DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU 2021/386 E. , 2022/632 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2021/386
Karar No : 2022/632
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ...Vergi Dairesi Başkanlığı - ...
(...Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ...
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, vergi inceleme raporuna istinaden 2011 yılına ait yasal defter ve belgeleri mücbir sebep olmaksızın ibraz edilmediğinden bahisle katma değer vergisi indirimleri reddedilmek ve 2010 yılının Aralık döneminden devreden katma değer vergisi azaltılmak suretiyle yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınca 2011 yılının Ocak ilâ Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergileri, vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ile aynı yılın Ocak dönemi için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
.... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararı:
Dava konusu katma değer vergileri ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden yapılan inceleme:
Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda aşağıdaki tespitlere yer verilmiştir:
i. Mükellefin 2010, 2011, 2012 yılları defter ve belgelerinin sahte belge düzenleme, sahte belge kullanma ve risk analizi yönlerinden incelenmek üzere istenilmesine ilişkin yazı müfettişlik adresinde 16/09/2015 tarihinde rızaen kendisine tebliğ edilmesine rağmen ilgili defter ve belgeler mücbir sebep olmaksızın incelemeye ibraz edilmemiştir.
ii. Mükellef tarafından, defter ve belgelerin aracından çalındığı için ibraz edilemediği ifade edilse de bununla ilgili zayi belgesi ibraz edilmemiştir.
iii. 2011 yılına ilişkin defter ve belgeleri ibraz edilmediğinden, mükellef tarafından 2011 yılında indirim konusu yapılan bütün katma değer vergilerinin reddedilmesi gerektiği ve ayrıca sahte belge kullanımından kaynaklanan indirimler hakkında işlem yapılmasına gerek bulunmadığı değerlendirmesine yer verilmiştir.
Davacı tarafından dava konusu vergi ve cezaların zamanaşımına uğradığı iddia edilmekteyse de dava konusu vergi ve cezalara ilişkin ihbarnamelerin, anılan vergi ve cezaların zamanaşımına uğramasından önce 11/12/2016 ve 24/10/2016 tarihlerinde elektronik ortamda davacıya tebliğ edilmiş olması karşısında olayda dava konusu vergi ve cezaların zamanaşımına uğradığından söz edilemeyecektir.
Ayrıca davacıya tebliğ edilen defter ve belge isteme yazısına rağmen davacı tarafından 2011 yılına ait defter ve belgelerin mücbir sebepten dolayı ibraz edilemediğini ortaya koyan herhangi bir belge sunulmadığı anlaşılmaktadır.
Vergi Usul Kanunu'nda yer alan defter ve belgelerin ibrazıyla vergi muamelelerinin ispatına ilişkin hükümler ile Katma Değer Vergisi Kanunu'nda yer alan katma değer vergisi indirimine ilişkin hükümler birlikte değerlendirildiğinde, defter ve belgelerini mücbir sebep olmaksızın vergi incelemesine ibraz etmeyen davacının bu defter ve belgelere dayanarak indirim konusu yaptığı katma değer vergilerinin reddi suretiyle re'sen tarh edilen katma değer vergilerinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Ayrıca defter ve belge ibraz etmeme fiili 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde sayılan fiiller arasında bulunmaktadır. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 344. maddesinde yer alan "vergi ziyaına 359 uncu maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu ceza üç kat uygulanır." hükmü karşısında tarh edilen verginin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık görülmemiştir.
Özel usulsüzlük cezası yönünden yapılan inceleme:
Olayda özel usulsüzlük cezası kesilmesini öngören ve bu cezanın kesilmesine dair koşulları düzenleyen 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrasında belirtilen unsurların gerçekleştiği yönünde hukuken geçerli bir tespit bulunmamaktadır. Bu durumda idari cezalar için de geçerli olan "cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı" yolundaki genel ceza hukuku ilkesi gereği varsayım ya da kıyas yoluyla ceza tayinine olanak bulunmadığından davacı adına kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Karar sonucu:
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu özel usulsüzlük cezası yönünden davanın kabulüne, katma değer vergileri ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davanın reddine karar vermiştir.
