DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU 2021/119 E. , 2021/350 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2021/119
Karar No : 2021/350
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … İç ve Dış Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı - …
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2014 yılının Şubat ve Aralık dönemlerine ilişkin re'sen salınan katma değer vergisi ile verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Dava, hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca, karşılıksız (faizsiz) para kullandırmak suretiyle transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında bulunduğu ve kazancını eksik beyan ettiğinden bahisle davacı şirket adına yapılan 2014 yılının Şubat ve Aralık dönemlerine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatının kaldırılması istemiyle açılmıştır.
6552 sayılı İş Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması ile Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına Dair Kanun'un 74. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (c) bendi uyarınca beyan edilen tutarlar nedeniyle ilave tarhiyat yapılamayacağı kurala bağlandığından, davacı adına salınan vergi ve kesilen cezalarda hukuki isabet görülmemiştir.
Mahkeme bu gerekçeyle vergi ve cezaları kaldırmıştır.
Davalının istinaf istemini inceleyen … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Dava konusu 2014 yılının Şubat ve Aralık dönemlerine ait vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri farklı hukuki nedenden kaynaklanmasına karşın Vergi Mahkemesince, sadece transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımından kaynaklanan 2014 yılının Aralık dönemine ait vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden değerlendirme yapıldığı, ancak 2013 yılının Aralık döneminden devreden katma değer vergisinin azaltılması sonucu re'sen salınan 2014 yılının Şubat dönemine ait vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden değerlendirme yapılmayarak 2014 yılının Şubat ve Aralık dönemlerine ait cezalı tarhiyatların kaldırıldığı anlaşıldığından eksik inceleme ve gerekçeye dayalı olarak karar verilmesi yargılama usulüne aykırı düşmüştür.
Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle davalının istinaf istemini kabul ederek ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına ve uyuşmazlık konusu tarhiyatları etkileyen unsurların tamamı yönünden inceleme yapılarak yeniden karar verilmek üzere dosyanın mahkemeye gönderilmesine 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 46. maddesi uyarınca temyiz yolu açık olmak üzere karar vermiştir.
Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 17/06/2020 tarih ve E:2019/9328, K:2020/2129 sayılı kararı:
2577 sayılı İdari Yargılama Usul Kanunu'nun "İstinaf" başlıklı 45. maddesinin 5. fıkrasında, "Bölge idare mahkemesi, ilk inceleme üzerine verilen kararlara karşı yapılan istinaf başvurusunu haklı bulduğu, davaya görevsiz veya yetkisiz mahkeme yahut reddedilmiş veya yasaklanmış hâkim tarafından bakılmış olması hâllerinde, istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar vererek dosyayı ilgili mahkemeye gönderir. Bölge idare mahkemesinin bu fıkra uyarınca verilen kararları kesindir." hükmüne yer verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesince, Vergi Mahkemesince eksik inceleme ve gerekçeye dayalı olarak karar verildiği gerekçesiyle istinaf başvurusunun kabulü ile Mahkeme kararının kaldırılmasına ve dava dosyasının mahkemesine gönderilmesine karar verilmiş ise de, mezkur Kanun hükmünde ancak tahdidi olarak sayılan hususlarda mahkeme kararının kaldırılmasına ve dosyanın mahkemesine gönderilmesine karar verilebilecektir.
Açıklanan nedenle, Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesince belirtilen eksikliğin giderilmesiyle işin esası hakkında karar verilmesi gerekirken, istinaf başvurusunun kabulü ile dosyanın mahkemesine gönderilmesi yolunda verilen kararda hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
Hukuk devletinin en önemli unsurlarından birini, kanuni hakim (doğal yargıç) güvencesi oluşturmaktadır. Hukuk güvenliğinin sağlanmasının ön koşullarından biri kanuni hakim güvencesidir. Kanuni hakim güvencesinin sağlanmadığı bir sistemde bireylerin güven içinde hareket edebilmeleri mümkün olamaz. Bireyler herhangi bir hukuki uyuşmazlıkta hangi yargı mercii tarafından, hangi kurallar uygulanarak yargılama yapılacağını önceden bilmelidir. Aksi bir durumda hukuki öngörülebilirlik ve güvenlik ortadan kalkar.
Anayasa Mahkemesi kararlarında belirtildiği gibi hukuk güvenliği, normların öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde devlete güven duyabilmesini, devletin de yasal düzenlemelerde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılıyorsa, bu durumda hukuk güvenliğinin zorunlu ön koşulu olan kanuni hakim güvencesi mutlak anlamda tesis edilmelidir.
