Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2021/2601 E. , 2022/3802 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2021/2601
Karar No : 2022/3802
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Veraset ve Harçlar Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Gayrimenkul Yatırım Ortaklığı A.Ş.
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket tarafından,6306 sayılı Kanun kapsamında rezerv yapı alanı ilan edilen bölgede, arsa satışı karşılığı hasılat paylaşımı sözleşmesi gereğince yüklenici iş ortaklığınca inşa edilen bağımsız bölümlerden kendi payına düşen kısımda yer alan İstanbul İli,Başakşehir İlçesi,… Mah.,… ada,… parselde yer alan muhtelif taşınmazların bir kısmının satışı sırasında ihtirazi kayıtla ödenen 334.815,74-TL tapu harcının iptali ve ödenen tutarın tecil faiziyle iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; uyuşmazlıkta, 6306 sayılı Kanun kapsamında rezerv yapı alanı ilan edilen bölgede inşa edilen bağımsız bölümlerin satışı nedeniyle ihtirazi kayıtla ödenen tapu harçlarının tecil faizi ile birlikte iadesi istemiyle bakılmakta olan davanın açıldığı; olayda, taşınmazın bulunduğu arsanın İstanbul Valiliği Çevre ve Şehircilik Müdürlüğü'nün … tarih ve … sayılı yazısından 6306 sayılı Kanun kapsamında ilan edilen "rezerv yapı alanı" içerisinde kaldığının görüldüğü,bu kapsamda inşa ettirilen taşınmazlardan davacı şirketce payına düşenlerden bir kısmının satışının gerçekleştirildiğinin tespit edildiği;bu durumda, 6306 sayılı Kanun kapsamında rezerv yapı alanı içerisinde yer alan ve anılan Kanun kapsamında yapılan uygulamalar neticesinde oluşan bağımsız bölümlerden davacı şirket tarafından yapılan ilk satış işlemleri tapu harcından istisna olacağından davacı adına tahakkuk ettirilen ve ihtirazi kayıtla ödenen tapu harçlarında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, davacı adına tahakkuk eden ve ihtirazi kayıtla ödenen toplam 334.815,74-TL tapu harcının iptaline, 334.815,74 TL'nin tahsil tarihinden itibaren 6183 sayılı Kanuna göre belirlenen tecil faizi oranında hesaplanacak faizi ile birlikte davacıya iadesine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının usul ve hukuka uygun olduğu, kararın kaldırılmasını gerektiren başka bir neden de bulunmadığı belirtilerek davalı istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: 6306 sayılı Kanun kapsamında inşa edilen bağımsız bölümlerin hak sahibi malik dışında üçüncü kişilere satış işlemlerinin istisna kapsamında değerlendirilemeyeceği iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı şirket tarafından,6306 sayılı Kanun kapsamında rezerv yapı alanı ilan edilen bölgede, arsa satışı karşılığı hasılat paylaşımı sözleşmesi gereğince yüklenici iş ortaklığınca inşa edilen bağımsız bölümlerden kendi payına düşen kısımda yer alan İstanbul İli,Başakşehir İlçesi,… Mah.,… ada,… parselde yer alan muhtelif taşınmazların bir kısmının satışı sırasında ihtirazi kayıtla ödenen 334.815,74-TL tapu harcının iptali ve ödenen tutarın tecil faiziyle iadesi istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
492 sayılı Harçlar Kanunu'nun 57. maddesinde, tapu ve kadastro işlemlerinden bu Kanun'a bağlı (4) sayılı Tarife'de yazılı olanların tapu ve kadastro harçlarına tabi olacağı, (4) sayılı Tarife'nin 20 (a) fıkrasında ise, gayrimenkullerin ivaz karşılığında devir ve iktisabında, gayrimenkulün beyan edilen devir ve iktisap bedelinden az olmamak üzere, emlak vergisi değeri üzerinden nispi harç ödeneceği hüküm altına alınmıştır.
