.Ş üzerinde bırakıldığı görüldüğünden, bu tarih itibariyle davacıya yönelik ihale kararı ve sözleşmenin hükümsüz kaldığı anlaşıldığından tahsili hukuka aykırı bulunan ve kullanımından mahrum kalınan talep konusu tutarın 6183 sayılı Kanuna göre belirlenen tecil faizi oranında hesaplanan faiz ile birlikte 16/07/2018 tarihinden itibaren iadesi gerekmekte olup, aşan faiz taleplerinin reddi gerektiği gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, dava konusu zımni ret işleminin; iadesi talep edilen 222.931,21-TL sözleşme damga vergisi ile 133.805,76-TL'lik karar pulunun, ilk sözleşme ve ihale bedeli olan 23.515.950,00-TL'nin 22.462.056,26-TL'lik kısmı üzerinden hesaplanacak kısmına yönelik davanın kabulüne ve 16/07/2018 tarihinden itibaren tecil faizi oranında hesaplanacak faiziyle davacı şirkete iadesine, aşan kısımlar yönünden davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanun'unun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu olayda vergi hatası bulunmayıp, hukuki yorum gerektiren konu hakkında 213 sayılı Kanun hükümlerinin uygulanamaycağı,, ihale kararı damga vergisinin iadesinin, ihalenin iptal edilmesi halinde mümkün olduğu, Kamu İhale Kurumu tarafından düzeltici işlem tesis edilmesinin ihale iptali olarak değerlendirilemeyeceği, sözleşme damga vergisinin iade edilemeyeceğinin açıkça Kanunda düzenlendiği, damga vergisinde vergiyi doğuran olayın, kağıtların düzenlenerek hukuken tekemmül etmesi olduğu, imzalanmak suretiyle hukuken tekemmül eden ve verginin konusuna giren bir kağıdın hükmünden istifade edilmemiş olması veya kısmen istifade edilmiş olmasının, o kağıdın bir hususu ispat ve belli edebilecek belge olma vasfını ortadan kaldırmayacağı gibi kağıt tekemmül ettikten sonra kağıda konu muamelelerin feshedilmiş olmasının vergilendirmeyi etkilemeyeceği; diğer taraftan, yargı kararlarına göre iadesi gereken damga vergisine ilişkin tutarlar için idare tarafından faiz ödenmesini gerektirecek bir kanun hükmü bulunmadığı, idarenin haksız, yersiz veya fazladan tahsil ettiği bir vergi tutarı bulunmadığı gibi, haksız olarak tasarrufunda bulundurması da söz konusu olmadığından idarenin faiz ödeme yükü altına sokulmasının kabulünün mümkün olmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Devlet Su İşleri ... Bölge Müdürlüğü tarafından ihalesi yapılan ve davacı uhdesinde kalan … ihale kayıt numaralı "Afyonkarahisar Sinanpaşa Kılıçarslan Göleti İnşaatı" ihalesine ilişkin olarak ödenen 222.931,21-TL sözleşme damga vergisi ile 133.805,76-TL ihale karar pulunun iadesi istemiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddine ilişkin işleminin iptali ve ödenen tutarın ticari faiziyle iadesi istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT VE HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 19'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında, vergi alacağının, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğacağı; 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin 1. fıkrasında, anılan Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, bu Kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade kurallarına yer verilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 122. maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri; 124. maddesinde de, vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların, şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri açıklanmıştır. Bu maddeler uyarınca düzeltilmesi vergi dairelerinden istenebilecek vergi hatasının tanımı ise aynı Kanun'un 116. maddesinde, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak yapılmış, 117. maddesinde, hesap hataları olarak; matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması; 118. maddesinde de, vergilendirme hataları olarak; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hatalar gösterilmiş bulunmaktadır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'na ekli 1 sayılı tablonun “II. Kararlar ve mazbatalar” başlıklı listesinin 2'nci fıkrasına 09/08/2016 tarihli ve 29796 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 6728 sayılı Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 28. maddesi ile “Sözleşmenin düzenlenmiş