T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2021/1529
Karar No : 2022/6093
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Belediye Başkanlığı
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Holding A.Ş.
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket tarafından, ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerine tahakkuk ettirilen 2019/Eylül dönemi elektrik ve havagazı tüketim vergisinin kaldırılması ve ödenen tutarın yasal faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararıyla; davacı şirket tarafından, kendi tesislerinde üreterek kullandığı elektrik için 2019/Eylül dönemine ilişkin olarak ihtirazi kayıtla beyan edilerek ödenen elektrik ve havagazı tüketim vergisi tahakkukunun iptali ve iadesinin istendiği, davacının Enerji Piyasası Düzenleme Kurumu tarafından lisanslandırılmış bir kuruluş olarak davacının elektrik üretiminde bulunduğundan üretim tesislerinde tüketilen elektriğin 2464 sayılı Kanun'un 36. maddesi kapsamında elektrik ve havagazı vergisinden müstesna olması karşısında, davacının üretim tesislerinde kullandığı elektriğe isabet eden 220.435,60.-TL elektrik ve havagazı tüketim vergisinin ihtirazi kayıtla tahakkuk ve tahsili işleminde hukuka uyarlık görülmediği, tahsili hukuka aykırı bulunan tutarın bu husustaki genel hükümleri içeren 3095 sayılı Kanuni Faiz ve Temerrüt Faizine İlişkin Kanun’da öngörülen oranda faiz uygulanmak suretiyle davacıya iadesi gerektiği gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu tahakkukun iptaline, tahsil edilen 220.435,60.-TL verginin ödeme tarihinden itibaren yasal faiziyle birlikte davacıya iadesine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Bölge İdare Mahkemesi kararının daha önce benzer konuda vermiş olduğu kararlarla çeliştiği, davacı şirketin elektrik ve havagazı tüketim vergisinden istisna tutulan kurumlar arasında sayılmadığı, kendi faaliyet alanında enerji ihtiyacını karşılamak amacıyla elektrik üretiminde bulunduğu, faiz ödenmesine hükmedilmesinin yasal dayanağının bulunmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... 'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin, davacı şirket tarafından, kendi tesislerinde üreterek kullandığı elektriğin ana faaliyeti kapsamındaki üretimde kullanılması nedeniyle istisna kapsamında olmadığı, bununla birlikte satın alınan bir elektrik de bulunmadığı anlaşılmış olup, elektriğin satın alınmayıp mükellef tarafından üretilmesi halinde matrahın nasıl belirleneceğinin kanunda açık şekilde düzenlenmediği, söz konusu verginin matrahının kanunda belirli ve öngörülebilir olmadığı ve bu nedenle adı geçen tüketim vergisinin alınmasının verginin kanuniliği ilkesine aykırı olduğu gerekçesiyle reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı şirket tarafından, ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerine tahakkuk ettirilen 2019/Eylül dönemi elektrik ve havagazı tüketim vergisinin kaldırılması ve ödenen tutarın yasal faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkindir.
İLGİLİ MEVZUAT:
2709 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasası'nın "Vergi ödevi" başlıklı 73. maddesinde; vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin kanunla konulacağı, değiştirileceği veya kaldırılacağı hükmüne yer verilmiştir.
Anayasanın "Mülkiyet hakkı" başlıklı 35. maddesinde; herkesin, mülkiyet ve miras haklarına sahip olduğu, bu hakların, ancak kamu yararı amacıyla, kanunla sınırlanabileceği, mülkiyet hakkının kullanılmasının toplum yararına aykırı olamayacağı; Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesine Ek 1 Numaralı Protokolün ''Mülkiyetin Korunması'' başlıklı 1. maddesinde ise; her gerçek ve tüzel kişinin mal ve mülk dokunulmazlığına saygı gösterilmesini isteme hakkının var olduğu, bir kimsenin, ancak kamu yararı sebebiyle ve yasada öngörülen koşullara ve uluslararası hukukun genel ilkelerine uygun olarak mal ve mülkünden yoksun bırakılabileceği; yukarıdaki hükümlerin, devletlerin, mülkiyetin kamu yararına uygun olarak kullanılmasını düzenlemek veya vergilerin ya da başka katkıların veya para cezalarının ödenmesini sağlamak için gerekli gördükleri yasaları uygulama konusunda sahip oldukları hakka halel getirmeyeceği düzenlenmiştir.
