Danıştay 7. Daire Başkanlığı 2021/1811 E. , 2021/3979 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2021/1811
Karar No : 2021/3979
KARAR DÜZELTME
İSTEMİNDE BULUNAN (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVALI) : …adına
…Müdürlüğü …
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU :…Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararını bozan Danıştay Yedinci Dairesinin 22/09/2020 tarih ve E:2016/13182, K:2020/3370 sayılı kararının düzeltilmesi istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: …Elektronik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi adına tescilli …tarih ve …sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı eşyalarla ilgili ek olarak tahakkuk ettirilen gümrük, özel tüketim ve katma değer vergileri ile bu vergiler üzerinden hesaplanarak karara bağlanan para cezalarının adı geçen şirketten tahsil edilemediğinden bahisle, kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Dosyanın ve …Vergi Mahkemesinin E:…sayılı dosyasının birlikte incelenmesinden, asıl borçlu şirket hakkında yapılan mal varlığı araştırması neticesinde şirket adına kayıtlı araç tespit edildiği ve aracın üzerine davalı idarece haciz konulduğu görülmüş olup, öncelikle asıl borçlu şirketin takip edilerek şirketin haczedilen eşyalarının satılması suretiyle alacağın tahsiline çalışılmadan ve alacağın asıl borçlu şirketten tahsilinin olanaksız olduğu açıkça ortaya konulmadan, alacağın kanuni temsilci sıfatıyla davacıdan istenilmesinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.
Daire kararının özeti: Dosyanın incelenmesinden; amme alacağının asıl borçlu şirketten tahsiline ilişkin işlemlerin usulüne uygun yürütülmesi suretiyle yapılan mal varlığı araştırması neticesinde, şirket üzerine kayıtlı …plakalı 2007 model …markalı bir adet araç olduğu ve bu araç üzerine daha önceki tarihlerde davalı idare dışında birçok kamu kurumu tarafından haciz işlemlerinin uygulandığı, ayrıca şirketin bazı bankalarda bulunan hesaplarında düşük miktarlı (92,68 Amerikan Doları, 660,77 Türk Lirası gibi) bakiyelerin bulunduğu ve bu bakiyeler üzerine de davalı idarenin takibat işlemleri öncesinde farklı kurumlarca haciz konulduğunun tespit edildiği, bu itibarla şirketin 1.949.123,00 TL tutarındaki vergi borçlarının kendi mal varlığından tahsil edilemeyeceği anlaşıldığından, davacının kanuni temsilci sıfatıyla takip edilerek, adına ödeme emri düzenlenmesinde hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle istemin kabulü ile mahkeme kararının bozulmasına karar verilmiştir.
KARAR DÜZELTME TALEP EDENİN İDDİALARI : Asıl borçlu şirket hakkında mal varlığı araştırmasının eksik yapıldığı, hacizli mallarının satışının henüz yapılmadığı, dava konusu ödeme emirlerinin zamanaşımına uğradığı, asıl borçlu şirketin ticaret sicilinden terkin edildiği, amme alacaklarının şirket nezdinde usulüne uygun olarak kesinleştirilmediği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : İstemin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : Dava konusu ödeme emri muhteviyatı vergiler ve para cezalarının zaman aşımına uğradığı anlaşılmış olup, kararın düzeltilmesi isteminin kabulü ile Daire kararının kaldırılmasından sonra, yukarıda yazılı gerekçeyle verilen mahkeme kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmediğinden, temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Kararın düzeltilmesi istemini içeren dilekçede ileri sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun, 6545 sayılı Kanun'la yürürlükten kaldırılan ve aynı Kanun'un 27. maddesiyle eklenen Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmaya devam olunan (mülga) 54. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendi uyarınca, Dairemizin 22/09/2020 tarih ve E:2016/13182 K: 2020/3370 sayılı kararının düzeltilmesini gerektirecek nitelikte bulunduğundan, istem kabul edilerek anılan kararın ortadan kaldırılmasından sonra temyiz incelemesine geçildi:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
…Elektronik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi adına tescilli …tarih ve …sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı eşyadan kaynaklanan amme alacağının tahsili amacıyla anılan şirket adına düzenlenen ödeme emirlerine karşı dava açılmadığı ve borçla ilgili ödeme de yapılmadığından şirket hakkında haciz varakalarının düzenlendiği ve bu suretle amme alacağı karşılanamadığından, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un mükerrer 35. maddesi uyarınca kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına düzenlenen ödeme emrini iptal eden mahkeme kararı temyiz edilmiştir.
