T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/5510
Karar No : 2023/2449
TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- …
2- … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
İSTEMİN KONUSU :… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem : Davacı adına, komisyon karşılığı sahte fatura ticareti yaptığından bahisle hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu uyarınca takdir komisyonu kararına istinaden 2017 yılı tüm dönemleri için re'sen tarh edilen 4,5 kat vergi ziyaı cezalı geçici vergilerin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:..., K:… sayılı kararda; mahsup süresi geçen ve mahsup imkanı ortadan kalkan dava konusu geçici vergi aslında hukuka uyarlık bulunmadığı, 2017 yılına ilişkin gelir vergisi tarhiyatına karşı açılan davada Mahkemenin E:…, K:… sayılı kararıyla davanın reddine, karar verildiğinden, aynı matrah üzerinden tarh edilen geçici vergi aslına bağlı olarak kesilen dava konusu üç kat vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı; tekerrür yönünden ise dayanak cezanın kesinleştiği 2016 yılını takip eden 2017 yılından başlamak üzere tekerrür hükümlerinin uygulanabileceği; olayda ise mezkur kanundaki şartların sağlandığı, dava konusu vergi/ceza ihbarnamelerindeki verginin döneminin 2017 yılının muhtelif dönemleri olduğu görüldüğünden, dava konusu edilen gelir geçici vergisi tarhiyatına ilişkin olarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezalarına tekerrür hükümlerinin uygulanmasında ve bunun neticesinde vergi ziyaı cezalarının üç katı aşan kısımlarında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği, davacı tarafın gelir geçici vergilerine bağlı kesilen vergi ziyaı cezalarına ilişkin itirazları bakımından ise geçici verginin peşin alınan bir vergi olması nedeniyle tek kat vergi ziyaı cezası kesilmesi gerekmekte olup, bir kat vergi ziyaı cezasının tekerrür artırımlı kısmını aşan toplam üç kat oranındaki vergi ziyaı cezasında hukuka uyarlık görülmemiştir. belirtilerek istinaf başvurusunun kısmen kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Davacı tarafından, kapasite yetersizliğinin sahte fatura ticaretine delil gösterilemeyeceği, davanın esastan incelenmediği ve davanın esası hakkında bir görüş ortaya konulmadığı, vergi ziyaı cezası uygulanmasının hukuka aykırı olduğu, takdir olunan komisyon gelirinde maddi hesap hatası yapıldığı, kararın aleyhe olan kısımlar yönünden bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Davalı idare tarafından yapılan iş ve işlemlerin hukuka uygun olduğu, kararın aleyhe kısımlarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Davalı idare temyiz isteminin reddi, davacı taraf temyiz isteminin kısmen kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Tarafların temyiz dilekçelerinde ileri sürülen hususlar, kararın geçici vergi aslı üzerinden hesaplanan tek kat vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davacının kararın vergi ziyaı cezasına tekerrür hükümlerinin uygulanmasına ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
2709 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasası'nın ''Vergi Ödevi'' başlıklı 73. maddesinde; ''Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, mali gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür. Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı, maliye politikasının sosyal amacıdır. Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır. Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Bakanlar Kuruluna verilebilir.'' hükmüne yer verilmiştir. Yine 141. maddesinin 4. fıkrasında, ''Davaların en az giderle ve mümkün olan süratle sonuçlandırılması, yargının görevidir'' düzenlemesine yer verilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 26/10/2021 tarih ve 31640 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 7338 sayılı Kanun'un yayımı tarihinde yürürlüğe giren 38. maddesiyle değişen 339. maddesinde; “Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanır. Şu kadar ki, artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamaz. Birinci fıkrada yer alan beş ve iki yıllık sürelerin hesabında, artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihi dikkate alınır.” hükmü yer almaktadır.
5237 sayılı Türk Ceza Kanunu'nun 7. maddesinin 2. fıkrasında; ''Suçun işlendiği zaman yürürlükte bulunan kanun ile sonradan yürürlüğe giren kanunların hükümleri farklı ise, failin lehine olan kanun uygulanır ve infaz olunur'' hükmüne yer verilmiştir.