2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu'nun "Elektrik ve havagazı tüketim vergisi" başlıklı 34. maddesinde; belediye sınırları ve mücavir alanlar içinde elektrik ve havagazı tüketiminin, elektrik ve havagazı tüketim vergisine tabi olduğu; "Mükellef ve sorumlu" başlıklı 35. maddesinde; elektrik ve havagazı tüketenlerin, elektrik ve havagazı tüketim vergisini ödemekle mükellef oldukları, 20/02/2001 tarihli ve 4628 sayılı Elektrik Piyasası Kanunu'na göre; elektrik enerjisini tedarik eden ve havagazını dağıtan kuruluşların, satış bedeli ile birlikte bu verginin tahsilinden ve ilgili belediyeye yatırılmasından sorumlu oldukları; "Matrah" başlıklı 37. maddesinde; verginin matrahının, elektriğin iletimi, dağıtımı ve perakende satış hizmetlerine ilişkin bedelleri hariç olmak üzere, elektrik enerjisi satış bedeli ile havagazının satış bedeli olduğu, matraha vergi, fon ve payların dahil edilmeyeceği; "Nispet" başlıklı 38. maddesinde; imal ve istihsal, taşıma, yükleme, boşaltma, soğutma, telli ve telsiz telgraf ve telefon müraselesi işlerinde tüketilen elektriğin satış bedeli üzerinden yüzde 1, bu maksatlar dışında kalan maksatlar için tüketilen elektriğin satış bedeli üzerinden yüzde 5, havagazının satış bedelinden yüzde 5 oranında elektik ve havagazı tüketim vergisi alınacağı; "Beyan ve ödeme" başlıklı 39. maddesinde; elektrik enerjisini tedarik eden veya havagazını dağıtan kuruluşların tahsil ettikleri vergiyi, tahsil tarihini takip eden ayın 20. günü akşamına kadar belediyeye bir beyanname ile bildirmeye ve vergiyi aynı sürede ödemeye mecbur oldukları, elektrik ve havagazı işleri bütçesi içinde yer alan belediyelerin bu hükümden müstesna olduğu hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanunun 36. maddesinin 4. fıkrasında da doğrudan doğruya elektrik ve havagazı üreten dağıtım ve istihsal müesseselerinde tüketilen elektrik ve havagazının vergiden müstesna olduğu düzenlemiş olup, anılan düzenlemenin gerekçesinde de istisna tutulan kuruluşların elektrik üreten müesseselerin elektrik üretimi için sarf ettikleri elektriğin vergiden müstesna tutulduğu açıklamasına yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda yer verilen anayasa hükümlerinde öngörülen vergilerin kanuniliği ilkesi ile vergi mükelleflerinin hukuki güvenliğinin sağlanması amaçlanmış olup, vergiyi doğuran olay, yükümlü, sorumlu, matrah, tahsil usulü gibi verginin temel öğelerinin belirli ve öngörülebilir şekilde düzenlenmiş bir kanun hükmüne dayanması gerekliliğini de sağlayan bu ilkeye göre yorum ve kıyas yoluyla vergi ihdas edilmesinin mümkün olmadığı değerlendirilmektedir.
Bu hükümler çerçevesinde mülkiyet hakkına, ancak kamu yararı amacıyla uluslararası hukukun genel ilkelerine uygun olarak kanunla düzenleme yapılarak müdahale edilebileceği de açıktır.
2464 sayılı Kanun'un yukarıda yer verilen hükümlerine göre de elektrik ve havagazı tüketim vergisinin matrahı, elektrik enerjisinin ve/veya havagazının satış bedeli olup, vergi elektrik enerjisini tedarik eden veya havagazını dağıtan kuruluşlarca sorumlu sıfatıyla tahsil edilerek ilgili belediyeye beyan edilip ödenmesi gerekmektedir.
Anayasa Mahkemesi de kişilerin kendi tesislerinde üretilen elektriği kullanmalarından kaynaklanan elektrik ve havagazı tüketim vergisine ilişkin olarak yapılan bireysel başvuru sonucunda (Anayasa Mahkemesinin 14/11/2018 tarih ve 2015/4791 başvuru numaralı kararı), "ana iştigal konusu çelik üretimi yapmak olan başvurucunun, demir cevherini saf çelik hâline getirmek için gerekli karbonu edinmek üzere ihtiyaç duyduğu kok kömürünü, ithal ettiği taş kömürünü işlemek suretiyle elde ettiği, ayrıca, taş kömüründen kok kömürü elde edilirken ortaya çıkan kok gazını elektrik ve buhar üretiminde veya doğrudan eritme işlemlerinde kullandığı ve böylelikle elektrik enerjisi ve gaz ihtiyacını kendi imkânlarıyla karşıladığı, Belediyenin, başvurucudan, elektrik ve havagazı tüketmiş olması nedeniyle, 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu'nun 34. ilâ 39. maddelerinde düzenlenen hükümlere dayanarak, elektrik ve havagazı tüketim vergisini ödemesini istediği, 2464 sayılı Kanun'un, belediye sınırları ve mücavir alanlar içinde elektrik ve havagazı tüketimini, elektrik ve havagazı vergisinin konusu, elektrik ve havagazı tüketenleri ise bu verginin mükellefi olarak belirlediği, aynı Kanun'un, verginin tahsilini ise vergi sorumluluğu esasına dayandırarak elektrik enerjisini tedarik eden ve havagazını dağıtan kuruluşların, satış bedeli ile birlikte bu verginin tahsilinden ve ilgili belediyeye yatırılmasından sorumlu olduklarını öngördüğünü, ihtilafın, elektrik