T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2021/1073
Karar No : 2023/691
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … Enerji Sistemleri San. ve Tic. A.Ş.
KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemes ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem:Davacı adına, tarafı olarak imzaladığı "Güneş Enerjisinden Elektrik Üretim Sistemi Kurulum Sözleşmesi”ne ait damga vergisinin beyan ve ödenmediğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna uyarınca re'sen tarh edilen 2015/Eylül dönemi damga vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, … sayılı kararıyla; davacı şirketin 2015 yılı işlemlerinin incelenmesi neticesinde adına … tarih ve … sayılı vergi inceleme raporu düzenlendiği, ilgili raporda davacı şirketin 03.09.2015 tarihinde ... Enerji San. Tic. Ltd. Şti. ve ... İnş. San. Ltd. Şti ile imzaladığı Güneş Enerjisinden Elektrik Üretim Sistemi Kurulum Sözleşmesine ilişkin olarak damga vergisi beyannamesinin verilmediğinin tespit edildiği, ilgili sözleşmenin katma değer vergisi hariç 3.450.000,00.-TL bedel üzerinden imza edildiği, yine sözleşmede üç nüsha olarak imza altına alındığı ibaresi yer aldığından bahisle sözleşme bedelinin üç ile çarpılması suretiyle belirlenen matrah üzerinden dava konusu bir kat vergi ziyaı cezalı damga vergisinin tarh edildiği edildiği, uyuşmazlıkta davacı tarafından damga vergisine konu sözleşmede her ne kadar üç nüsha olarak ifade edilse de, ıslak imzalı olarak bir nüsha sözleşmenin imzalandığı iddia edildiğinden, Mahkemelerinin 05.12.2019 tarihli ara kararıyla davacı şirketin taraf olduğu tarhiyata konu 03.09.2015 tarihli "Güneş Enerji Kurulum Sistemi" sözleşmesinin üç nüsha olarak düzenlendiğinin nasıl tespit edildiğinin sorulması üzerine gönderilen cevap dilekçesi incelendiğinde, dava konusu damga vergisinin dayanağı olan 03.09.2015 tarihli sözleşmede, sözleşmenin üç nüsha olarak imza altına alındığının belirtilmiş olduğu ifade edilmekle birlikte sözleşmenin üç nüsha olarak imza edildiği hususu somut ve tatmin edici bir şekilde ortaya konulamadığı, dolayısıyla, varsayımsal olarak hareket edildiği sonucuna ulaşıldığı, bu durumda, dava konusu vergi ziyaı cezalı tarhiyatın uyuşmazlığa konu kağıdın bir nüshası üzerinden hesaplanan damga vergisinde ve bu tutar üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık, bu miktarı aşan vergi ziyaı cezalı damga vergisinde ise hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle, davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine dava konusu cezalı tarhıyatın 6.900.000,00.-TL matraha isabet eden kısmının iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf isteminin, davacı mükellef ile ... Enerji San. Tic. Ltd. Şti. ve ... İnş. San. Ltd. Şti'nin 03.09.2015 tarihinde imzaladıkları "Güneş Enerji Kurulum Sistemi" sözleşmesinin üç (3) nüsha olduğu ve söz konusu sözleşme bedelinin katma değer vergisi hariç 3.450.00,00.-TL olduğundan hareketle, her üç nüshanın toplamı için hesaplanarak tarh edilen vergi ziyaı cezalı damga vergisinin, vergi incelemesinde fiziki olarak tespit edilen nüshası dışındaki diğer iki nüshasına isabet eden kısımlarını varsayıma dayalı cezalı tarhıyat olduğu gerekçesiyle hukuka aykırı bulan ilk derece mahkemesi kararının kabule ilişkin hüküm fıkrasına ilişkin olduğu,dosyasının incelenmesinden, davacı şirketin 2015 hesap dönemi işlemlerinin incelenmesi neticesinde adına … tarih ve … sayılı vergi inceleme raporu düzenlendiği, ilgili raporda davacı şirketin 03.09.2015 tarihinde ... Enerji San. Tic. Ltd. Şti. ve ... İnş. San. Ltd. Şti ile imzaladığı "Güneş Enerji Kurulum Sistemi" sözleşmesine istinaden damga vergisi beyannamesi vermediğinin tespit edildiği, ilgili sözleşmenin ise katma değer vergisi hariç 3.450.000,00.