Tarafların istinaf istemini inceleyen ...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararı:
Özel Usulsüzlük cezası yönünden yapılan istinaf incelemesi:
İstinaf istemine konu karar, dava konusu özel usulsüzlük cezası yönünden hukuka uygun görüldüğünden davalı istinaf isteminin reddine karar verilmiştir.
Dava konusu cezalı tarhiyatın 2011 yılına ilişkin katma değer vergisi indirimlerinin reddinden kaynaklanan kısmına ilişkin yapılan istinaf incelemesi:
Defter ve vesikalarının, iradesi dışındaki sebepler dolayısıyla elinden çıkmış bulunduğunu hukuken itibar edilebilir donelerle ortaya koyarak ibraz ödevini mücbir sebep hali nedeniyle yerine getiremediğini ispatlayan mükellefin katma değer vergisi indirimlerinin, salt defter ve belgelerinin incelemeye ibraz edilmediğinden bahisle reddine imkan bulunmamaktadır.
Olayda, dava konusu cezalı tarhiyata ilişkin yapılan vergi incelemesi sırasında, davacı tarafından defter ve belgelerin ibrazı ödevinin yerine getirilmesine engel teşkil eden bir mücbir sebep hali somut olarak ortaya konulamamışsa da defter ve belgelerin istenilmesine ilişkin yazı davacıya tebliğ edilmeden yaklaşık beş ay önce 14/04/2015 tarihinde .... Asliye Ticaret Mahkemesinde zayi davası açılmıştır. ...Asliye Ticaret Mahkemesinin ...tarih ve E:...K:...sayılı kararıyla davacının 2009 ilâ 2012 yıllarına ait ticari defter ve kayıtlarının, hırsızlık yapılan araçtan çalındığı ve bulunamadığı yönünde soruşturma dosyasının mevcut olduğu tespit edilerek anılan yıllara ait yevmiye defterleri, defteri kebirler, envanter defterleri, alış-satış faturaları ve irsaliyeler, tahsilat ve ödeme makbuzları ile bunlarla ilgili belgelerin zayi olduğunun tespitine karar verilmiş ve değinilen karar 15/04/2017 tarihinde kesinleşmiştir.
Davacı tarafından istinaf dilekçesi ekinde dosyaya ibraz edilen söz konusu zayi belgesinin, davacıya ait 2011 yılı defter ve vesikalarının, iradesi dışındaki sebepler dolayısıyla elinden çıkmış bulunduğunu hukuken itibar edilebilir şekilde ortaya koymaya yeterli bulunduğu sonucuna varıldığından dava konusu cezalı tarhiyatın 2011 yılı katma değer vergisi indirimlerinin reddinden kaynaklanan kısmında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Dava konusu cezalı tarhiyatın, 2010 yılından devreden katma değer vergisi tutarının azaltılmasından kaynaklanan kısmına ilişkin yapılan istinaf incelemesi:
Katma değer vergisi açısından vergi alacağı, katma değer vergisinin konusunu oluşturan teslim ve hizmetin yapıldığı tarihte doğacaktır. Ancak teslim ve hizmetin yapıldığı tarihte ödenecek katma vergisinin ortaya çıkmaması, vergi alacağının henüz doğmadığı anlamına gelmemektedir. 2010 yılına ilişkin hesapları incelenen davacının ilgili yıldan devreden katma değer vergisinin değiştirilmesine bağlı olarak, sonraki yıllara ait katma değer vergisi beyan tablolarında meydana gelen değişiklik sonucunda, ödenecek katma değer vergisinin 2011 yılında ortaya çıkması halinde zamanaşımının 2011 yılını takip eden yıldan itibaren başlayacağının kabulü, vergi borcunun, süresi belirli olmayan ve katma değer vergisi beyan tablosuna göre değişken bir zamanaşımı süresine tabi olması sonucunu doğuracaktır.
