T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2021/265
Karar No : 2024/48
TEMYİZ EDEN (DAVALI) :... Vergi Dairesi Müdürlüğü/...
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ...
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun Geçici 7. maddesi uyarınca 19/10/2015 tarihinde ticaret sicilinden terkin edilmek suretiyle tüzel kişiliği sona eren ... Gıda Kırtasiye Teknik Hırdavat Tekstil Elektronik Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin kanuni temsilcisi sıfatıyla 2013 yılının Ocak ila Aralık dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile kesilen özel usulsüzlük cezasından oluşan kamu alacağının tahsili amacıyla düzenlenen ... tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Ödeme emrine konu vergi ve cezalara ilişkin ihbarnamelerin davacının yerleşim yeri adresine tebligata çıkartıldığı, 14/03/2018 tarihli tebligatın adresin kapalı olduğu belirtilerek iade edildiği, aynı adrese ikinci kez gönderilen tebligatın 16/03/2018 tarihinde kapıya yapıştırılmak suretiyle yapıldığının anlaşıldığı olayda, tebligat yapılamaması üzerine en az on beş günlük münasip süre geçmesi neticesinde ikinci kez tebliğ yoluna gidilmesi gerekirken iki gün sonra ikinci kez tebliğ yoluna gidildiği, ikinci kez tebliğ için idarece tayin edilen münasip sürenin iki gün olarak kabulünün hukuka uygun düşmeyeceği, bu nedenle usulüne uygun şekilde tebliğ edilerek kesinleştirilemeyen ihbarnameler içeriği vergi ve cezalardan davacının sorumlu tutularak adına ödeme emri düzenlenmesinde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu ödeme emri iptal edilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Asıl borçlu şirketten tahsil edilemeyeceği anlaşılan kamu alacağının tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinin usul ve hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NİN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesi uyarınca 19/10/2015 tarihinde ticaret sicilinden re'sen kaydı silinen ... Gıda Kırtasiye Teknik Hırdavat Tekstil Elektronik Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin kanuni temsilcisi olan davacı adına 2013 yılının Ocak ila Aralık dönemleri için salınan vergi ve kesilen cezaların tahsili amacıyla dava konusu ödeme emrinin düzenlendiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "Tasfiye" başlıklı 17. maddesinde tasfiyeye giren şirketler için tasfiye dönemleri, tasfiye beyannamelerinin verilmesi, tasfiye kararının tespiti ve tasfiye memurlarının sorumluluğu ile ilgili düzenlemelere yer verilmiş, maddeye 5904 sayılı Kanun'un 6. maddesiyle eklenen ve 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe giren 9. fıkrayla, tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezaların, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacağı kurala bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bir şirketin borçlu kılınabilmesi ancak tüzel kişilik kazandığı tarih ile bu kişiliğin sona erdiği tarih arasındaki zaman diliminde olanaklıdır. Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre şirketlerin tüzel kişilikleri ticaret sicilinden silinmesiyle sona ermektedir. Ticaret silicilinden kaydı silinen ve hukuksal varlığı sona eren bir kurumun bu tarihten sonra haklara sahip olması, borçlu kılınması, temsili, yargı yerlerinden koruma istemesi mümkün değildir. Bu nedenle tasfiye edilerek tüzel kişilikleri sona eren kurumlar vergisi mükellefleri adına, tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlerle ilgili olsa dahi vergilendirme yapılması mümkün bulunmamaktadır. Tüzel kişiliği sona eren ve bu nedenle borçlandırılmasına hukuken imkan bulunmayan kurumların hukuksal varlığının devam ettiği dönemlere ait olup, ikmalen veya re'sen tarhı gereken vergi ve kesilecek cezalardan sorumlu tutulacaklar konusundaki hukuki boşluk, 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesine eklenen ve yukarıda kuralına yer verilen 9. fıkra ile giderilmiştir.
Buna göre; tüzel kişi kanuni temsilcisinin tasfiyesi tamamlanmış ve ticaret sicilinden kaydı silinmiş tüzel kişiler adına 03/07/2009 tarihinden itibaren yapılacak tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlere ilişkin tarhiyatların muhatabı olabileceği, başka bir ifadeyle söz konusu tarhiyatların müteselsilen sorumlu olmak üzere kanuni temsilcilerden biri adına yapılabileceği açıktır.