-TL bedel üzerinden imza edildiği, yine sözleşmede üç nüsha olarak imza altına alındığının belirtildiği, bunun üzerine üç adet sözleşme imzalandığından bahisle sözleşme bedelinin üç ile çarpılması suretiyle damga vergisi matrahının belirlendiği, belirlenen matrah üzerinden salınan bir kat vergi ziyaı cezalı damga vergisinin kaldırılması istemiyle de bakılmakta olan davanın açıldığının anlaşıldığı olayda, davaya konu cezalı tarhiyatın dayanağı sözleşmenin incelenmesinden, sözleşmenin nispi vergiye tabi ve taraflarının işveren, tedarikçi ve taşeron şeklinde üç kişi olduğu ve bunlar tarafından imzalandığı, sözleşme hükümlerinde her biri için hak ve yükümler getirildiği, sonuncu ve yürürlük maddesinde de taraf sayısı kadar, yani üç nüsha olarak düzenlendiğinin açıkça belirtildiği, davacının vergi incelemesinde bu konuda bir beyanda bulunmadığı gibi, söz konusu sözleşmenin taraf sayısından az düzenlendiğini çürütecek, yani, sözleşmede de belirtilen bu normal ve mutat durumun aksini ispatlayacak bir bilgi ve belgeyi dava dosyasına sunmadığının görüldüğü, bu durumda, taraf sayısıyla da uyumlu olan ve sözleşme metninde belirtilen (3) üç nüshaya göre belirlenen matrah üzerinden tarh edilen damga vergisi ve vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığından, fiziki şekilde elde edilmeyen ya da edilemeyen diğer iki nüshasına ait damga vergisi ve isabet eden vergi ziyaı cezasını kaldıran mahkeme kararında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle davalının istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi mahkemesi kararının davanın kısmen kabulüne ilişkin kısmının kaldırılmasına, davanın reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu vergi ziyaı cezalı damga vergisinin dayanağı olan 03.09.2015 tarihli sözleşmenin gerçekte bir nüsha düzenlenip imzalandığı, sözleşmenin üç nüsha düzenlenip imza edildiğinin somut olarak tespit edilmediği, öte yandan sözleşmenin tarafı ... Enerji San. Tic. Ltd. Şti. Adına 07.10.2015 tarihli yatırım teşvik belgesi bulunduğundan sözleşmenin damga vergisinden istisna olduğu iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Olayda, vergilendirmeye esas alınan bir megavatlık kurulu gücünde güneş enerjisine dayalı elektrik üretim tesisi kurulması konulu sözleşmenin 03/03/2015 tarihinde davacı tarafından tedarikçi sıfatıyla imza edildiği, sözleşmeyi işveren sıfatıyla imza eden ... İnş.Yapı Malz.Hay.Enerji ve … San.ve Tic.Ltd.Şti adına 05-07/10/2015 tarihli yatırım teşvik belgesi bulunduğu, 6446 sayılı Kanun'un 14/b maddesinde kurulu gücü azami bir megavatlık yenilenebilir enerji kaynaklarına dayalı üretim tesisinin lisanssız yürütülebilecek faaliyetler arasında sayıldığı, aynı Kanun kapsamında önlisans ve üretim lisansı sahiplerine belirli şartlarla damga vergisi teşvikinin sağlandığı, sözleşme konusuna ilişkin olarak önlisans ve üretim lisansı bulunduğuna dair dosyada bir bilgi belge ve bu yönde bir iddiada bulunmadığı, Damga Vergisi Kanun'un olay tarihinde yürürlükte olan düzenlemelerinde ise sözleşmenin damga vergisinden istisna tutulmadığı anlaşılmaktadır. Diğer taraftan, vergi ziyaı cezalı tarhiyatın dayanağı vergi inceleme raporunda, vergilendirmeye esas alınan sözleşmenin diğer nüshalarının düzenlenip taraflarca imzalandığının somut olarak tespit edilmediği görülmektedir. Bu durumda, sözleşmenin bir nüshadan fazlasına isabet eden cezalı tarhiyatın varsayıma dayandığı anlaşıldığından, davacının bu kısma yönelik temyiz isteminin