Anayasa’nın 2. maddesinde yer alan hukuk devletinin en önemli ilkelerinden olan hukuk güvenliği, belirliliği zorunlu kılmaktadır. Vergilendirmede belirlilik ilkesi, yükümlülüğün hem kişiler hem de idare yönünden belli ve kesin olmasını, ilgili kişilerin mevcut şartlar altında belirli bir işlemin ne tür sonuçlar doğurabileceğini makul bir düzeyde öngörmelerini gerektirmektedir. Vergi alacaklısı olan devleti vergi alacağını takip etme ve harekete geçirme konusunda itici bir güç olan zamanaşımı, mükellef yönünden de vergi ödeme yükümlülüğünü sona erdiren bir itiraz olması nedeniyle vergilendirmenin temel bir ögesi olup başlangıç ve bitiş süreleri açık, belirgin, somut ve öngörülebilir olması gereken bir unsurdur.
Bu durumda, 2010 yılında doğan katma değer vergisi alacağı, Vergi Usul Kanunu'nun 113 ve 114. maddeleri uyarınca, 31/12/2015 günü sonunda zamanaşımına uğrayacaktır. Davalı idarece, davacının 2011 yılı beyan tablosunun yeniden düzenlendiği ve vergi inceleme raporuna istinaden gerçekleştirilen dava konusu cezalı tarhiyatı ihtiva eden ihbarnamelerin bu tarihten sonra 2016 yılında davacıya tebliğ edildiği dikkate alındığında, dava konusu cezalı tarhiyatın önceki yıldan devreden indirilecek katma değer vergisinin azaltılmasından kaynaklanan kısmında zamanaşımı nedeniyle hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Karar sonucu:
Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle kararın özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf isteminin reddine, katma değer vergileri ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf isteminin kabulü ile değinilen hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra katma değer vergileri ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davanın kabulüne karar vermiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 23/06/2020 tarih ve E:2019/1560, K:2020/2253 sayılı kararı:
Dava konusu özel usulsüzlük cezası ile cezalı tarhiyatın 2010 yılından devreden katma değer vergisinin azaltılmasından kaynaklanan kısmına ilişkin yapılan temyiz incelemesi:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen nedenler, Vergi Dava Dairesi kararının, özel usulsüzlük cezası ile cezalı tarhiyatın önceki yıldan devreden katma değer vergisinin azaltılmasından kaynaklanan kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Dava konusu cezalı tarhiyatın 2011 yılı katma değer vergisi indirimlerinin reddinden kaynaklanan kısmına ilişkin yapılan temyiz incelemesi:
Olayda, .... Asliye Ticaret Mahkemesi'nin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararıyla davacının defter ve belgelerinin zayi olduğunun tespitine karar verilmiş ise de bahsi geçen belgelerin araç içerisinde bulundurulması, muhafazası ve çalınması hayatın gerçeklerine uygun düşmemektedir. Bu durumda, davacının defter ve belgelerini mücbir sebep olmaksızın incelemeye ibraz etmediği hususu sabit olduğundan üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı anlaşılmaktadır.
Karar sonucu:
Daire, bu gerekçeyle Vergi Dava Dairesi kararının cezalı tarhiyatın 2010 yılından devreden katma değer vergisinin azaltılmasından kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrası ile özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasını onamış, cezalı tarhiyatın 2011 yılı katma değer vergisi indirimlerinin reddinden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasını bozmuştur.
… Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
Ticari mevzuat hükümlerinin tetkiki ve basiretli tacir vasıflarının değerlendirilmesi hususlarında ihtisas mahkemesi olarak kabul edilen Asliye Ticaret Mahkemesince davacının 2009 ilâ 2012 yıllarına ait yevmiye defterleri, defteri kebirler, envanter defterleri, alış-satış faturaları, irsaliyeleri, tahsilat ve ödeme makbuzları ile bunlarla ilgili belgelerin zayi olduğunun tespitine karar verilmiş ve verilen karar kesinleşmiştir. Bu nedenle, söz konusu zayi belgesi, davacıya ait 2011 yılı defter ve vesikalarının, iradesi dışındaki sebepler dolayısıyla elinden çıkmış bulunduğunu hukuken itibar edilebilir şekilde ortaya koymaya yeterlidir.
Bununla birlikte, davacı tarafından zayi davası, kendisinden defter ve belgelerin ibrazı istenilmeden yaklaşık beş ay önce açılmıştır. Bu husus, bozma kararına dayanak alınan "bahsi geçen belgelerin araç içerisinde bulundurulması, muhafazası ve çalınmasının hayatın gerçeklerine uygun düşmediği" yönündeki kabulün, somut uyuşmazlık bakımından geçerli kabul edilmeyeceğini göstermektedir.
