T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2021/1299
Karar No : 2023/346
TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVACI) … Anonim Şirketi
VEKİLİ: Av. …
2- (DAVALI) … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ: Av. …
İSTEMİN KONUSU :... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, ... Sanayi Ticaret Limited Şirketi tarafından gerçek bir emtia teslimi ve hizmet ifasına dayanmaksızın düzenlendiği tespit edilen faturaları kayıtlarına dahil etmesi nedeniyle 2009 yılının Şubat, Nisan ve Mayıs dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergileri, vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ve aynı yıl için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Katma değer vergileri ve vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden yapılan inceleme:
... Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda şu tespitlere yer verilmiştir:
i. 20/11/2000 tarihi itibarıyla inşaat ve müteahhitlik işi ile iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis ettirmiştir.
ii. Defter ve belgeleri ibraz edilmediğinden inceleme tarh dosyası üzerinden yapılmıştır.
iii. Kuruluş ortaklık yapısı ... (%40), ... (%30) ve ... (%30) şeklinde oluşmuştur. Ortaklık yapısı birkaç defa değişmiş olup son olarak ... (%47,5), ... (%47,5) ve ... (%5) şeklinde olduğu tespit edilmiştir.
iv. Şirket ortaklarına ikametgah adreslerinde ulaşılamamış olup ortakların başka şirketlerde de ortaklığının bulunduğu, bunların bazıları hakkında olumsuz tespitlerin bulunduğu görülmüştür.
v. 06/02/2007 tarihli yoklamada, iş yerinin 55 metrekare büyüklüğünde, kirasının 300 TL olduğu ve çalışan iki işçinin bulunduğunun beyan edildiği tutanağa bağlanmıştır.
vi. 13/04/2009 tarihli yoklamada adreste başka bir mükellefin faaliyette olduğu tespit edilmiştir.
vii. Şirkete ait olduğu belirlenen başka bir adreste 23/10/2009 ve 26/10/2009 tarihlerinde yapılan yoklamalarda adreste şirket yetkililerine ulaşılamadığı belirlenmiştir.
viii. 2007 yılında beyan edilen katma değer vergisi tutarının 7.130.642,32 TL olmasına karşılık şirketten mal aldığını bildiren alıcıların Ba formu ile bildirdikleri tutar toplamı 13.782.701 TL'dir.
ix. 2008 yılında beyan edilen katma değer vergisi tutarının 10.830.160,69 TL olmasına karşılık şirketten mal aldığını bildiren alıcıların Ba formu ile bildirdikleri tutar toplamı 19.891.829 TL'dir.
x. 2009 yılının Ocak ila Eylül dönemlerinde beyan edilen katma değer vergisi tutarının 7.198.659,69 TL olmasına karşılık şirketten mal aldığını bildiren alıcıların Ba formu ile bildirdikleri tutar toplamı 11.605.547 TL'dir.
x. Tahakkuk eden vergilerin ödenmediği, mal alım satımı yapılan mükelleflerin çoğu hakkında olumsuz tespitlerin bulunduğu tespit edilmiştir.
Yapılan yoklamaların bir kısmında adreste bulunmayan, bulunduğunda ise faaliyette olduğuna ve yüksek ciro elde edebileceğine yönelik somut verilere rastlanmayan, ortaklarına ulaşılamayan, tahakkuk eden vergilerini ödemeyen, Ba-Bs formları arasında makul ölçüleri aşan farklar bulunan, ticari ilişki içerisinde olduğu firmalar ile şirket ortaklarının ortaklık bağı bulunduğu başka firmalar hakkında olumsuz tespitler bulunan mükellefin uyuşmazlık konusu dönemde gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasında bulunmaksızın sahte fatura düzenlediği sonucuna ulaşılmıştır.
Bu nedenle davacı adına anılan mükellef tarafından düzenlenen faturalarda yer alan katma değer vergileri reddedilmek suretiyle tarh edilen vergiler ve kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanun'unun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden yapılan inceleme:
213 sayılı Kanun'un 353. maddesinin (1) numaralı fıkrasında yer alan düzenleme ile mükelleflerin vergilendirme dönemindeki işlemlerinin kayıt ve belge düzenine uygun yürütülmesini sağlamak amaçlanmıştır. 2009 vergilendirme dönemine ilişkin işlemleri incelenen davacı adına, hesap döneminin kapanmasından çok sonra 21/03/2014 tarihinde düzenlenen vergi inceleme raporuyla belgesiz alış ve satışları kadar fatura düzenlemediği ve almadığı sonucuna varılarak özel usulsüzlük cezası kesilmesi söz konusu maddenin öngörülüş amacına uygun düşmemiştir.