kabulüyle Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:Davacı adına, tarafı olarak imzaladığı "Güneş Enerjisinden Elektrik Üretim Sistemi Kurulum Sözleşmesi”ne ait damga vergisinin beyan ve ödenmediğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna uyarınca re'sen tarh edilen 2015/Eylül dönemi damga vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının, sözleşmenin bir nüshadan fazlasına isabet eden kısmının kaldırılması yönünden kararın temyizen incelenmesine ilişkindir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30 uncu maddesinde, re'sen vergi tarhının, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespiti imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonu tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden alınacak verginin tarh edilmesi yöntemi olduğu, 134 üncü maddesinde, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak tespit etmek ve sağlamak olduğu belirtilmiş, aynı Kanunun 3 üncü maddesinin (B) fıkrasında ise, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu hükmüne yer verilmiştir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1. maddesinin birinci fıkrasında; bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu; ikinci fıkrasında; bu kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konulmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade ettiği hükme bağlanmış, olay tarihinde yürürlükte bulunan 5.maddesinde ise; bir nüshadan fazla olarak düzenlenen kağıtların her nüshasının ayrı ayrı aynı miktar veya nispette damga vergisine tabi olduğu hüküm altına alınmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda yer verilen mevzuat uyarınca, damga vergisinin doğması için öncelikle kanunda belirlenmiş bir kağıt veya elektronik ortamda düzenlenmiş bir belge ya da veri olması ve bu kağıt, belge ya da verinin imzalanmış ya da imza yerine geçecek bir işaret konmuş olması gerektiği, nüsha kavramının ise belli bir hususu ispat ve belli etmek üzere aynı hüküm ve kuvveti haiz olmak üzere birden fazla düzenlenmiş ve taraflarca her biri ayrı ayrı imzalanmış kağıtları ifade ettiği anlaşılmaktadır.
Olayda, davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda, Güneş Enerjisinden Elektrik Üretim Sistemi Kurulum Sözleşmesi metninde sözleşmenin üç nüsha düzenlendiği belirtildiğinden sözleşme bedelinin üç ile çarpılması suretiyle belirlenen matrah üzerinden vergi ziyaı cezalı damga vergisi tarhiyatı yapılması gerektiği belirtilmiş ise de, davacının sözleşmenin bir nüsha düzenlendiği iddiası karşısında, var olduğu kabul edilen taraflarca ayrıca imzalanmış diğer nüshaların düzenlendiği hususunun somut olarak tespit edilerek ortaya konulmadığı, Vergi Mahkemesi tarafından verilen arar karar ile sözleşmenin üç nüsha olarak düzenlendiğinin nasıl tespit edildiğinin bildirilmesinin istenmesine karşın davalı tarafından verilen cevapta sözleşmede, sözleşmenin üç nüsha olarak imza altına alındığının belirtilmiş olduğuyla yetinildiği, sözleşmenin üç nüsha olarak düzenlendiği hususunun somut bir şekilde ortaya konulmadığı görüldüğünden, sözleşmenin bir nüshadan fazlasına isabet cezalı tarhiyatın varsayım ve kanaate dayalı olarak yapıldığı sonucuna varılmıştır.
Bu durumda, dava konusu vergi ziyaı cezalı damga vergisi tarhiyatının sözleşmenin bir nüshadan fazlasına isabet eden kısmında ve bu kısım yönünden davayı reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında yasal isabet bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davacının temyiz isteminin kabulüne,
… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 14/03/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.