Anayasa Mahkemesi kararlarında, kanuni hakim (doğal yargıç) ilkesi, suçun işlenmesinden veya çekişmenin (davanın) doğmasından önce davayı görecek yargı yerini yasanın belirlemesi şeklinde tanımlanmaktadır. Anayasa Mahkemesine göre bir yargı yerinin kuruluş, görev, işleyiş ve izleyeceği yargılama usulü itibarıyla hukuki yapılanmasının, kanuni hakim ilkesine uygunluğunun sağlanabilmesi için bu alana ilişkin belirlemenin kanunla yapılmış olması tek başına yetmez. Ayrıca sözü edilen belirlemenin, yargılanacak olan uyuşmazlığın gerçekleşmesinden önce yapılmış olması da gerekir. Bu nedenle, kanuni hakim ilkesinin bünyesinde, "kanuniliğin" yanı sıra "önceden belirlenmiş" olmaya da yer verilmiştir. Yine Anayasa Mahkemesine göre kanuni hakim güvencesi, Anayasa'nın 36. maddesinde ifade edilen adil yargılanma hakkının en önemli öğesi olan "kanuni, bağımsız ve tarafsız bir mahkeme önünde yargılanma" hakkının temelini oluşturmaktadır.
Tüm bu hukuki düzenlemeler ve açıklamalar karşısında, ilk derece yargı yerince, yani davanın kanuni hakimi (doğal yargıcı) tarafından hiç hüküm kurulmamış bir konuda, istinaf merciince esastan bir karar verilmeyip mahkeme kararı kaldırılarak dosyanın mahkemesine iadesine karar verilmesinin, Anayasa'nın 37. maddesi hükmünde korumaya alınan kanuni hakim güvencesinin gereği olduğu sonucuna varılmıştır. Aksi düşüncenin kabulü, yani hiç hüküm kurulmamış bir konuda mahkeme kararı kaldırılarak ilk derece mahkemesi yerine istinaf mercii tarafından hüküm kurulması halinde, eğer dava konusu bakımından temyiz yolu kapalı bir uyuşmazlık söz konusu ise, taraflar, kanunda öngörülmeyen bir şekilde kanuni hakim güvencesini kaybedeceği gibi yapılan yargılama da tek dereceli yargılamaya dönüşmüş olacaktır.
Nitekim benzer bir hukuki düzenleme, Anayasa Mahkemesinin 27/12/2018 tarih ve E:2018/71, K:2018/118 sayılı kararında bölge adliye mahkemesince verilen temyiz yolu kapalı kararlar bakımından değerlendirilmiş ve 5271 sayılı Ceza Muhakemesi Kanunu’nun 286. maddesinin 20/07/2017 tarih ve 7035 sayılı Kanun’un 20. maddesiyle değişiklik yapılan (2) numaralı fıkrasının 18/06/2014 tarih ve 6545 sayılı Kanun’un 78. maddesiyle değiştirilen (d) bendinin Anayasanın 36. maddesine aykırı olduğuna ve iptaline karar verilmiştir.
Vergi Dava Dairesi ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçe ile ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Vergi Dava Dairesinin ısrar kararının 2577 sayılı Kanun'un 45. maddesine aykırı olduğu, zira, söz konusu kuralın Anayasa'ya aykırı olduğu sonucuna varan istinaf merciinin somut norm denetimi yoluyla Anayasa Mahkemesine başvurabilecekken Anayasa'ya aykırı bir biçimde yasal düzenlemeleri göz ardı etmesinin hukuka uygun düşmediği belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 6545 sayılı Kanun ile değişik haliyle olağan kanun yolları istinaf ve temyiz olarak düzenlenmiştir. Bu düzenlemeler ışığında, ilk derece mahkemesi gibi istinaf mercii de vakıa mahkemesi olarak öngörülmüş olup işlevsel olarak içtihat birliğini sağlamaktan çok maddi olay adaletini sağlamakla görevlidir. Vergi Mahkemeleri gibi Vergi Dava Daireleri de, idari işlemin tesisine yönelik maddi vakıalar hakkında araştırma yaparak konuyu aydınlatmakta ve idari işlemin hukuka uygunluğunu denetleyerek bir karar vermektedir.
Olayda, ilk derece mahkemesince, dava konusu tarhiyata ilişkin vakıalara yönelik eksik inceleme yapmış ise de Mahkemece gerek 2014 yılının Şubat gerek 2014 yılının Aralık dönemine ilişkin cezalı tarhiyat yönünden hüküm kurmuştur. 2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 6723 sayılı Kanun'un 6. maddesiyle 23. maddesinin (a) bendine eklenen cümle ile 2577 sayılı Kanun'un 6545 sayılı Kanun ile değişik halinin birlikte değerlendirilmesinden, söz konusu vakıalara yönelik eksik incelemenin istinaf merciinde tamamlanması gerektiği sonucuna varılmaktadır. Zira içtihat birliğini sağlamakla görevli ve kural olarak maddi vakıalar hakkında araştırma yapılmaksızın hukuka uygunluk denetimi yapılarak temyiz başvurularının sonuçlandırılması görevi verilen Yüksek Mahkemenin, bu görevi yerine getirmesi, temyiz incelemesinin sonuçlandırılmasında, maddi vakıaların aydınlatılmasında maddi veya hukuki eksikliğin gerek mahkemece gerek istinaf merciince tamamlanmak suretiyle dosyanın bu yönden tekemmül etmesine bağlıdır.