16/05/2012 tarihinde yürürlüğe giren 6306 sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkında Kanun'un 1. maddesinde, bu Kanun'un amacının, afet riski altındaki alanlar ile bu alanlar dışındaki riskli yapıların bulunduğu arsa ve arazilerde, fen ve sanat norm ve standartlarına uygun, sağlıklı ve güvenli yaşama çevrelerini teşkil etmek üzere iyileştirme, tasfiye ve yenilemelere dair usul ve esasları belirlemek olduğu belirtilmiştir. Kanun'un, "dönüşüm gelirleri" başlıklı 7.maddesinin 9.fıkrasında ise, bu Kanun uyarınca yapılacak olan işlem, sözleşme, devir ve tesciller ile uygulamaların, noter harcı, tapu harcı, belediyelerce alınan harçlar, damga vergisi, veraset ve intikal vergisi, döner sermaye ücreti ve diğer ücretlerden; kullandırılan krediler sebebiyle lehe alınacak paraların ise banka ve sigorta muameleleri vergisinden müstesna olacağı belirtilmiştir.
6306 sayılı Kanun'un Uygulama Yönetmeliğinin 16.maddesine 2 Temmuz 2013 tarihinde eklenen 9.fıkra ile, Kanun kapsamında ilgili kurum (uygulama alanında dönüşüm projesi gerçekleştirecek olan Bakanlık,idare,TOKİ) veya gerçek veya özel hukuk tüzel kişilerince yapılacak olan işlem, sözleşme, devir ve tesciller ile uygulamaların, noter harcı, tapu harcı, belediyelerce alınan harçlar, damga vergisi, veraset ve intikal vergisi, döner sermaye ücreti ve diğer ücretlerden muaf olacağı belirtilmiştir.Yine, ilgili maddede alınmaması gereken harç ve vergiler arasında damga vergisi,tapu ve kadastro harçları ve noter harçları da sayılmıştır.
Yönetmeliğin 16.maddesinin 9.fıkrasına 25 Temmuz 2014 tarihinde eklenen (ç) bendi ile ilgili kurum (uygulama alanında dönüşüm projesi gerçekleştirecek olan Bakanlık,idare ve TOKİ) ile uygulama alanındaki yapıları malik olarak kullanan gerçek veya özel hukuk tüzel kişilerince yapılan uygulama alanındaki yapıların dönüşüme tabi tutulmadan önce ilk satışı, devri ve tescili işlemleri ile Kanun kapsamında yapılacak uygulamalar neticesinde meydana gelen yeni yapıların ilk satışı, devri ve tescili işlemlerine vergi, harç ve ücret muafiyetinin uygulanacağı kuralı getirilmiş, bu işlem ve uygulamalar ile uygulama alanındaki yapılarla ilgili olarak; noterler, tapu ve kadastro müdürlükleri, belediyeler ve diğer kurum ve kuruluşlar nezdinde Kanun uyarınca yapılan diğer işlemler hakkında belirtilen vergi, harç ve ücret muafiyetlerinin uygulanacağı ifade edilmiştir.
Yönetmeliğin 16.maddesinin 9.fıkrasının (ç) bendinde yer alan “ ilk satışı, devri ve tescili “ibaresi, “ilk satışı, devri, tescili ve ipotek tesis edilmesi” şeklinde 27 Ekim 2016 tarihinde değiştirilmiştir.
6306 sayılı Kanun'un vergi ve harç istisnası ile ilgili 7.maddenin 9.fıkrasında 7153 sayılı Kanunla yapılan ve 10/12/2018 tarihinden itibaren geçerli olan değişiklikle; “Bu Kanun uyarınca yapılacak olan ve Bakanlık, TOKİ, İller Bankası Anonim Şirketi, İdare ve dönüşüme konu yapıların inşası işini yüklenen müteahhit ile malik ve en az bir yıldır kiracı veya sınırlı ayni hak sahibi olarak riskli yapıyı kullanan gerçek kişiler veya özel hukuk tüzel kişilerinden birinin taraf olduğu;
a) Bu Kanun kapsamındaki taşınmazların dönüşüme (“yapıların dönüşüme” ibaresi 04/07/2019 tarihli ve 7181 sayılı Kanunla “taşınmazların dönüşüme” şeklinde değiştirilmiş) tabi tutulmadan önce ilk satışı, devri, tescili ve ipotek tesis edilmesi işlemleri ile bu Kanun kapsamında yapılacak uygulamalar neticesinde meydana gelen yeni yapıların malik, işi yüklenen müteahhit ve en az bir yıldır kiracı veya sınırlı ayni hak sahibi olarak riskli yapıyı kullanan gerçek kişiler veya özel hukuk tüzel kişilerine ilk satışı, devri, tescili ve ipotek tesis edilmesi işlemleri,
