Danıştay 3. Daire Başkanlığı 2021/1453 E. , 2022/1963 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2021/1453
Karar No : 2022/1963
TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVALI) ...Vergi Dairesi Müdürlüğü/...
VEKİLİ: Av. ...
2- (DAVACI) ...
VEKİLİ: Av. ...
İSTEMİN KONUSU : .... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği yolunda saptamalar içeren vergi tekniği raporu done alınarak tanzim edilen vergi inceleme raporu uyarınca 2018 yılı için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporunda yer alan saptamalardan, gerçek bir emtia teslimine dayanmayan fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiği sonucuna varıldığından yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle dava reddedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:
Vergi Mahkemesi kararının, tarhiyatın, beyan üzerine tahakkuk eden gelir vergisini aşan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusu, sözü edilen hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle reddedilmiştir.
Vergi idaresince, mükellefin gerçek faaliyetinin bulunmadığı, düzenlediği belgelerin sahte olduğu tespitinden sonra daha önce beyan edilerek tahakkuk ettirilmiş bulunan verginin, sahte fatura düzenleme faaliyeti nedeniyle hesaplanan vergiden düşülmesi ya da daha önce beyan ve tahakkuk ettirilen fiktif vergi terkin edildikten sonra cezalı tarhiyat yapılmasının mükerrer vergilendirmeyi önleyeceği gibi hakkaniyete de daha uygun düşeceği, dava konusu olayda ise bu husus göz ardı edilerek yapılan tarhiyatın, beyan üzerine tahakkuk ettirilen vergiye ilişkin kısmının mükerrer olduğu gerekçesiyle istinaf istemi bu yönden kabul edilerek, Vergi Mahkemesi kararının, tarhiyatın, beyan üzerine tahakkuk ettirilen edilen gelir vergisine isabet eden kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra tarhiyatın sözü edilen kısmı kaldırılmıştır.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davalı idare tarafından, vergi inceleme raporunda re'sen tarhı önerilen verginin kesinleşmesine müteakiben beyan edilen gelir vergisinin terkin edilmesi veya mahsup edilmesinin önerildiği, dava derdest olduğundan kesinleşmediği dolayısıyla tarhiyatın hukuka uygun düştüğü ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davacı tarafından, emtia satışlarının faaliyet konusu ile uyumlu olduğu, somut tespit bulunmaksızın tarhiyat yapıldığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...DÜŞÜNCESİ: Temyiz istemlerinin reddi ve kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacının 2018 yılına ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen vergi inceleme raporuyla komisyon karşılığında sahte fatura düzenlediğinin tespit edilmesi üzerine Danıştay’ın yerleşik hale gelen kararları uyarınca %2 oranından hareketle hesaplanan komisyon gelirinin dönem matrahına ilave edilmesi suretiyle yeniden oluşturulan gelir tablosuna göre adına dava konusu tarhiyatın yapıldığı anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) fıkrasında; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu düzenlenmiş, 30. maddesinde; resen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış, maddenin vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığı halleri düzenleyen bentleri arasında sayılan defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması ve de tutulması zorunlu olan defterlerin ve verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması halleri re'sen tarh sebebi olarak öngörülmüş, aynı Kanunun 134. maddesinde ise, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, saptanması ve sağlanması olduğu kurala bağlanmıştır.
Diğer taraftan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 2. maddesinde de gerçek gelirin vergilendirileceği ilkesi öngörülerek matrahın, re'sen takdir yoluyla belirlenmesi gereken hallerde dahi gerçek gelire en yakın gelire ulaşılması amaçlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Davacı tarafından temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisinin, beyan üzerine tahakkuk ettirilen vergileri aşan kısmına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun görülmüştür.
Mükellefler adına tarh edilecek vergilerin kesinleşmesi halinde daha önce beyan edilerek tahakkuk eden vergilerin; terkin edilmesi, ödenmiş olması halinde ise tarh edilerek ödenmesi gereken vergiden mahsup edilmesi gerektiğinin tabii olduğu dikkate alındığında, davacı tarafından tarhiyat öncesinde beyan edilip tahakkuk eden verginin, tarh matrahı üzerinden hesaplanan dava konusu vergiden mahsup edilmemiş olmasının mükerrer vergilendirmeye yol açtığından söz edilemeyeceğinden, Vergi Dava Dairesi kararının, tarhiyatın, beyan üzerine tahakkuk ettirilen vergilere isabet eden kısmının kaldırılmasına yönelik hüküm fıkrasında hukuka uygunluk görülmediğinden kararın bu yönden bozulması gerekmiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacı temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisinin, beyan üzerine tahakkuk ettirilen vergileri aşan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Davalı idare temyiz isteminin kabulüne,
4. Kararın; üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisinin, beyan üzerine tahakkuk ettirilen vergilere isabet eden kısmının kaldırılmasına yönelik hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
5. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına, 20/04/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.
İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.
İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.
Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.
Davacının sahte fatura düzenlediğinden bahisle yapılan tarhiyatın kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemleri hakkında, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.