ve havagazı vergisinin ödenmesinde matrahın belirlenmesi ve ödenmesi gereken verginin beyan ve tahsilinin başvurucu açısından belirli ve öngörülebilir nitelikte olup olmadığı noktasında toplandığı, 2464 sayılı Kanun'un 37. maddesinde, elektriğin iletimi, dağıtımı ve perakende satış hizmetlerine ilişkin bedelleri hariç olmak üzere, elektrik enerjisi satış bedeli ile havagazının satış bedelinin verginin matrahı olarak belirlendiği, 38. maddesinde ise bu matraha uygulanacak nispetlerin açıklandığı, Kanun'un, düzenleme şekli itibarıyla, verginin hesaplanması için bir satış bedelinin varlığını gerekli kılmış olmasına karşın somut olayda, başvurucu kendi ürettiği elektrik ve kok gazını tükettiği için verginin matrahının belirlenebileceği bir alım-satım ilişkisi ve satış bedelinin bulunmadığı, bu durumun vergi matrahının belirlenmesinde kanuni bir açıklık bulunmadığını, dolayısıyla kendi ürettiği elektriği tüketen vergi mükellefleri açısından vergi matrahının tespitinde bir belirsizlik olduğunu ortaya koyduğu ve takdire dayalı uygulamalara izin verdiği, 2464 sayılı Kanun'un elektrik ve havagazı tüketim vergisinin sorumlusunun, vergi mükellefine yaptığı satış bedeli üzerinden vergiyi hesaplayarak tahsil ettiği ve ilgili belediyeye yatırdığı, başvuruya konu olayda ise kendi ürettiğini tüketen mükellefler yönünden bir satım ilişkisi ve hâliyle vergi sorumlusu olarak nitelenebilecek bir tedarikçi ve dağıtıcı kuruluş bulunmadığı, Kanun'un, verginin tahsil yöntemini vergi sorumluluğu esasına dayandırmakla birlikte, vergi sorumlusunun bulunmadığı durumlarda verginin nasıl tahsil edileceğini, bir başka anlatımla bu hâlde verginin mükellef tarafından mı beyan edilmesi gerektiğinin belirsiz olduğu, tahsil usulüne ilişkin bu belirsizliğin, beyanname verilmemesi durumunda mükellefin idari yaptırımla karşılaşmasına sebep olabilecek nitelikte olduğu, somut olayda vergi matrahının ve verginin tahsil yönteminin belirsizliği ile bu konuda süregelen idari uygulama ve yargısal yorumların, başvurucuyu vergilendirme yoluyla mülkiyet hakkına yapılan müdahale yönünden vergilerin kanuniliği ilkesinin ortaya çıkış ve düzenlenme amacına aykırı bir biçimde, vergi mükelleflerine sağlanan anayasal teminatlardan yoksun bıraktığı anlaşıldığından, başvurucunun kendisinin ürettiği elektrik ve havagazı tüketim vergisinin esaslı unsurlarının kanunla belirli ve öngörülebilir bir biçimde düzenlenmemiş olması nedeniyle" mülkiyet hakkına yapılan müdahalenin başvurucunun, Anayasa'nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının ihlal edildiğine karar vermiştir.
Uyuşmazlık konusu olayda da davacı şirket tarafından, kendi tesislerinde üreterek kullandığı elektrik için 2019/Eylül dönemine ilişkin olarak ihtirazi kayıtla beyan edilerek ödenen elektrik ve havagazı tüketim vergisi tahakkukunun iptali ve iadesinin istendiği, davacı tarafından üretimde bulunduğu tesislerde tüketilen elektiriğin, davacı şirketin ana faaliyeti kapsamındaki üretim tesislerinde kullanılması, yukarıda gerekçesine de yer verilen 2464 sayılı Kanun'un 36. maddesinin 4. fıkrası uyarınca istisna kapsamında değerlendirilemeyeceğinden ve elektriğin satın alınmayıp mükellef tarafından üretilmesi halinde matrahın nasıl belirleneceğinin kanunda açık şekilde düzenlenmediğinden, söz konusu verginin matrahının kanunda belirli ve öngörülebilir olmadığı ve bu nedenle adı geçen tüketim vergisinin alınmasının verginin kanuniliği ilkesine aykırı olduğu, ayrıca Anayasa ve Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi uyarınca; kişilerin mülkiyetine vergi yoluyla müdahale edilmesinin ancak kanunun açık iradesiyle mümkün olması karşısında, dava konusu tahakkuk işleminde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmış olup, davacının Enerji Piyasası Düzenleme Kurumu tarafından lisanslandırılmış bir kuruluş olarak elektrik üretiminde bulunduğundan üretim tesislerinde tüketilen elektriğin 2464 sayılı Kanun'un 36. maddesi kapsamında elektrik ve havagazı vergisinden müstesna olduğu gerekçesiyle davanın kabulüne karar veren vergi mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davalının temyiz isteminin reddine,
2.Davanın yukarıda özetlenen gerekçeyle kabulüne ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun reddi yolundaki ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:.. sayılı kararının yukarıda yazılı gerekçeyle ONANMASINA,
3.Temyiz isteminde bulunandan ... -TL maktu harç alınmasına,
4.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın ... Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 01/12/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.