b) Bu Kanun kapsamındaki bir yapıdan dolayı, bu Kanun kapsamındaki parsellerde veya alanlarda veya söz konusu parsel ve alanların dışındaki parsellerde yeni bir yapı yapılması ya da mevcut bir yapının satın alınması veya ipotek tesis edilmesi işlemleri,
c) Kanun kapsamında yapılacak uygulamalar neticesinde meydana gelen yeni yapıların işi yüklenen müteahhit, Bakanlık, TOKİ, İller Bankası Anonim Şirketi, İdare ve bunların iştirakleri tarafından gerçekleştirilecek ilk satışı, devri, tescili ve ipotek tesis edilmesi işlemleri ile bu bentlerde belirtilen yapıların dönüşümüne ilişkin olarak Kanun uyarınca yapılacak diğer işlemler noter harcı, tapu harcı, belediyelerce alınan ücret ve harçlardan, veraset ve intikal vergisi, döner sermaye ücreti ve diğer ücretlerden, bu işlemler nedeniyle düzenlenecek kâğıtlar, resmî dairelerin mal ve hizmet alımlarına ilişkin ödemeler sebebiyle düzenlenen kâğıtlar da dahil olmak üzere damga vergisinden, bu Kanun kapsamındaki yapıların maliklerine ve malik olmasalar bile bu yapılarda kiracı veya sınırlı ayni hak sahibi olarak en az bir yıldır ikamet ettiği veya bunlarda işyeri bulunduğu tespit edilenlere bu amaçlarla kullandırılan krediler dolayısıyla lehe alınacak paralar, banka ve sigorta muameleleri vergisinden istisnadır. Bu Kanun kapsamındaki iş, işlem ve uygulamalar, Bakanlık, TOKİ, İller Bankası Anonim Şirketi ve İdarenin, sermayesinin yarısından fazlasına sahip oldukları şirketleri tarafından yürütülüyor ise, bu şirketlerce yapılan iş, işlem ve uygulamalarda da bu fıkrada belirtilen vergi, harç ve ücret muafiyetleri uygulanır.” hükmü getirilmiştir.
Kanunun 7.maddesinin 9.fıkrasında yapılan değişikliğin gerekçesi ise; “ Yapılan değişiklik ile 6306 sayılı Kanun kapsamında hangi vergi,harç ve ücretlerin istisna olduğu ve bu istisnalardan kimlerin ve hangi şartlarda faydalanacağı açıkça düzenlenerek uygulamada yaşanan tereddütlerin giderilmesi amaçlanmaktadır.” şeklinde ifade edilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinin değerlendirilmesinden; 492 sayılı Kanun'un ilgili maddeleri uyarınca gayrimenkullerin ivaz karşılığında devir ve iktisabının tapu harcına tabi olduğu, özel Kanun niteliğindeki 6306 sayılı Kanun kapsamında yapılacak devir ve tesciller için vergi ve harç istisnasının hangi durumlarda uygulanması gerektiğinin ise Kanunda yapılan ve 10/12/2018 tarihinden itibaren geçerli olan değişiklik öncesi ve sonrası dönemler için ayrı ayrı incelenmesi gerektiği sonucuna ulaşılmıştır.
Yukarıda da yer alan 6306 sayılı Kanun'un, "dönüşüm gelirleri" başlıklı 7.maddesinin 9.fıkrasının ilk halinde, Kanun uyarınca yapılacak olan işlem, sözleşme, devir ve tesciller ile uygulamaların tapu harcından istisna olduğu belirtilmiş olup ,Kanun'un Uygulama Yönetmeliğinin 16.maddesinin 9.fıkrasına 25 Temmuz 2014 tarihinde eklenen (ç) bendi ile de ..... Kanun kapsamında yapılacak uygulamalar neticesinde meydana gelen yeni yapıların ilk satışı, devri ve tescili işlemlerine vergi, harç ve ücret muafiyetinin uygulanacağı kuralı getirilmiştir.Kanun'un ve Uygulama Yönetmeliğinin ilgili maddelerinde, kentsel dönüşüm uygulamaları ile oluşturulan bağımsız bölümlerin, işi yüklenen müteahhit ya da dönüşüm uygulaması öncesinde riskli taşınmazın maliki tarafından satılmasıyla ilgili olarak satış işlemine ilişkin ödenen tapu harcı istisnası yönünden bir ayrıma gidilmediği görülmüştür.Bu durumda, riskli yapı niteliği taşıyan taşınmazların yıkılarak 6306 sayılı Kanun kapsamında yeniden inşasına ilişkin kentsel dönüşüm uygulamalarının, Kanun'un amacını gerçekleştirmeye yönelik olduğu, uygulama sonrasında inşa edilen konutların üçüncü kişilere ilk satış işlemlerinin de bu Kanun kapsamında değerlendirilerek Kanun'un 7. maddesinin 9. fıkrası uyarınca vergi ve harçtan istisna olması gerektiği sonucuna varılmıştır.