Öte yandan, davacıya ait 2011 yılı defter ve belgeleri, daha önce aynı yıla ilişkin olarak gerçekleştirilen vergi incelemesine ibraz edilmiş ve ibraz edilen defter-belgelerin incelenmesi sonucunda 2011 yıl için davacı hakkında 29/11/2013 tarihli vergi inceleme raporu düzenlenmiştir. Aynı zamanda dava konusu cezalı tarhiyatın dayanağı vergi inceleme raporu ile 05/11/2014 tarihli ifade tutanağından aynı yıla ilişkin defter-belgelerin 22/10/2014 tarihinde başka bir vergi incelemesine de ibraz edildiği anlaşılmaktadır. Bu hususlar da söz konusu yıla ilişkin defter ve belgelerin varlığına ve davacının, defter-belgelerini incelemeden kaçırma/gizleme niyetinin bulunmadığına kanıt oluşturmaktadır.
Davacı hakkında aynı yıla ilişkin olarak yapılan önceki vergi incelemelerinde 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. ve 34. maddelerinde belirtilen şartların ihlal edildiğine dair herhangi bir eleştiri yapılmamış ve davalı idarece bu yönde bir iddiada bulunulmamıştır. Bu durumda dava konusu cezalı tarhiyatın dayanağı vergi inceleme raporunda indirim konusu yapılan katma değer vergilerinin yer aldığı fatura veya benzeri vesikaların kanuni defterlere kayıt koşulunun yerine getirilip getirilmediğinin tespit edilemediğinden söz edilerek indirimlerin tamamının reddi yoluna gidilmesi 213 sayılı Kanun'un 134. ve 138. maddelerinin gözettiği amaca da uygun düşmemektedir.
Vergi Dava Dairesi, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin hukuka uygun olduğu belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...DÜŞÜNCESİ: Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 34. maddesinin (1) numaralı fıkrasında belirtilen şartların yerine getirilmesi ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkündür. Faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde ise bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Dava konusu cezalı tarhiyatların dayanağı vergi inceleme raporunda, tutulması zorunlu olan defterler ile verilen beyannamelerin gerçeği yansıtmadığı ve ilgili yasal defter ve belgelerin mücbir sebep bulunmaksızın incelemeye ibraz edilmediği belirtilerek 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinin ikinci fıkrasının (3) ve (6) numaralı bentleri uyarınca davacının 2011 yılına ilişkin katma değer vergisi matrahlarının re'sen takdir edileceği belirtilmiştir.
Raporda davacının alış faturalarının bir kısmının gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı tespit edilmiş ancak mücbir sebep bulunmaksızın defter ve belgelerin ibraz edilmemesi nedeniyle ilgili yıldaki tüm katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesi üzerine gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı tespit edilen faturalar yönünden ayrıca işlem yapılmasına gerek bulunmadığı belirtilmiştir.
Dava konusu cezalı tarhiyatlara ilişkin yapılan vergi incelemesi sırasında, davacı tarafından defter ve belgelerin ibrazı ödevinin yerine getirilmesine engel teşkil eden bir mücbir sebep hali somut olarak ortaya konulamamıştır. Ancak dava açıldıktan sonra dosyaya ibraz edilen ...Asliye Ticaret Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararıyla 2009 ilâ 2012 yıllarına ait yevmiye defterleri, defteri kebirler, envanter defterleri, alış-satış faturaları ve irsaliyeler, tahsilat ve ödeme makbuzları ile bunlarla ilgili belgelerin zayi olduğu hukuken itibar edilebilir şekilde ortaya konulmuş bulunmaktadır. Bu durumda davacının indirim konusu ettiği vergileri faturalarında ayrıca gösterdiği veya alış faturalarını defterlerine kaydettiğini kanıtlaması beklenemeyeceğinden 2011 yılı katma değer vergisi indirimlerinin tamamının bu sebeple reddedilmesinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Bununla birlikte vergi inceleme raporunda 2011 yılına ilişkin olarak davacı tarafından verilen Ba bildirimlerine göre davacının indirim konusu ettiği vergilere ilişkin alış belgelerinden miktar ve tutarları belirtilen bir kısmının hakkında gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın fatura düzenlediği yönünde vergi tekniği raporları bulunan mükellefler tarafından düzenlendiği tespitine yer verildiğinden Mahkemece, değinilen vergi tekniği raporları incelenerek indirim konusu edilen vergilerin davacı tarafından gerçek bir ticari ilişkiye dayanılarak yüklenip yüklenmediğinin değerlendirilmesi üzerine varılacak sonuca göre karar verilmesi gerekmektedir. Açıklanan nedenlerle ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY:
Vergi Denetim Kurulu Boğaziçi Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığınca düzenlenen görevlendirme yazıları uyarınca davacının 2011 takvim yılına ait hesap ve işlemlerinin sahte belge kullanma ve düzenleme yönünden incelenmesi istenilmiştir.
