T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/738
Karar No : 2023/3199
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : (İflas Nedeniyle) … Yatırım Anonim Şirketi - … İdaresi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, kasa hesabının borç bakiyesinde yer alan, günlük ihtiyacı aşan nakit paralara ilişkin faiz hesaplanmadığı ve bu şekilde transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtıldığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen vergi ziyaı cezalı 2014/12 dönemi gelir(stopaj) vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacı şirketin kasa hesabında şirketin günlük ihtiyacından fazla para bulundurulduğu ve bu paraların ortaklarına kullandırıldığı ve bunun için faiz hesaplanmadığı iddia edilmesine karşın, davacı şirket ortakları nezdinde gerekli araştırma ve incelemenin yapılmadığı, ortaklara kullandırıldığı iddia edilen paranın fiziki olarak şirkette olmadığı ve açıktan harcandığı yönünde yapılmış hukuki bir tespitin olmadığı, para hareketlerinin gerçek mahiyetinin araştırılmadığı, ortaklar tarafından şahsi menfaat sağlamaya yönelik kullanıldığı hususunda somut bir tespitte bulunulmadığı, kasada tespit edilen bakiyenin nerelerde kullanıldığının hesapların incelenmek suretiyle ortaya konulamadığından, eksik inceleme ve araştırmaya dayanılarak re'sen tarh edilen cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacının defter ve kayıtları üzerinden dönemsel nakit ödemeleri tespit edilerek işletmenin ortalama nakit ihtiyacı belirlenmiş olup bu tutarların çok üzerinde işletmede nakit bulundurulduğunun tespit edildiği ve ispat külfeti bulunan davacı tarafından fiktif bir varlık olduğuna ilişkin delil sunulamadığından, mahkeme kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Vergi dairesince kasa hesabının yüksek tutarlı fazlalar verdiği, bu paraların kurum ortaklarına kullandırıldığı ve bunun için faiz tahakkuk ettirilmediği iddia edildiği ancak iddia edilen hususlar konusunda paranın fiziki olarak şirkette olmadığı, para hareketlerinin gerçek mahiyetinin araştırılmadığı, ortaklar tarafından şahsi menfaat sağlamaya yönelik kullanıldığı hususunda hukuki bir ispat ortaya konulmadığı, yapılan tarhiyat işlemi ispattan yoksun ve dayanaksız olduğu, temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 30. maddesinde re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olarak belirlenmiş, inceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkının resen takdir olunmuş sayılacağı düzenleme altına alınmış; anılan maddenin 4. bendinde, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların vergi matrahının doğru ve kesin olarak saptanmasına olanak vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması nedeniyle ihticaca salih bulunmaması hali ile 6. bendinde, tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması hallerinin re'sen vergi tarhı sebeplerinden olduğu hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanunun 3/B maddesinde; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya, ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olayın ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği düzenlenmiş; 134. maddesinde de vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlemesine yer verilmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 75. maddesinin 2. bendinde; iştirak hisselerinden doğan kazançlar menkul sermaye iradı olarak nitelendirilmiş, aynı Kanunun 94. maddesinin 6. bendinin (b-i) alt bendinde; tam mükellef kurumlar tarafından, tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve bu vergilerden muaf olanlara dağıtılan, 75. maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kar paylarından, ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları düzenlenmiştir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun ''Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı'' başlıklı 13. maddesinde; ''Kurumlar, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunursa, kazanç tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılır. Alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirilir. İlişkili kişi; kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları ifade eder. Ortakların eşleri, ortakların veya eşlerinin üstsoy ve altsoyu ile üçüncü derece dahil yansoy hısımları ve kayın hısımları da ilişkili kişi sayılır. Emsallere uygunluk ilkesi, ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade eder. Emsallere uygunluk ilkesi doğrultusunda tespit edilen fiyat veya bedellere ilişkin hesaplamalara ait kayıt, cetvel ve belgelerin ispat edici kâğıtlar olarak saklanması zorunludur.'' hükümlerine yer verilmiş olup, devamında kurumların ilişkili kişilerle yaptığı işlemlerde uygulayacağı fiyat ve bedellerin hangi yöntemlerle kullanılacağı ile transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımına ilişkin diğer usul ve esaslar düzenlenmiştir.