Kanun'un vergi ve harç istisnasıyla ilgili 7.maddesinin 9.fıkrasında uygulamada yaşanan tereddütlerin giderilmesi amacıyla yapılan ve 10/12/2018 tarihinden itibaren geçerli olan değişiklikle 6306 sayılı Kanun kapsamında hangi vergi,harç ve ücretlerin istisna olduğu ve bu istisnalardan kimlerin ve hangi şartlarda faydalanacağının açıkça düzenlendiği görülmektedir.Yapılan değişiklik ile Kanun'un 7.maddenin 9.fıkrasının (c) bendinde, Kanun kapsamında yapılacak uygulamalar neticesinde meydana gelen yeni yapıların işi yüklenen müteahhit, Bakanlık, TOKİ, İller Bankası Anonim Şirketi, İdare ve bunların iştirakleri tarafından gerçekleştirilecek ilk satışı, devri, tescili ve ipotek tesis edilmesi işlemleri ile bu bentlerde belirtilen yapıların dönüşümüne ilişkin olarak Kanun uyarınca yapılacak diğer işlemlerin tapu harcından istisna olduğu hüküm altına alınmıştır.Madde metninde de açıkça görüldüğü üzere,değişiklik öncesi madde içeriğinden farklı olarak dönüşüm uygulamaları sonrasında meydana gelen bağımsız bölümlerin üçüncü kişilere ilk satış işlemlerinin kimler tarafından yapılması durumunda istisna uygulanacağı tek tek sayılarak belirtilmiş olup riskli yapı malikleri tarafından yapılan ilk satış işlemleri ise bu kapsamda değerlendirilmemiştir.Bu durumda,riskli yapı malikleri tarafından 10/12/2018 tarihinden sonra satışı gerçekleşen bağımsız bölümlere ilişkin tapu harcı istisnasının uygulanamayacağı sonucuna varılmıştır.
Uyuşmazlık,davacı şirket tarafından ,6306 sayılı Kanun kapsamında rezerv yapı alanı ilan edilen bölgede yer alan ,maliki olduğu İstanbul İli, Başakşehir İlçesi, … Mahallesi, … Ada, … Parsel üzerinde arsa satışı karşılığı hasılat paylaşımı sözleşmesi gereğince yüklenici iş ortaklığınca inşa edilen bağımsız bölümlerden hissesine düşenlerden bir kısmının üçüncü kişelere satışı sırasında ödenen tapu harçlarının iptali ve ödenen tutarın tecil faiziyle iadesi istemine ilişkindir.Olayda, bağımsız bölümlerin inşa edildiği taşınmazın 6306 sayılı Kanun kapsamında rezerv yapı alanı ilan edilen bölgede yer aldığı dosyaya sunulan belgelerden anlaşılmaktadır.Bu hususta taraflar arasında da ihtilaf bulunmamaktadır.
