T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2021/288
Karar No : 2022/1724
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVALI) : … Mal Müdürlüğü
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, 2012 yılının Aralık döneminden devreden katma değer vergisinin azaltılması gerektiği yolundaki tespitleri içeren vergi inceleme raporuna istinaden yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınca 2013 yılının Şubat, Mart, Ekim ve Kasım dönemleri için tarh edilen katma değer vergileri ile vergilerin bir katı tutarında kesilen ve tekerrür hükmü uygulanarak artırılan vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Davacı adına 2010 ila 2012 yıllarına ilişkin hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde düzenlenen inceleme raporlarına istinaden cezalı tarhiyatlar yapılmış, anılan yıllara ilişkin cezalı tarhiyatlara karşı açılan davalar reddedilmiştir.
Diğer taraftan, 2009 yılına ilişkin düzenlenen vergi inceleme raporunda, 2009 yılına ait katma değer vergisi beyan tablosu yeniden düzenlenmiştir. Bunun üzerine davacı adına 2009 yılına ilişkin tarh edilen vergi ve kesilen cezalar üzerinde 22/10/2014 tarihli tutanak ile uzlaşma sağlanmış ve 2009 yılına ait vergi ve cezalar kesinleşmiştir.
Bu nedenle, dava konusu cezalı tarhiyatın, devreden katma değer vergisinin azaltılmasından kaynaklanan kısmında ve dava konusu vergi ziyaı cezasının tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılarak kesilmesinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle davayı reddetmiştir.
Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 26/11/2019 tarih ve E:2016/13243, K:2019/6613 sayılı kararı:
i. Kararın, bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi hakkındaki inceleme:
Temyiz istemine konu edilen Vergi Mahkemesi kararının, anılan hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle uygun bulunmuştur.
ii. Kararın, vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi hakkındaki inceleme:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun “Tekerrür” başlıklı 339. maddesinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezasının yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı kurala bağlanmıştır.
Aynı Kanun'un ''Ceza İhbarnamesi'' başlıklı 366. maddesinde, kesilen vergi cezalarının ilgililere ceza ihbarnamesi ile tebliğ olunacağı, ceza ihbarnamelerinde ihbarnamenin sıra numarası, tanzim tarihi, ilgililerin soyadı, adı ve unvanı, varsa mükellef numarası (mükellef hesap numarası), ilgilinin açık adresi, kanunun madde ve fıkra numaraları gösterilmek ve mevcut deliller bildirilmek suretiyle olayın izahı, olayın ilgili bulunduğu vergilendirme veya hesap dönemi, varsa cezanın ilgili bulunduğu vergiye ait ihbarnamenin tarih ve numarası, varsa tekerrür ve içtima durumu, vergi cezasının hesabı ve miktarı, vergi mahkemesinde dava açma süresine ilişkin bilgilerin yer alması kural altına alınmıştır.
Menfaati ihlal edilenler tarafından iptal davası açılabilmesi için idari işlemlerin yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olması gerekmektedir.
İdari işlemin hukuki sebebi, idareyi o işlemi yapmaya iten soyut hukuk kuralı olup vergi hukukunda vergi ve cezanın hukuki sebebi ise somut vergi kanunlarındaki vergi salınmasını ve ceza kesilmesini gerektiren kurallardır.
Bu nedenle vergi ve/veya ceza ihbarnamelerinin, kanunda yazılı unsurları ihtiva etmesi yanı sıra sebep unsuru bakımından kanunun hangi maddesi uyarınca düzenlendiği hususunu; diğer bir anlatımla kanuni dayanağını da içermesi gerekir. Kanuni dayanağın tereddüte yer vermeyecek biçimde açık olarak gösterilmesi, ilgililerin, ne suretle ve hangi hukuki nedenle vergi ve/veya cezaya muhatap kılındıklarını bilmelerine, böylece savunma haklarını gereği gibi kullanabilmelerine olanak tanınması için zorunludur.