Bu nedenle dava konusu özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Karar sonucu:
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle katma değer vergileri ve vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davayı reddetmiş; özel usulsüzlük cezasını kaldırmıştır.
Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 15/11/2019 tarih ve E:2016/3506, K:2019/6314 sayılı kararı:
Katma değer vergileri ve vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen temyiz istemi yönünden yapılan inceleme:
... Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda mahkeme kararında yer alan tespitlerin yanı sıra şu tespitlere yer verilmiştir:
i. 20/11/2000 tarihi itibarıyla faaliyete başlayan şirketin mükellefiyet kaydı 30/09/2009 tarihi itibarıyla re'sen terkin edilmiştir.
ii. 06/04/2010 tarihli defter ve belge isteme yazısı adreste bulunamadığından tebliğ edilememiştir.
iii. 06/02/2007 tarihli yoklamada, iş yerinin 110 metrekare büyüklüğünde ve kira olduğu, çalışan iki işçinin bulunduğu, demirbaş olarak büro malzemeleri olduğu tespit edilmiştir.
iv. 22/05/2009 tarihlinde adres değişikliği bildirilmesi üzerine yeni adreste 02/06/2009 tarihinde yapılan yoklamada iş yerinin 100 metrekare büyüklüğünde olduğu, altı işçinin bulunduğu, inşaat taahhüt ve inşaat malzemeleri alım-satım işi ile iştigal ettiği tutanağa bağlanmıştır.
v. Aynı adreste 23/10/2009 tarihinde yapılan yoklamada iş yerinin devamlı açık olmadığı, ortakların iş yerine gelmediği, çalışanı olduğunu söyleyen bir şahsın ara sıra uğradığı, iş yerinde bir-iki saat durduğunun beyan edildiği tutanağa bağlanmıştır.
vi. 26/10/2009 tarihli yoklama tutanağında iş yerini açarken görülen ve iş yerindeki sehpaları satın aldığından aracına götürmek için geldiğini söyleyen kişinin, şirket müdürü Bursa'da ikamet ettiğinden kendisine firmanın merkezini Bursa'ya alacağını söylediği, bildiği kadarıyla Kuşadası'nda villa inşaatlarının olduğu, başka bilgisinin olmadığını beyan ettiği belirtilmiş ve iş yerinde bulunan klasörlerin içinde muhtelif mükellefler tarafından mükellef adına düzenlenen faturalar ile muhtelif şirketlere ait çek fotokopileri bulunduğu tespit edilmiştir.
vii. 2007 yılına ait Ba formunda 3.710.961,00 TL tutarında alım beyanına karşılık mükellefe mal ve hizmet sattığını beyan eden mükellefler tarafından Bs formuyla beyan edilen toplam tutar 417.500,00 TL'dir.
viii. 2008 yılına ait Ba formunda 3.089.972,00 TL tutarında alım beyanına karşılık mükellefe mal ve hizmet sattığını beyan eden mükellefler tarafından Bs formuyla beyan edilen toplam tutar 13.879,00 TL'dir.
ix. 2009 yılına ait Ba formunda 7.078.709,00 TL tutarında alım beyanına karşılık mükellefe mal ve hizmet sattığını beyan eden mükellefler tarafından Bs formuyla beyan edilen toplam tutar 20.958,00 TL'dir.
x. 2007 yılına ait Bs formunda 13.782.701,00 TL tutarında satış beyanına karşılık mükelleften mal ve hizmet satın aldığını beyan eden mükellefler tarafından Ba formuyla beyan edilen toplam tutar 17.425.060,00 TL'dir.
x. 2008 yılına ait Bs formunda 7.392.272,00 TL tutarında satış beyanına karşılık mükelleften mal ve hizmet satın aldığını beyan eden mükellefler tarafından Ba formuyla beyan edilen toplam tutar 19.891.829,00 TL'dir.
xi. 2009 yılına ait Bs formunda 7.030.329,00 TL tutarında satış beyanına karşılık mükelleften mal ve hizmet satın aldığını beyan eden mükellefler tarafından Ba formuyla beyan edilen toplam tutar 11.605.547,00 TL'dir.