Yukarıda yer verilen yasal düzenlemeler uyarınca, tarhiyatın doğrudan kanuni temsilciler adına yapılabilmesi, asıl mükellefin tasfiye edilmesi ve tüzel kişiliğinin ticaret sicilinden silinmiş olması koşuluna bağlanmıştır.
Tasfiye ve iflas hallerinde ticaret şirketlerinin mükellefiyetlerinin sona erdirilmesinde süreç; Türk Ticaret Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunundaki işlemler yerine getirilerek, tasfiye edilme veya iflasın kapanması tescil ve ilan edildikten sonra, tüzel kişiliğin ticaret sicili kayıtlarından terkin edilmesiyle gerçekleşmektedir.
Ancak davacının kanuni temsilcisi olduğu ... Gıda Kırtasiye Teknik Hırdavat Tekstil Elektronik Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin tüzel kişiliğinin, 19/10/2015 tarihinde Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edilmek suretiyle 6102 sayılı Kanun'un geçici 7. maddesine istinaden ticaret sicilinden re'sen kaydı silinerek sona erdiği, yani 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin 9. fıkrasında yer verilen tasfiye süreci takip edilerek tasfiyesinin sonlandırılmadığı görülmektedir.
Bu durumda, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesi kapsamında ticaret sicil kaydının re'sen silinmesi nedeniyle 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesinin 9. fıkrasında öngörülen tasfiye koşulu gerçekleşmeden şirketin kanuni temsilcisi olan davacı adına tarh edilen vergiler ile kesilen cezaların hukuka aykırı olduğu dikkate alındığında, ortada ödeme emriyle takip edilebilecek kamu alacağının varlığından bahsedilemeyeceğinden yazılı gerekçeyle dava konusu ödeme emirlerini iptal eden Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair kararda sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
Nitekim Yasa Koyucu tarafından, 5520 sayılı Kanun'un 17. maddesinin 9. fıkrası kapsamına girmeyen tüzel kişilerin tüzel kişiliklerinin veya tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin sona ermesi halinde, sona erme tarihinden önceki dönemlere ilişkin her türlü, vergi tarhiyatı ve ceza kesme işleminde uygulanacak düzenleme eksikliği, 213 sayılı Vergi Usul Kanun'nun 10. maddesine 7103 sayılı Kanun'un 9. maddesi ile eklenen 27/03/2018 tarihinde yürürlüğe giren fıkra ile giderilmiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 23/01/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "Tasfiye" başlıklı 17. maddesinde tasfiyeye giren şirketler için tasfiye dönemleri, tasfiye beyannamelerinin verilmesi, tasfiye kararının tespiti ve tasfiye memurlarının sorumluluğu ile ilgili düzenlemelere yer verilmiş, maddeye 5904 sayılı Kanun'un 6. maddesiyle eklenen ve 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe giren 9. fıkrayla, tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezaların, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacağı kurala bağlanmıştır.
6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun geçici 7. maddesinde, maddede belirtilen hâlleri tespit edilen ya da bildirilen anonim ve limited şirketler ile kooperatiflerin tasfiyeleri ve ticaret sicilinden kayıtlarının silinmesinin, ilgili kanunlardaki tasfiye usulüne uyulmaksızın bu madde uyarınca yapılacağı hükme bağlanmış olup maddede geçen şirket ve kooperatifler için kendine özgü bir tasfiye ve ticaret sicilinden silinerek tüzelkişiliğin sona erme süreci öngörülmüştür.
Kanun koyucunun 6102 sayılı Kanun'un geçici 7. maddesi uyarınca ticaret sicilinden silinen şirketlerin hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucu sicilden silinmeden önceki dönemler için salınacak vergileri ve kesilecek cezaları 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin 9. fıkrası kapsamının dışında bırakmayı amaçladığı düşünülemeyeceğinden, ticaret sicilinden silinme şartının gerçekleştiği olayda kanuni temsilci olan davacı adına silinme öncesi dönem için tarhiyat yapılabileceğinden Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği oyuyla dairemiz kararına katılmıyorum.