olması durumunda sözleşmeye ilişkin damga vergisi ret ve iade edilmez.” cümlesi eklenmiş olup Dairemizce, bu cümlenin iptali için E:2019/7327 sayılı dosyada Anayasa Mahkemesine başvurulmasına karar verilmiş, Anayasa Mahkemesi tarafından 28/02/2023 tarih ve 32118 sayılı Resmî Gazetede yayımlanan 13/12/2022 tarih ve E:2022/125, K:2022/162 sayılı kararla; ihale sonucu imzalanan sözleşmenin ihalenin iptali veya ihale üzerine bırakılan isteklinin değişmesi nedeniyle uygulanamaz hâle gelmesi durumunda sözleşmenin hükmünden faydalanılmayan dönemlere yönelik damga vergisinin ret ve iade edilmemesinin kişilere aşırı külfet yüklediği ve kuralın orantılı olmadığı sonucuna ulaşıldığı ve kuralın Anayasa’nın 13. ve 35. maddelerine aykırı olduğu gerekçesiyle "Sözleşmenin düzenlenmiş olması durumunda sözleşmeye ilişkin damga vergisi ret ve iade edilmez." cümlesi iptal edilmiş olup Anayasa Mahkemesinin iptal kararı sonrasında, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli, (I) sayılı tablonun “II.Kararlar ve Mazbatalar” başlıklı bölümünün 2. maddesine eklenen parantez içi hüküm "İhale Kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire ve kamu tüzel kişiliğini haiz kurumların her türlü ihale kararları (Ek hüküm: 15/07/2016-6728/28 md.) (4/1/2002 tarihli ve 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu kapsamındaki kurum ve kuruluşlara şikâyet veya Kamu İhale Kurumuna itirazen şikâyet ya da yargı kararı üzerine ihalenin iptal edilmesi hâlinde, bu ihale kararının hükmünden yararlanılmayan kısmına isabet eden damga vergisi ret ve iade olunur. (İptal cümle: Anayasa Mahkemesi’nin 13/12/2022 tarihli ve E:2022/125, K:2022/162 sayılı kararı ile)" şeklinde yer almıştır.
Damga vergisinde, vergiyi doğuran olay, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli (1) sayılı tabloda yer alan ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan kağıtların yazılıp imzalanması ya da imza yerine geçen bir işaret konulması anında meydana gelmektedir.
Olayda, 488 sayılı Damga Vergisi Kanuna tabi kağıt kapsamında vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği ancak ihale kararı alınmasından önce 09/08/2016'da yürürlüğe giren 15/07/2016 tarih ve 6728 sayılı Kanunun 28. maddesi ile yapılan düzenlemeye göre karar verilmesi ve temyiz incelemesinde; Anayasa Mahkemesince verilen 13/12/2022 tarih ve E:2022/125, K:2022/162 sayılı karar ile; ihale kararı ve sözleşmenin düzeltici işlemle fesih ve tasfiyesi uygulanacak kural yönünden anılan kanun maddesi kapsamında değerlendirilmek ve ihale kararı damga vergisi ile sözleşme damga vergisi arasındaki çelişkili uygulamaya değinilmek suretiyle sözleşmenin hükmünden faydalanılmayan dönemlerine ilişkin damga vergisinin ret ve iade edilmemesinde orantılılık ilkesine aykırılık bulunduğu suretiyle verilen iptal kararının da değerlendirilmesi gerektiği sonucuna varılmış ise de, 26/07/2018 tarihinde ... İnşaat ve Ticaret Anonim Şirketi ile yapılan sözleşmeden itibaren imalat yapılmadığının görüldüğü, komisyonca geri kalan iş miktarları üzerinden ... İnş. Ltd. Şti'nin (davacı) 06/12/2016 tarihli ihalede sunduğu teklif birim fiyatları üzerinden yeni sözleşme tutarının 22.462.056,26-TL olarak belirlendiği ve ihalenin yeniden ... İnş. Ltd. Şti'nin uhdesinde bırakılması üzerine 13/12/2018 tarihinde ikinci sözleşmenin imzalandığı, yapım işlerinin tamamının davacı firma tarafından gerçekleştirildiği, yeni sözleşmenin de ilk ihale kararındaki tutarlar göz önünde bulundurularak kalan iş miktarları kısmı üzerinden imzalandığı, sözleşmeye ilişkin 212.940,29-TL sözleşme damga vergisi ile 127.809,10-TL ihale kararı damga vergisinin ödendiği anlaşıldığından, davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine karar veren Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı idare istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla usule ve yasaya aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … günlü, E:…; K:… sayılı kararının yukarıda belirtilen gerekçeyle ONANMASINA,
3. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın ... Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 23/03/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.