Tüm bu tespitlerin değerlendirilmesinden anılan mükellefin gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasında bulunmaksızın sahte fatura düzenlediği sonucuna ulaşılamadığından uyuşmazlık konusu katma değer vergileri ile vergi ziyaı cezalarında hukuka uygunluk görülmemiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanun'unun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması yolundaki hüküm fıkrasına davalı tarafından yöneltilen temyiz istemi yönünden yapılan inceleme:
213 sayılı Kanun'un 353. maddesinde yer alan düzenlemelerin temel amacı, vergi mükelleflerine yüklenen ödevlerin tam ve zamanında yerine getirilmesini sağlamak ve vergi kaçak ve kayıplarını önlemek suretiyle vatandaşlar arasında vergi adaletini gerçekleştirmek olduğundan, maddede yazılı olduğu biçimde unsurları oluşmuş bir eylem hakkında mevzuatta karşılığı olan yaptırımın uygulanması gerekmekte olup bu amacı etkisiz kılacak bir değerlendirmenin hukukun etkinliğini azaltacağı ve Kanun'un uygulanmaması sonucunu doğuracağı açıktır.
Dolayısıyla, belge düzenlenmesini veya alınmasını gerektiren bir işlemde, belge verilmediğinin veya alınmadığının açıkça tespit edilmesi halinde zamanaşımı süresi içinde özel usulsüzlük cezası kesilebileceği açıktır.
Bu durumda, yukarıdaki bozma hükmü uyarınca verilecek kararın sonucu dava konusu özel usulsüzlük cezasını etkileyeceğinden, yeniden bir karar verilmek üzere özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının da bozulması gerekmiştir.
Karar sonucu:
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuş; tarafların karar düzeltme istemlerini de reddetmiştir.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:
Mahkeme, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI: Davacı tarafından uyuşmazlık konusu katma değer vergileri ve vergi ziyaı cezalarında hukuka uygunluk bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının redde ilişkin hüküm fıkrasının bozulması; davalı tarafından uyuşmazlık konusu özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek kararın kabule ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI: Taraflarca cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, tarafların istemlerinin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Katma değer vergileri ve vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen temyiz istemi yönünden yapılan inceleme:
Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan ısrar kararı, aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması yolundaki hüküm fıkrasına davalı tarafından yöneltilen temyiz istemi yönünden yapılan inceleme:
Ceza zamanaşımı süresi içerisinde belge düzenlenmesini veya alınmasını gerektiren bir işlemde, belge verilmediğinin veya alınmadığının açıkça tespit edilmesi halinde her zaman özel usulsüzlük cezası kesilmesi mümkündür.
Ancak 213 sayılı Kanun'un 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi için öncelikle maddede sayılan belgelerin verilmediğinin ve alınmadığının belirlenmesi ve bu belgeleri vermeyen ve almayanların saptandığına dair hukuken geçerli bir tespitin mevcut olması gerekmekte olup olayda ise bu yönde yapılmış hukuken geçerli somut bir tespit bulunmamaktadır.
Bu nedenle uyuşmazlık konusu özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk, cezanın kaldırılması yolundaki ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının katma değer vergileri ve vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen temyiz isteminin REDDİNE ve anılan hüküm fıkrasının ONANMASINA,
2- Kararın, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına davalı tarafından yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
3- Davacıdan hüküm altına alınan tutar üzerinden Mahkemece karara bağlanan nispi harç mahsup edilmek suretiyle 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ilgili hükümleri ve Kanun'a ek (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına,
2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 29/03/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
X - KARŞI OY:
Tarafların temyiz istemlerinin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Üçüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.
XX - KARŞI OY:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrasında verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi ve alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine maddede belirtilen tutarda özel usulsüzlük cezası kesileceği hükme bağlanmıştır.
Uyuşmazlıkta, ticari faaliyette bulunduğu sabit olan davacının bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığının tespit edilmesi karşısında özel usulsüzlük cezası kesilmesini gerektiren fatura düzenlememe fiilinin gerçekleştiği sonucuna varıldığından, mahkeme kararının özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği oyuyla karara bu yönden katılmıyorum.