Öte yandan, her ne kadar mahkemece, vakıalar yönünden eksik inceleme yapılmış ise de kararında ulaştığı yargı ve gerekçenin temelinde 6552 sayılı Kanun'un 74. maddesi esas alınmış ve dava konusu cezalı tarhiyatları değinilen kural değerlendirilmek suretiyle karar verilmiştir.
Bu nedenle, uyuşmazlığın 2577 sayılı Kanun'un 45. maddesinin 5. fıkrasında yer alan istisnai haller arasında bulunmadığı anlaşıldığından ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
İLGİLİ MEVZUAT :
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun, 28/06/2014 tarih ve 29044 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 6545 sayılı Türk Ceza Kanunu İle Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 19. maddesiyle değişik 45. maddesinin 3. fıkrasında, bölge idare mahkemesinin, yaptığı inceleme sonunda ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulursa istinaf başvurusunun reddine karar vereceği, karardaki maddi yanlışlıkların düzeltilmesi mümkün ise gerekli düzeltmeyi yaparak aynı kararı vereceği; 4. fıkrasında, bölge idare mahkemesinin ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulmadığı takdirde istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar vereceği ve bu halde bölge idare mahkemesinin işin esası hakkında yeniden bir karar vereceği; 5. fıkrasında ise bölge idare mahkemesinin, ilk inceleme üzerine verilen kararlara karşı yapılan istinaf başvurusunu haklı bulduğu ve davaya görevsiz veya yetkisiz mahkeme yahut reddedilmiş veya yasaklanmış hâkim tarafından bakılmış olması hallerinde, istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar vererek dosyayı ilgili mahkemeye göndereceği ve bölge idare mahkemesinin bu fıkra uyarınca verdiği kararların kesin olduğu hükme bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Belirtilen düzenlemeler uyarıca bölge idare mahkemesinin, ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulmadığı takdirde kural olarak istinaf başvurusunu kabul ederek ilk derece mahkemesi kararını kaldırdıktan sonra ilk derece mahkemesi kararındaki maddi ve/veya hukuki eksiklikleri tamamlayarak işin esası hakkında yeniden bir karar vermesi gerekmektedir.
2577 sayılı Kanun'un 45. maddesinin 5. fıkrasında ise bu kuralın istisnalarına yer verilmiştir. Anılan hükme göre, bölge idare mahkemesinin, ilk inceleme üzerine verilen kararlara karşı yapılan istinaf başvurusunu haklı bulması ve davaya görevsiz veya yetkisiz mahkeme yahut reddedilmiş veya yasaklanmış hâkim tarafından bakılmış olması hallerinde, istinaf başvurusunu kabul ederek ilk derece mahkemesi kararını kaldırdıktan sonra yeniden bir karar vermeksizin dosyanın ilgili ilk derece mahkemesine gönderilmesine karar vermesi gerekmektedir.
Davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2014 yılının Şubat ve Aralık dönemlerine ilişkin re'sen salınan katma değer vergisi ile verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davada, Mahkemece, 2014 yılının Aralık dönemine ilişkin cezalı tarhiyatın dayanağı maddi olaylara dair inceleme yapılmasına karşın 2014 yılının Şubat dönemine ilişkin cezalı tarhiyat yönünden maddi olaya ilişkin herhangi bir değerlendirme yapılmaksızın karar verilmiştir.
Uyuşmazlıkta, 2577 sayılı Kanun'un 45. maddesinin 5. fıkrasında istisnai olarak sayılmış olan hallerden herhangi birinin bulunmaması karşısında, ilk derece mahkemesi kararında tespit edilen maddi ve/veya hukuki eksikliğin anılan Kanun'un 45. maddesinin 4. fıkrası uyarınca bölge idare mahkemesince tamamlanarak yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.
Bu nedenle, bölge idare mahkemesince, ilk derece mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ilk derece mahkemesine gönderilmesi yolunda verilen temyize konu kararın yargılama usulü kurallarına aykırılık teşkil ettiği sonucuna varılmıştır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davacının temyiz isteminin KABULÜNE,
2- … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
24/03/2021 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.