Yukarıda da detaylı olarak açıklandığı üzere, 6306 sayılı Kanun'un 7/9.maddesi uyarınca 10/12/2018 tarihinden itibarın geçerli olan değişiklik öncesi dönemler için anılan Kanun kapsamında dönüşüm uygulamaları ile oluşturulan bağımsız bölümlerin riskli yapı malikleri tarafından üçüncü kişilere ilk satış işlemlerine ilişkin satıcılar adına tahakkuk eden ve tahsil edilen tapu harçları istisna kapsamındadır.Değişiklik sonrası dönemler için ise,riskli yapı malikleri tarafından üçüncü kişilere ilk satış işlemlerine ilişkin olarak malik adına tahakkuk eden tapu harcının Kanun'un açık lafzı ve gerekçesi karşısında istisna hükümleri kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir.Olayda,üzerine yeni bina inşa edilen taşınmazın maliki davacı şirket tarafından dava konusu 53 adet bağımsız bölümün üçüncü kişilere satışının 09/12/2019-25/12/2019 tarihleri arasında yani Kanun'da 10/12/2018 tarihi itibariyle geçerli olan değişiklik sonrası dönemde gerçekleştirildiği görülmüştür.Uyuşmazlıkta ise,Vergi Mahkemesince dava konusu bağımsız bölümlerin satışının yapıldığı tarihlerde yürürlükte bulunan Kanun hükümleri dikkate alınmadan, 6306 sayılı Kanun'un 7/9.maddesinde yapılan değişiklik değerlendirilmeden karar verilmiştir.
Bu durumda; 6306 sayılı Kanunun 7/9.maddesinin dava konusu bağımsız bölümlerin satışlarının yapıldığı tarihlerde yürürlükte bulunan halinde, dönüşüm uygulaması sonrası inşa edilen bağımsız bölümlerin hak sahibi malikler tarafından üçüncü kişilere satış işlemleri istisna kapsamında olmadığından," 6306 sayılı Kanun kapsamında rezerv yapı alanı içerisinde yer alan ve anılan Kanun kapsamında yapılan uygulamalar neticesinde oluşan bağımsız bölümlerin davacı şirket tarafından yapılan ilk satış işlemlerinin tapu harcından istisna olacağı"gerekçesiyle davanın kabulüne karar veren Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı idarenin istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin kabulüne,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 12/09/2022 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY: 6306 sayılı Kanun'un vergi ve harç istisnasıyla ilgili 7.maddesinin 9.fıkrasında 7153 sayılı Kanun'la yapılan ve 10/12/2018 tarihinden itibaren geçerli olan değişiklikle; " ......... c) Kanun kapsamında yapılacak uygulamalar neticesinde meydana gelen yeni yapıların işi yüklenen müteahhit, Bakanlık, TOKİ, İller Bankası Anonim Şirketi, İdare ve bunların iştirakleri tarafından gerçekleştirilecek ilk satışı, devri, tescili ve ipotek tesis edilmesi işlemleri ile bu bentlerde belirtilen yapıların dönüşümüne ilişkin olarak Kanun uyarınca yapılacak diğer işlemler noter harcı, tapu harcı,.........istisnadır." ifadesi hüküm altına alınmıştır.
Olayda, davacı şirket tarafından ,6306 sayılı Kanun kapsamında rezerv yapı alanı ilan edilen bölgede yer alan ,maliki olduğu İstanbul İli, Başakşehir İlçesi, … Mahallesi, … Ada, … Parsel üzerinde arsa satışı karşılığı hasılat paylaşımı sözleşmesi gereğince yüklenici iş ortaklığınca inşa edilen bağımsız bölümlerden hissesine düşenlerden bir kısmının üçüncü kişelere satışı sırasında ödenen tapu harçlarının iptali ve ödenen tutarın tecil faiziyle iadesi istenilmektedir.
Uyuşmazlıkta,kentsel dönüşüm uygulamaları ile inşa edilen bağımsız bölümlerin üçüncü kişilere satış işlemlerinin 6306 sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkında Kanun'un amacına uygun olarak Kanun'un anılan maddesinde de belirtildiği üzere "yapıların dönüşümüne ilişkin olarak Kanun uyarınca yapılacak" diğer işlemler kapsamında tapu harcından istisna tutulması, değişimden sonra oluşan bağımsız bölümlerin satışına ilişkin olarak müteahhitlere tanınan istisnanın Kanun'un amacı da dikkate alınarak riskli bölgelerin dönüştürülmesi işinin sağlanabilmesi için ilk iradenin malike ait olduğu,malikin bu yönde kabulü ile dönüştürülme işleminin başlayabileceği ve böylece Kanun'un amacının gerçekleşebileceği, malikin getirilen bu istisnadan yararlandırılmasının işin doğası gereği olduğu ve bu nedenle Yasa yapıcı tarafından ayrıca belirtilmesinin gerekmediği açıktır.Bu durumda, temyize konu Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.