Konu ile ilgili incelemenin yapılabilmesi amacıyla davacının 2010 ilâ 2012 yıllarına ilişkin defter ve belgelerinin istenmesine ilişkin ...tarih ve ...sayılı yazı davacıya 16/09/2015 tarihinde dairede rızaen tebliğ edilmiştir.
Defter ve belge isteme yazısının tebliği üzerine davacı tarafından, vergi inceleme elemanına 2010 ilâ 2012 yıllarına ilişkin defter ve belgelerin aracından çalındığı ifade edilmiştir. İlgili defter ve belgelerin çalınmasının ardından zayi belgesi için Mahkemeye başvurulduğu ancak dava henüz sonuçlanmadığından zayi belgesinin ibraz edilemediği belirtilmiştir.
2011 yılına ait defter ve belgeleri ibraz edilmediğinden, anılan yıla ilişkin indirim konusu yapılan tüm katma değer vergilerinin reddedilmesi gerektiği ve ilgili yıla ilişkin tüm indirimleri reddedildiğinden ayrıca sahte belge kullanımından kaynaklanan indirimler hakkında işlem yapılmasına gerek bulunmadığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinin ikinci fıkrasının (3) ve (6) numaralı bendleri uyarınca dava konusu cezalı tarhiyatlar yapılmış ve aynı Kanun'un 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilmiştir.
Davacı tarafından, 2009 ilâ 2012 yıllarına ait yasal defter ve belgelerinin zayi olduğunun tespit edilmesi amacıyla 14/04/2015 tarihinde Asliye Ticaret Mahkemesinde dava açılmıştır. Açılan davada .... Asliye Ticaret Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararıyla, noterlikten defterlerin tasdik şerhlerinin istenilmesi ve defterlerin çalındığına dair soruşturma dosyası evraklarının incelenmesi sonucunda davacının 2009 ilâ 2012 yıllarına ait yevmiye defterleri, defteri kebirler, envanter defterleri, alış-satış faturaları, irsaliyeler, tahsilat ve ödeme makbuzları ile bunlarla ilgili belgelerin zayi olduğunun tespitine karar verilmiş ve değinilen karar 15/04/2017 tarihinde kesinleşmiştir.
...Asliye Ticaret Mahkemesinin E:...sayılı dosyasının UYAP üzerinden incelenmesi neticesinde hırsızlık olayına ilişkin 04/04/2015 tarihinde düzenlenen "Müşteki İfade Tutanağı" ile "Olay Yeri İnceleme Raporu Formu" temin edilmiştir.
04/04/2015 tarihli "Müşteki İfade Tutanağı"nda, davacının baldızı adına tescilli ...plaka, 1991 model, beyaz renkli ...marka aracın davacı tarafından saat 16:00 sularında park edildiği, saat 17:30 sularında park yerine gelindiğinde aracın sağ arka kapı kelebek camının kırık olduğu, içerisinde bulunan Acer marka LCD monitör, markaları bilinmeyen modem ve klavye, Casio marka hesap makinası ve kapanan firmasına ait 2009 ilâ 2012 yıllarına ait yasal defter ve belgelerinin çalınmış olduğunun fark edildiği ifadelerine yer verilmiştir. Aracın bulunduğu yeri gören güvenlik kamerasının olmadığı ve davacının hırsızlık yapan meçhul şahıslardan şikayetçi olduğu belirtilmiştir.