İLGİLİ MEVZUAT:
4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 198. maddesinin 1. fıkrasının olay tarihinde, 18/06/2009 tarih ve 5911 sayılı Kanun ile değiştirilmeden önceki, yürürlükteki şekliyle; 69. madde hükümleri saklı kalmak kaydıyla, yapılan kontrol ve denetlemeler sonucunda hiç alınmadığı veya noksan alındığı belirlenen gümrük vergileri ile işlemleri daha sonra yapılmak üzere teslim edilen eşyaya ilişkin gümrük vergilerinin, yükümlüye tebliğ edildiği tarihten itibaren on gün içinde ödenmesinin zorunlu olduğu, 232. maddesinin 1. fıkrasının, olay tarihinde, 18/06/2009 tarih ve 5911 sayılı Kanun ile değiştirilmeden önceki, yürürlükteki şekliyle, 234. madde hükümlerine göre alınacak para cezalarının, itiraz olmaksızın vergi tahakkukunun kesinleşmesinden veya idari itirazın ret kararı ile sonuçlanmasından sonra karara bağlanacağı; İdari yargı mercilerine başvurulmasının, gümrük idaresinin ceza uygulamalarını engellemeyeceği; bu fıkraya göre karara bağlanacak para cezalarının zaman aşımı süresinin, vergi tahakkukunun kesinleştiği tarihi takibeden günden itibaren işlemeye başlayacağı; 3. fıkrasında da; 1. fıkrada belirtilen para cezasının üç yıl içinde karara bağlanıp tebliğ edilmediği takdirde, zaman aşımına uğrayacağı, 242. maddesinin olay tarihinde, 18/06/2009 tarih ve 5911 sayılı Kanun ile değiştirilmeden önceki, yürürlükteki şekliyle 1. fıkrasında; yükümlülerin kendilerine tebliğ edilen gümrük vergileri için tebliğ tarihinden itibaren onbeş gün içinde ilgili gümrük idaresine verecekleri bir dilekçe ile düzeltme talebinde bulunabilecekleri, 2. fıkrasında; düzeltme taleplerinin ilgili gümrük müdürlüğünce otuz gün içinde karara bağlanarak yükümlüye tebliğ edileceği, 3. fıkrasında; kişilerin düzeltme taleplerine ilişkin kararlara, idari kararlara, gümrük vergilerine ve cezalara karşı yedi gün içinde, kararı alan gümrük idaresinin bağlı bulunduğu gümrük başmüdürlüğü nezdinde itirazda bulunabilecekleri, 4.fıkrasında; gümrük başmüdürlüğüne intikal eden itirazların otuz gün içinde karara bağlanarak ilgili kişiye tebliğ edileceği, 5.fıkrasında; ilk kararın alındığı idarenin gümrük başmüdürlüğü olduğu hallerde, bu karara karşı onbeş gün içinde Gümrük Müsteşarlığına itiraz edilebileceği, 6. fıkrasında; gümrük müsteşarlığına intikal eden itirazların kırk beş gün içinde karara bağlanarak ilgili kişiye tebliğ edileceği, 7. fıkrasında ise; gümrük başmüdürlükleri ile gümrük müsteşarlığı kararlarına karşı işlemin yapıldığı gümrük müdürlüğünün veya gümrük başmüdürlüğünün bulunduğu yerdeki idari yargı mercilerine başvurulabileceği kurala bağlanmıştır.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 102. maddesinde ise, amme alacağının vadesinin rastladığı takvim yılını takip eden takvim yılı başından itibaren 5 yıl içinde tahsil edilmezse zamanaşımına uğrayacağı hükme bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dosyanın incelenmesinden, dava konusu ödeme emri muhteviyatı vergilere ilişkin olarak, …tarih ve …sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı eşya nedeniyle yapılan 200,82 YTL gümrük vergisi, 55,25 YTL katma değer vergisi ve 215,18 YTL özel tüketim vergisi tahakkukunun 23/11/2006 tarihinde davacıya tebliğ edildiği, bu karara karşı, 11/12/2006 tarihinde idare kayıtlarına geçen dilekçeyle düzeltme talebinde bulunulduğu, düzeltme talebinin reddine dair işlemin, 17/01/2007 tarihinde davacı şirkete tebliği üzerine, başmüdürlük kayıtlarına 25/01/2007 tarihinde giren dilekçe ile yapılan itirazın, gelir eksiği miktarı, gümrük vergisi: 8.042 YTL, katma değer vergisi: 2.716 YTL, özel tüketim vergisi: 6.940 YTL olarak değiştirilmek ve işin esası incelenmek suretiyle reddi yolundaki İstanbul Gümrük ve Muhafaza Başmüdürlüğü işleminin 26/02/2007 tarihinde tebliğinden sonra, 21/03/2007 tarihinde anılan işlemin iptali istemiyle dava açıldığı anlaşılmıştır.
