Danıştay 7. Daire Başkanlığı 2021/3385 E. , 2021/4497 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2021/3385
Karar No : 2021/4497
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … Madencilik Doğalgaz İnşaat Nakliyat Petrol Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava Konusu İstem: Davacının hesap ve işlemlerinin 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu kapsamında incelenmesi neticesinde düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden ithalat yoluyla alınan baz yağlar ile tamamı yurt içinden temin edilen katkı maddeleri karıştırılarak üretilen müstahzarların beyan edildiği gibi Gümrük Tarife İstatistik Cetvelinin 34.03 pozisyonunda değil 27.10 pozisyonunda olması gerektiğinin tespit edildiğinden bahisle 2012 yılının Şubat, Nisan ilâ Temmuz aylarının muhtelif dönemleri için re'sen tarh edilen özel tüketim vergileri ile vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi Kararının Özeti: Bozma kararı üzerine, Mahkemelerinin 14/09/2020 tarihli ara kararı ile davacıdan, imalatta kullanılan esas ve diğer katkı maddelerini gösteren üretim formül ve reçetelerinin istenildiği, anılan bilgi ve belgelerin ibraz edilmediği belirtilerek, uyuşmazlığı çözüme kavuşturabilecek mahiyette başkaca bir bilgi ve belgenin de dava dosyasında bulunmadığı, yargılamada gelinen safahat gözetildiğinde mamul numunesinin temin edilmesinin fiilen imkansız olduğu, bu nedenlerle bilirkişi incelemesi yapılmasının mümkün olmadığının anlaşıldığı, üretilen eşyanın hangi pozisyonda olduğunun ispatının ise davacıya ait olmasına karşın iddiasını ispatlayamadığı anlaşıldığından, dava konusu vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi tarhiyatlarında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Ara kararı ile istenilen bilgi ve belgeler için yeterli süre verilmediği, verilen süre sonu da beklenilmeksizin karar verildiği, kararda cevaplarının hukuksal değerlendirmesinin yapılmadığı, yargılama süreci içerisinde iptale yönelik verilen ilk mahkeme kararının usuli kazanılmış hak oluşturduğu, ödeme emirlerine karşı açılan davalarda verilen iptal kararlarının kesin hüküm niteliği taşıdığı, 34.03 pozisyonu kapsamında üretim yapıldığı, bilirkişi incelemesi yaptırılmadığı, şirketin tasfiye sürecine girdiği ve idare lehine vekalet ücretine hükmedilmemesi gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : İstemin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … DÜŞÜNCESİ : Re'sen araştırma ilkesi uyarınca, üretimde kullanılan baz yağ ve katkı maddelerinin miktarları ile üretilen ürünün kimyasal özelliklerinin tespiti amacıyla, bu konuda uzman ve tarafsız olan üç kişiden oluşturulacak bilirkişi heyeti marifetiyle konunun incelenmesi sonucunda düzenlenecek rapordaki tespitlerin tarife yorum kuralları kapsamında izahname ve açıklama notları çerçevesinde yapılacak değerlendirmede ulaşılacak sonuca göre karar verilmek üzere temyize konu kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
Görülmekte olan uyuşmazlığın çözümü, 27.10 alt pozisyonunda yer alan baz yağlara çeşitli oranlarda katkı maddeleri katılması sonucu üretilen mamullerin tarife cetvelinin yine 27.10 alt pozisyonunda yer alan diğer yağlama yağlarına ilişkin kısmında mı, yoksa 34 ve/veya 38. fasılların alt pozisyonunda yer alan kısımlarında mı sınıflandırılacağının tespitine bağlıdır. Söz konusu tespitin, uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan 24/05/2000 tarih ve 24058 (mükerrrer) sayılı Resmi Gazete'de yayımlanmış olan 1 Seri no'lu Gümrük Genel Tebliği eki "Tarife Cetveli İzahnamesi" ve 10/06/2006 tarih ve 26194 (mükerrer) sayılı Resmi Gazete'de yayımlanmış olan 1 Seri no'lu Gümrük Genel Tebliği eki "Gümrük Tarife Açıklama Notları"nda yer alan açıklamalara göre yapılması gerekmektedir.