5252 sayılı Türk Ceza Kanunu'nun Yürürlük ve Uygulama Şekli Hakkında Kanun'un "Lehe olan hükümlerin uygulanmasında usul" başlıklı 9. maddesinin 3. fıkrasında ise; ''lehe olan hüküm, önceki ve sonraki kanunların ilgili bütün hükümleri olaya uygulanarak, ortaya çıkan sonuçların birbirleriyle karşılaştırılması suretiyle belirlenir.'' düzenlemesi yer almıştır.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (b) bendinde ise, temyiz incelemesi sonucunda Danıştay'ın kararda yeniden yargılama yapılmasına ihtiyaç duyulmayan maddi hatalar ile düzeltilmesi mümkün eksiklik veya yanlışlıklar varsa kararı düzelterek onayacağı hükmüne yer verilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden; 2017 yılına ilişkin uyuşmazlıkta, davacı adına 2010yılına ilişkin olarak kesilen ve 07/04/2016 tarihinde tebliğ edilerek, dava açılmaması üzerine kesinleşen 1.692,60 TL tutarındaki vergi ziyaı cezası esas alınarak, dava konusu vergi asıllarının üç katı tutarındaki vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak %50 oranında artırıldığı anlaşılmaktadır. Söz konusu olayda tek kat vergi ziyaı cezasına tekerrür hükümleri uygulanması yerinde olmakla birlikte, 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinin 7338 sayılı Kanun'un 38. maddesiyle değişen hâlinin, düzenlemenin önceki hâline göre davacının lehine olduğu ve davacı lehine ortaya çıkan bu yeni hukuki durum karşısında, bir ceza kanunu müessesesi olan "lehe olan kanun hükmünün uygulanması" ilkesinin vergi hukukunun niteliğine uygun düştüğü ölçüde uygulanabileceği hususu göz önüne alındığında, uyuşmazlıkta vergi ziyaı cezalarına tekerrür hükümleri uygulanması nedeniyle artırılan kısımların tekerrüre esas alınan vergi ziyaı cezası tutarını (1.692,60 TL) aşmaması gerektiği sonucuna varılmıştır.
Bu husus yeniden yargılama yapılmasına ihtiyaç duyulmayan düzeltilmesi mümkün eksiklik kapsamında görüldüğünden, Vergi Dava Dairesi kararının vergi ziyaı cezalarının tekerrür uygulanarak artırılmasına ilişkin kısımlarının 2577 sayılı Kanun'un 49/1-(b) maddesi uyarınca düzeltilmesi gerektiği sonucuna varılmıştır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalı tarafın temyiz isteminin reddine,
2. Davacı tarafın temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
3.Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının tekerrür hükümleri uygulanarak (…TL'yi aşan) arttırılan tek kat vergi ziyaı cezalarını aşan kısmının kaldırılması ile gelir geçici vergisi aslının kaldırılmasına ilişkin kısmının ONANMASINA,
4.Anılan Vergi Dava Dairesi kararının 2017 dönemine ilişkin vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmına dair hüküm fıkrasının ise 2577 sayılı Kanunun 49/1-(b)maddesi uyarınca DÜZELTİLEREK ONANMASINA,
5. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
6. Temyiz giderlerinin istemde bulunanlar üzerinde bırakılmasına,
7. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 03/05/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinin birinci fıkrasının 26/10/2021 tarih ve 31640 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 7338 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 38. maddesiyle değişik halinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezasının yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı, artırım tutarının kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı hükme bağlanmıştır.
Buna göre, kararın vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan kısımlarına ilişkin hüküm fıkrası yönünden, "lehe olan kanun hükümlerinin geçmişe yürüyeceği" yolundaki ceza hukukunun temel ilkesi çerçevesinde, 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinin 7338 sayılı Kanun'la değişik halindeki, artırım tutarının kesinleşen (tekerrüre esas alınan) cezadan fazla olamayacağı yolundaki düzenleme göz önünde bulundurulmak suretiyle yeniden karar verilmesi gerekmektedir.
Açıklanan nedenle, hüküm fıkrasında değişikliğe yol açan bu durum, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (b) bendi uyarınca kararın düzeltilerek onanmasını gerektiren, "yeniden yargılama yapılmasına ihtiyaç duyulmayan maddi hata ile düzeltilmesi mümkün eksiklik veya yanlışlık" kapsamında maddi hata olarak değerlendirilebilecek bir husus olmadığından kararın vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan kısımlarına dair hüküm fıkrasının bozulması gerektiği görüşüyle Daire kararının buna ilişkin kısmına katılmıyorum.