Hırsızlık olayına ilişkin olarak Kağıthane İlçe Emniyet Müdürlüğü tarafından düzenlenen "Olay Yeri İnceleme Raporu Formu"nda, davacı tarafından ...plaka sayılı Tofaş marka araç polis merkezi önüne getirilerek hırsızlık olayının bildirilmesi üzerine yapılan gözlemde, aracın kilit aksamlarının sağlam ve çalışır vaziyette olduğu, sağ arka kapı kelebek camının kırık olduğu, kırık cam parçalarının araç içerisinde olduğu tespit edilmiştir. Araç fotoğraflandıktan sonra yapılan teknik incelemede bulgu olabilecek iz ve materyale rastlanmadığı belirtilmiştir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olarak tanımlanmıştır. Maddenin ikinci fıkrasının (3) numaralı bendinde, bu Kanun'a göre tutulması mecburi olan defterlerin hepsi veya bir kısmının tutulmaması veya tasdik ettirilmemiş olması veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir sebeple ibraz edilmemesi re'sen tarh nedeni olarak sayılmıştır.
Kanun'un 3. maddesinin (B) işaretli fıkrasında vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan tanık ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu belirtilmiştir.
213 sayılı Kanun'un 256. maddesinde defter ve belgelerin vergi idaresinin yetkili makam ve memurlarına ibraz ve inceleme için arz edilmesinin zorunlu olduğu kurala bağlanmıştır.
Kanun'un 13. maddesinin (2) numaralı fıkrasında da vergi ödevinin yerine getirilmesine engel olacak yangın, yer sarsıntısı ve su basması gibi afetler mücbir sebep hali olarak sayılmıştır.
6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 82. maddesinin (7) numaralı fıkrasında, bir tacirin saklamakla yükümlü olduğu defterler ve belgeler; yangın, su baskını veya yer sarsıntısı gibi bir afet veya hırsızlık sebebiyle ve kanuni saklama süresi içinde zıyaa uğrarsa tacirin zıyaı öğrendiği tarihten itibaren onbeş gün içinde ticari işletmesinin bulunduğu yer yetkili mahkemesinden kendisine bir belge verilmesini isteyebileceği, bu davanın hasımsız açılacağı, Mahkemenin gerekli gördüğü delillerin toplanmasını da emredebileceği düzenlenmiştir.
6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun "Çekişmesiz yargı işleri" başlıklı 382. maddesinin (2) numaralı fıkrasının (e-1) bendinde ticari defterlerin ziyaı halinde belge verilmesinin ticaret hukukundaki çekişmesiz yargı işlerinden olduğu belirtilmiş; 388. maddesinde ise Kanun'da aksine hüküm bulunmayan hallerde, çekişmesiz yargı kararlarının maddi anlamda kesin hüküm teşkil etmeyeceği belirtilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Vergi Usul Kanunu'nun 13. maddesinde mücbir sebep halinin mutlak surette zayi belgesi ile ispatlanması gerektiği yönünde bir hüküm bulunmadığı gibi bu konuda Ticaret Kanunu hükümlerine atıf da yapılmamıştır. Bu nedenle, yargı yerlerince, dava dosyasına sunulan zayi belgesi ve/veya diğer deliller göz önüne alınarak defter ve belgelerin mücbir sebep nedeniyle vergi idaresine ibraz edilip edilemediğinin her uyuşmazlıkta ayrı ayrı değerlendirilerek karar verilmesi gerekmektedir. Mükellefler, defter ve belgelerin zayi olduğu hususunu Ticaret Mahkemesinden alacakları zayi belgesi ile ispat edebilecekleri gibi diğer resmi makamlardan alacakları hukuken geçerli başka belgelerle de ispat edebileceklerdir. Diğer bir ifadeyle zayi belgesinin varlığı tek başına defter ve belgelerin zayi olduğu sonucu doğurmayacağı gibi yokluğu da defter ve belgelerin zayi olmadığı sonucuna götürmeyecektir.