Olayda, düzeltme talebinin reddine ilişkin karara vaki itiraz başvurusunun, yedi günlük itiraz süresi geçirildikten sonra yapılmış olmasına ve bahsi geçen vergilerin süresinde itiraz edilmeyerek kesinleşmesine karşın; Gümrük Başmüdürlüğünce, itirazın esasının incelemesi suretiyle tesis edilen işlem, anılan İdarenin davacı üzerinde hukuki sonuç doğuran tasarrufu olduğundan, idari karardır. Bu nedenle yukarıda aktarılan mevzuat hükümleri göz önüne alındığında söz konusu işleme karşı on beş gün içerisinde Gümrük Müsteşarlığı nezdinde idari itirazda bulunulması; itirazın reddedilmesi veya cevap verilmemek suretiyle reddedilmiş sayılması halinde dava yoluna gidilebilecek iken, başmüdürlükçe tesis edilerek 26/02/2007 tarihinde davacıya tebliğ edilen işleme karşı 15 günlük itiraz başvuru süresinin geçirilmesinden sonra, 21/03/2007 tarihinde davanın açıldığı görülmektedir.
Bu durumda, dava konusu ödeme emrinin ek olarak tahakkuk ettirilen gümrük, özel tüketim ve katma değer vergilerine isabet eden kısımlarına ilişkin olarak Gümrük Başmüdürlüğünce yapılan işleme karşı davacı tarafından 4458 sayılı Kanun'un olay tarihindeki yürürlükteki şekliyle 242. maddesinde yer alan 15 günlük yasal sürede itiraz başvurusunda bulunulmadığı gibi bu sürenin geçirilmesinden sonra dava yoluna gidildiği, bahsi geçen sürenin sonunda ek tahakkukların kesinleştiği ve tahsil edilebilir hale geldiği, kesinleşen kamu alacaklarının 6183 sayılı Kanun'un 102.maddesinde yer alan 5 yıllık tahsil zaman aşımı süresinin dolduğu 31/12/2012 tarihinden sonra asıl borçlu şirket adına düzenlenen 20/10/2013 tarihli ödeme emriyle tahsili yoluna gidildiği ve tahsil edilememesi üzerine de davacı adına 26/03/2015 tarihli ödeme emrinin düzenlendiği göz önüne alındığında, sözü edilen kamu alacaklarının tahsil zaman aşımına uğradığı sonucuna ulaşılmaktadır.
Dava konusu ödeme emrinin gümrük, katma değer ve özel tüketim vergileri üzerinden 4458 sayılı Kanun'un 234. maddesi uyarınca hesaplanarak karara bağlanan para cezalarına ilişkin kısımlarına gelince;
4458 sayılı Kanun'un olay tarihindeki yürürlükteki şekliyle 232. maddesinde açıkça, ceza kararının, (vergi tahakkukuna itiraz halinde) idari itirazın ret kararı ile sonuçlanmasından sonra karara bağlanacağının ve idari yargı mercilerine başvurulmasının, gümrük idaresinin ceza uygulamalarını engellemeyeceğinin hükme bağlanmış olması karşısında, Kanun koyucunun, maddede geçen "vergi tahakkukunun kesinleşmesi" ibaresinden, vergi tahakkukuna karşı idari itiraz yoluna başvurulması hallerinde, itirazın reddine dair idari işlemin tesis edildiği tarihi kastettiği, başka deyişle, "idari kesinliği" aradığı sonucuna varılmaktadır.
Olayda ise, Gümrük Başmüdürlüğünce yapılan ek tahakkuk tutarlarının artırılması yolundaki işlem, 26/02/2007 tarihinde tebliğinden itibaren onbeş gün içinde, itiraz edilmeyerek kesinleşmiş olup, üç yıllık zaman aşımı süresi geçtikten sonra 30/10/2013 tarihinde karara bağlanan para cezasının zaman aşımına uğradığı sonucuna ulaşılmış olup, dava konusu ödeme emrinin para cezalarına isabet eden kısımlarının iptaline ilişkin hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. …Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararına yönelik TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2. Dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine, 11/10/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Dairemiz bozma kararına karşı yapılan karar düzelme talebi kabul edilmiş olmakla, Dosyanın incelenmesinden 21/03/2007 tarihine kadar olan süreçte davacının davalı idarenin işlemlerine karşı idari başvuru yollarını kullandığı bu sürecin sonunda ise idari yargıya başvurmak suretiyle iptal davası açtığı görülmektedir. İptal davası açmakla 2577 sayılı sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 27. maddesinin 4. fıkrası gereği işlemlerin icrası kanun gereği kendiliğinden durmaktadır.