Dava konusu, vergi ziyaı cezaları tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle kesilmiştir.
Olayda, ihbarnamede, vergi ziyaı cezasının, 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinde düzenlenen tekerrür hükümleri uyarınca artırılarak uygulandığına ilişkin herhangi bir açıklamaya yer verilmemiştir.
Bu durumda, vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılan kısmında sebep unsuru açısından hukuka uygunluk görülmediğinden, Vergi Mahkemesi kararının, anılan hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.
iii. Karar sonucu:
Daire, bu gerekçeyle kararın, vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasını bozmuş; bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasını onamıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
Davacı adına kesilen 2009 yılının Kasım ve Aralık dönemlerine ilişkin vergi ziyaı cezası üzerinde 22/10/2014 tarihli tutanak ile uzlaşma sağlanmış ve cezalar kesinleşmiştir.
Vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle kesilebilmesi için 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinde aranılan şartların gerçekleşmesi gerekmektedir.
Olayda, 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinde aranılan şartların gerçekleştiği görüldüğünden, dava konusu 2013 yılının Şubat, Mart, Ekim ve Kasım dönemlerine ilişkin vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılarak kesilmesinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Israr kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Kesilecek vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılarak uygulanabilmesi için 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinde belli şartlar öngörülmüştür. Bu şartlardan biri tekerrüre dayanak alınan vergi ziyaı cezasının kesinleşmesi; diğer şart ise kesilecek olan cezanın, ilk cezanın kesinleştiği tarihten sonraki bir döneme ait olmasıdır. Olayda, dava konusu 2013 yılının Şubat, Mart, Ekim ve Kasım dönemlerine ait vergi ziyaı cezalarının, 22/10/2014 tarihinde kesinleşen vergi ziyaı cezasının kesinleştiği tarihten önceki dönemlere ait olduğu görülmektedir. Bu nedenle 22/10/2014 tarihinde kesinleşen vergi ziyaı cezaların, dava konusu vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırımlı kesilmesine dayanak alınması hukuka uygun düşmemiştir. Açıklanan gerekçeyle, ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY:
Davacı adına, 2009 yılına ilişkin kesilen vergi ziyaı cezası, tarhiyat öncesi uzlaşma sağlanmak suretiyle 22/10/2014 tarihinde kesinleşmiştir. Bu cezalar, dava konusu 21/07/2015 tarihli ihbarnameler içeriği 2013 yılının Şubat, Mart, Ekim ve Kasım dönemlerine ait vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılarak kesilmesine dayanak alınmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinin 14/10/2021 tarih ve 7338 sayılı Kanun'un 38. maddesiyle değiştirilmeden önceki halinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezasının yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı kurala bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Tekerrür hükmü sebebiyle cezanın artırımlı uygulanabilmesi için, tekerrür uygulanacak cezaya ilişkin eylemin, daha önce işlenmiş bir fiil için kesilen cezanın kesinleşme tarihini takip eden yılın başından itibaren beş yıl içindeki bir tarihte gerçekleşmiş olması ve bu eylem nedeniyle aynı süre içinde ceza kesilmiş olması gerekmektedir.
Olayda, 2014 yılında kesinleşen vergi ziyaı cezası, 2013 yılının Şubat, Mart, Ekim ve Kasım dönemleri için kesilen vergi ziyaı cezaları için tekerrüre dayanak alınmış ise de 213 sayılı Kanun'un 339. maddesi gereği, tekerrüre esas alınan cezanın kesinleştiği tarihten önceki tarihlerde gerçekleştirilen eylem nedeniyle kesilen vergi ziyaı cezalarına tekerrür hükümleri uygulanamayacağından, dava konusu vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümlerinin uygulanması suretiyle arttırılmasında ve davanın reddi yolunda verilen ısrar kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davacının temyiz isteminin KABULÜNE,
2- … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren on beş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 28/12/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.