Zira, Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nda zayi belgesi verilmesi istemlerinin çekişmesiz yargı işi olduğu ve verilen kararların kural olarak maddi anlamda kesin hüküm teşkil etmeyeceği açıkça belirtilmiştir.
Davacı tarafından incelemeye ibraz edilemeyen defter ve belgelerin davacının baldızı adına tescilli davacının sevk ve idaresindeki Tofaş/Kartal marka araçtan çalındığı iddia edilmekle birlikte 2009 ilâ 2012 yıllarına ait yasal defter ve belgelerin değinilen araçta saklanması veya bulundurulmasını gerektiren herhangi bir meşru sebep vergi incelemesi esnasında veya dava aşamasında ortaya konulmamıştır.
Davacının dört yıla ilişkin tüm yasal defter ve belgelerinin baldızı adına tescilli binek otomobilde bulunduğu ve söz konusu defterlerin araçtan hırsızlık olayı neticesinde çalındığı yönündeki iddiasının hayatın olağan akışı ve mutad ticari icaplar gereği gerçeği yansıtmaktan uzak olduğu anlaşılmaktadır.
Davacı tarafından defter ve belgelerinin zayi olduğuna ilişkin maddi anlamda kesin hüküm teşkil etmeyen Asliye Ticaret Mahkemesi kararı dışında söz konusu iddianın gerçekliğini ortaya koyabilecek başka bir delil de sunulmamıştır.
Bu durumda, olayda normal ve mutad olmayan duruma ilişkin ispat külfetinin davacı tarafından yerine getirildiğinden söz edilemeyeceğinden ve mücbir sebebin varlığının kabulüne imkan bulunmadığından katma değer vergisi indirimlerinin kabul edilmemesi suretiyle yapılan vergi ziyaı cezalı tarhiyatta hukuka aykırlık bulunmamaktadır.
Öte yandan, dava konusu tarhiyatların dayanağı vergi inceleme raporunda davacının 2011 yılına ait hesap ve işlemlerinin daha önce incelendiği belirtilmektedir. Ancak bu incelemenin yasal defter ve belgeler üzerinde yapılan tam inceleme olduğu konusunda herhangi bir iddianın bulunmadığı dikkate alındığında, söz konusu incelemenin ilgili döneme ilişkin alış ve gider belgelerinin yasal defterlere kayıtlı olduğunu ispat etme yükümlülüğünü ortadan kaldıracağından da söz edilemeyecektir.
Açıklanan hukuksal nedenler ve gerekçe ile ısrar kararının bozulması gerekmektedir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2- ...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 18/05/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.
XX - KARŞI OY:
Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 34. maddesinin (1) numaralı fıkrasında belirtilen şartların yerine getirilmesi ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkündür. Faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde ise bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi halinde katma değer vergisi indirimlerinin kabul edilmemesinin sebebi, defter ve belgelerini muhafaza ve ibrazla yükümlü olan mükellefin, yüklendiği katma değer vergisinin, teslim ve hizmetleri dolayısıyla doğan katma değer vergisinden indirilebilmesi için zorunlu olan, "katma değer vergisinin alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmesi" ve "vesikaların kanuni defterlere kaydedilmesi" şartlarının gerçekleştiğini ispat edememesidir.
Olayda, davacının, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle katma değer vergisi indirim şartlarını taşıdığını ortaya koyamadığından bahisle indirimleri reddedilmiş ise de uyuşmazlık konusu 2011 yılına ait defter ve belgeler daha önce yapılan incelemeye sunulmuştur. Bu incelemede katma değer vergisinin alış faturası üzerinde ayrıca gösterilmesi veya davacının indirim konusu yaptığı faturaların defterlere kaydı hususunda herhangi bir eleştiriye yer verilmeksizin, sadece sahte fatura kullanımı nedeniyle tarhiyat yapılmıştır. Bu durum karşısında, olayda katma değer vergisi indiriminden yararlanmak için zorunlu bulunan şartların gerçekleşmediğinden söz edilemeyecektir.
Bu nedenle, defter ve belgelerin ibraz edilmemesinden kaynaklanan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka uygunluk bulunmadığından, ısrar kararına yöneltilen temyiz isteminin bu gerekçeyle reddi gerektiği oyu ile karara bu yönden katılmıyorum.