4458 sayılı kanunun 242. maddesinin olay tarihindeki düzenlemesinde itiraz başvuruları miktar ile başvurulacak idari merciler belirlenmiş olup, itirazlar Danıştay uygulaması ile zorunlu başvuru yolu olarak kabul edilmiş ve uygulanmıştır. Tahakkuklara ilişkin Davanın açılmış olması ile yürütme yasa gereği kendiliğinden durmakla görülmekte olan tahakkuklara ilişkin davanın sonucunu müteakip başlaması gereken zamanaşımı söz konusudur. Bu bağlamda 15 günlük itirazın süresinde yapılmadığı gerekçesi ile tahakkukların iptaline yönelik davanın açılmış olmasına rağmen ödeme emrinin kesinleştiği tarih olarak 15 günlük itiraz süresinin sona erdiği tarihin esas alınması usule uygun bulunmadığı gibi,
2009 yılında 5911 sayılı Kanunla 4458 sayılı Kanun'un 197. maddesine 5. fıkra eklenmiştir. Bu düzenleme ile “tebliğ edilen gümrük vergileri; Kanun'un 242. maddesinde belirtilen sürelerde itirazda bulunulmaması veya süresi içinde idari yargı mercilerine başvurulmaması hallerinde bu sürelerin bittiği tarihte kesinleşeceği; dava açılması halinde mahkemece yükümlü aleyhine verilen kararın gümrük idaresine tebliğ edildiği tarihte tahsil edilebilir hale geleceği” düzenlenmek suretiyle açıkça, ek olarak tahakkuk eden vergilere ilişkin zaman aşımı süresinin, bu vergilere karşı açılan davaların red ile sonuçlanmasından sonra ilk derece mahkemesi kararlarının idareye tebliği ile vergilere ilişkin tahsil zaman aşımı süresinin başlayacağı belirtilmiştir. Kanun değişikliklerinin yürürlük maddesinde belirtilen tarihte yürürlüğe gireceği ve genel usuli düzenleme olmakla derhal uygulanacağı bilinmektedir. Bu sebeple zamanaşımının bu tarihler esas alınarak hesaplanması gerektiği düşüncesi ile,
Ceza kararlarının ise,
Beyanname tarihinde yürürlükte bulunan 4458 sayılı yasanın 232.maddesi ;“234 üncü madde hükümlerine göre alınacak para cezaları itiraz olmaksızın vergi tahakkukunun kesinleşmesinden veya idari itirazın ret kararı ile sonuçlanmasından sonra karara bağlanır. idari yargı mercilerine başvurulması gümrük idaresinin ceza uygulamalarını engellemez bu fıkraya göre karara bağlanacak para cezalarının zamanaşımı süresi vergi tahakkukunun kesinleştiği tarihi takip eden günden itibaren işlemeye başlar “
Şeklinde düzenlenmiş olup, düzenleme para cezalarını tahakkuk eden vergilerin kesinleşmesi şartına bağlamıştır. Bu “ kesinleşme” ilgilinin tahakkuklara karşı kullanacağı haklara göre farklı düzenlenmiştir. Buna göre tahakkuklara itiraz edilmeksizin kesinleşmesi, tahakkuklara itiraz edilmiş ise itirazın idarece reddedilmesi halinde tahakkukların idari kesinlik kazanmak suretiyle kesinleşeceği, idari yargı yerlerine başvurulması halinde ise bu başvurmanın ceza verilmesini engellemeyeceği düzenlenmiş ise de, 2577 sayılı Kanun'un 27. maddesinin 4. fıkrasında,” Vergi mahkemelerinde, vergi uyuşmazlıklarından doğan davaların açılması, tarh edilen vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümlerin ve bunların zam ve cezalarının dava konusu edilen bölümünün tahsil işlemlerini durduracağı” düzenlenmiş olmakla idari yargıya başvurulması halinde tahakkuklara bağlı olan bu para cezalarının artık tahsiline yönelik işlemlerin yapılmayacağı emredici hüküm olmakla bu durumda iptal istemli davanın kesinleşmesinin beklenmesi gerektiği sonucu doğmaktadır.
Belirtilen bu hukuki düzenlemeler nazara alınmak suretiyle zamanaşımı sürelerinin başlangıç tarihlerinin tespiti ile zamanaşımı sürelerinin hesap edilerek karar verilmesi gerektiği oyu ile Daire kararına katılmıyorum.