Davacı hakkında düzenlenen gelir (stopaj) vergisine ilişkin … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu ve dayanağı … sayılı Kurumlar Vergisi Raporunda; ikamet amaçlı binaların inşaatı, konut ve işletmesi faaliyeti işi ile iştigal eden davacının 2014 hesaplarının incelenmesi sonucunda, ortaklarına para kullandırarak finansman hizmeti sunmasına karşın söz konusu hizmet karşılığında faiz tahakkuk ettirmeyerek transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında bulunduğu, şirket yetkilisine 2014 dönemi kasasında günlük ortalama ne kadar nakit ihtiyacı olduğu sorulduğu, cevaben "Şirket kasasında günlük nakit ihtiyacı için 30.000,00 TL nakit bulundururuz." şeklindeki beyanda bulunduğu, davacı şirketin "… İnşaat (TL) Kasası" hesabında yazılı olan gün sonu bakiye tutarlarının ise şirket yetkilisi tarafından beyan edilen günlük ihtiyaçlardan çok fazla olduğu görüldüğünden "... İnşaat (TL) Kasası" hesabı gün sonu bakiyelerinin 30.000,00 TL den yüksek olma sebebinin sorulduğu, cevaben "Şirketimizin yıllar itibariyle devam eden ve aslında şüpheli alacaklar statüsünde olmasına rağmen, 120 Alıcılar hesabındaki fiili olmayan hesapların kapatılmasında 100 Kasa hesabı kullanılmıştır. Önceki yıllarda adat hesaplamasına rağmen fiili olmayan bir tutar üzerinden adat ayrılması muhasebenin temel kavramlarından olan özün önceliğine uymayan bir durumdur. Bu tarihe kadar adat hesaplansa bu dönemde gerçekleri yansıtmayan bir kasa hesabına adat ayrılması firmamız tarafından uygun bulunmamıştır. Ayrıca iflas ertelemede olan bir firma olarak mümkün mertebe her türlü gider kısıtlaması yapan ve ödemelerinde gerekli dengeyi sağlayarak ayakta durmaya çalışan bir firma olduğumuzu da belirtmek ister bilgilerinize sunarız" şeklindeki beyanda bulunduğu, mükellef kurumun 2014 dönemi içerisinde herhangi bir gerçek ya da tüzel kişiye faiz tahakkuk ettirmek suretiyle TL cinsinden borç vermediği, 331 Ortaklara Borçlar ve 431 Ortaklara Borçlar hesaplarına herhangi bir muhasebe kaydı yapmadığının tespit edildiği, "... İnşaat (TL) Kasası" hesabında yazılı olan gün sonu bakiye tutarlarının ise şirket yetkilisi tarafından beyan edilen günlük ihtiyaçlardan çok fazla olduğunun görüldüğü, bu durumun iktisadi ve ticari icaplara uymayan bir durum olduğu, ticari gereklere uygun davranması beklenen şirketlerin günlük ihtiyaçlarından fazlasını bankada değerlendirme yoluna gitmesi gerektiği, bu hususa uymayan davacı şirketin günlük kullanım tutarını aşan paraları ortaklarına kullandırdığının ve bu paralar için faiz tahakkuk ettirmeyerek transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında bulunduğu dikkate alındığı, emsal faiz oranı olarak ise Merkez Bankası'nın "2014 Yılı Bankalarca TL Cinsinden Mevduat Ağırlıklı Ortalama Faiz Oranları" uygulanarak, faiz oranı belirlenip adat hesabının yapıldığı tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen kanun hükümleri ile tespitlerin birlikte değerlendirilmesi sonucu, davacının kasa hesabında günlük ihtiyacı olan miktarın üzerinde nakit bulundurmasının ticari teamüllere uygun olmadığı, kanuni temsilcinin de bu konuda yeterli bir açıklamasının bulunmaması karşısında davacı şirketin ortaklarına bedelsiz şirket kaynağını kullandırdığının kabulü gerektiğinden, Vergi Dava Dairesince söz konusu adat hesaplamalarının doğruluğu ile tarhiyatın esasına ilişkin diğer hususlar da araştırılarak bir karar verilmesi gerektiğinden kararda hukuka uygunluk görülmemiştir.
Mahkemece yeniden yapılacak olan yargılamada ulaşılacak hukuki sonuca göre tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezası hakkında yeniden bir karar verileceği de tabiidir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 01/06/2023 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.