Konuya ilişkin olarak açıklama notlarında üç önemli kriter getirilmiştir. Buna göre, bir müstahzarın 27.10 alt tarife pozisyonunda sınıflandırılabilmesi için mamulün kimyasal analizi ile tespit edilen petrol yağı veya bitümenli mineral yağların oranının bileşiğin ağırlık itibarıyla %70 veya daha fazlasına tekabül etmesi, üretilen müstahzarın tarife cetvelinin başka bir yerinde belirtilmemiş veya yer almamış olması ve karışım halindeki bitümenli mineralden elde edilen yağlar ve petrol yağlarının, müstahzarın esas bileşenini teşkil etmesi, yani, müstahzarın kullanımı açısından esas bileşen olması zorunludur.
Mamûlün esas maddesinin ve ağırlık itibarıyla içerdiği petrol yağının tespit edilebilmesi için; üretimde kullanılan baz yağı ve katkı maddelerinin tür ve miktarlarının belirlenerek, bunların karışımı/bileşimi sonucunda baz yağının niteliğinin değişip değişmediği, üretimin taahhüde uygun olarak yapılıp yapılmadığı, belirlenen oranlar itibarıyla tüm bileşiğin yüzde kaçının petrol yağları ve bitümenli minerallerden elde edilen yağlardan oluştuğu ve mâmule esas niteliğini verip vermediği hususlarının ortaya konulması gerekmektedir.
Dosyanın incelenmesinden; ….Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyiz edilmesi üzerine Dairemizin 24/11/2017 tarih E:2016/7566, K:2017/6183 sayılı kararıyla, re'sen araştırma ilkesi uyarınca, imal edilen ürünlerin, numunesi olmadığından üretim formülü ve üretim reçetesinin temin edilerek, üretilen ürünün kimyasal özelliklerinin tespiti amacıyla bilirkişi incelemesi yaptırılmak suretiyle ulaşılacak sonuca göre karar verilmek üzere bozulması üzerine verilen ısrar kararının Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 01/07/2020 tarih ve E:2020/284, K:2020/895 sayılı kararı ile konunun üç kişiden oluşturulacak bilirkişi heyeti marifetiyle incelenmesi sonucunda düzenlenecek rapordaki tespitlerin değerlendirilmesi suretiyle ulaşılacak sonuca göre yeniden karar verilmek üzere bozulduğu, mahkemece üretim reçete ve formülünün istendiği ancak davacı tarafından sözü edilen üretim formülü ve reçetelerin sunulmadığı belirtilerek yukarıda değinilen gerekçeyle davanın reddi yolunda verilen kararın davacı tarafından temyiz edildiği görülmektedir.
Her ne kadar temyize konu kararda davacı tarafından üretim formülü ve reçetelerinin sunulamadığı ve bu nedenle bilirkişi incelemesi yaptırılmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiş ise de davacının temyiz dilekçesinde 34.03 pozisyonunda üretim yapıldığını iddia ettiği, dava konusu cezalı tarhiyatların dayanağı olan ve … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu, söz edilen rapor ekindeki davacının imzasını taşıyan vergi inceleme tutanağı ve diğer ekler incelendiğinde, davacının imalatına ilişkin ayrıntılı imalat çizelgesinin, üretim tasdik raporlarına ilişkin listenin, fiili tüketim raporlarının bulunduğu görülmüş olup, sözü edilen bilgi ve belgeler çerçevesinde üretimde kullanılan baz yağ ve katkı maddelerinin miktarları ile taahhüt edilen müstahzarların üretilip üretilemeyeceğinin ve kimyasal özelliklerinin tespiti amacıyla bu konuda uzman ve tarafsız olan üç kişiden oluşturulacak bilirkişi heyeti marifetiyle konunun incelenmesi sonucunda düzenlenecek rapordaki tespitlerin tarife yorum kuralları kapsamında izahname ve açıklama notları çerçevesinde değerlendirilmesi suretiyle ulaşılacak sonuca göre karar verilmek üzere, temyize konu kararın bozulması gerekmektedir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
4. Yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine,
5. 2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 08/11/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan mahkeme kararı, aynı gerekçe ve nedenlerle uygun görülmüş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, mahkeme kararının onanması gerektiği oyu ile, karara katılmıyorum.