DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU 2021/387 E. , 2022/1214 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2021/387
Karar No : 2022/1214
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca, gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın düzenlenen faturaları 2011 yılı kayıtlarına intikal ettirdiğinden bahisle bu faturalar içeriği katma değer vergisi indirimleri kabul edilmeyerek ve 2010 yılının Aralık döneminden devreden katma değer vergisi azaltılarak yeniden düzenlenen beyan tablosu dikkate alınmak suretiyle 2011 yılının Ocak ve Şubat dönemleri için re'sen salınan katma değer vergileri ile verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Tasfiye Halinde … Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen 04/09/2014 tarihli vergi tekniği raporuna istinaden anılan şirketin kanuni temsilcisi adına 2010 ve 2011 yılları için yapılan cezalı tarhiyatlara karşı ... Vergi Mahkemesinin E:… ve E:… sayılı dosyalarında açılan davalarda, anılan şirketin komisyon karşılığında sahte fatura ticareti yaptığına yönelik somut tespitler bulunmadığı gerekçesiyle cezalı tarhiyatların kaldırılmasına karar verilmiştir.
Dolayısıyla davacının bu şirketten aldığı faturalar sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge niteliğinde olmadığından davacı adına yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Mahkeme bu gerekçeyle cezalı tarhiyatları kaldırmıştır.
Davalının istinaf istemini inceleyen … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Davacıya 2010 yılının Aralık ve 2011 yılının Ocak ve Şubat dönemlerinde katma değer vergisi dahil toplam 1.194.061,29 TL tutarında levha sac içerikli fatura düzenleyen Tasfiye Halinde … Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda şu tespitlere yer verilmiştir.
i. Şirket toptan metal ticareti faaliyetiyle iştigal etmek amacıyla 07/08/2009 tarihinde mükellefiyet tesis ettirmiştir.
ii. 14/06/2012 tarihinde tasfiyeye girmiş, 01/08/2013 tarihinde tasfiyesi tamamlanarak mükellefiyeti terkin edilmiştir.
iii. 57 adet iş emriyle sahte belge düzenlediği/kullandığı şüphesiyle hakkında inceleme yapılması istenilmiştir.
iv. Şirket ortakları … (aynı zamanda müdür) ve … olup şirket müdürüne MERNİS adresi ve bilinen adresinde ulaşılamaması nedeniyle defter ve belgelerin ibrazının istenilmesine ilişkin yazı tebliğ edilememiştir.
v. 2009, 2010 ve 2011 yıllarında 138 cilt sevk irsaliyesi ve fatura bastırmış, sistemde mükellefe ait 2010 yılı haricinde defter tasdik bilgisi bulunmamaktadır.
vi. 18/08/2009 tarihinde yapılan açılış yoklamasında, iş yeri büyüklüğünün 350 m², kirasının 3.000,00 TL olduğu, faaliyet konusunun toptan metal alım satımı olduğu, yoklama tarihi itibarıyla henüz metal alımının olmadığı, vergi levhası çıktıktan sonra metal alımı yapılacağının beyan edildiği, iş yerinde demirbaşların bulunduğu tespit edilmiştir.
vii. 22/02/2010 tarihinde yapılan yoklamada şube iş yeri açıldığı tespit edilmiş olup 04/03/2010 tarihinde şube iş yerinde yapılan yoklamada, demir alım satımı ile ilgili olarak faaliyete başlandığı, iş yerinin daha çok irtibat bürosu olarak kullanılacağı, muhtelif büro malzemelerinin olduğu; 12/05/2011 tarihinde yapılan yoklamada, şube adresini değiştirdiği tespit edilmiştir.
viii. 03/06/2011 tarihinde yeni şube iş yeri adresinde yapılan yoklamada, iş yeri büyüklüğünün yaklaşık 130 m², aylık kirasının 950 TL olduğu, beş sigortalı çalışanın olduğunun beyan edildiği, yoklama anında bir çalışan olduğu, çalışanların ikisinin dış pazarlamada, ikisinin izinde olduğunun belirtildiği tespit edilmiştir.
ix. Yeni merkez iş yeri adresinde 19/08/2011 tarihinde yapılan yoklamada, iş yerinin 75 m² olduğu, büro olarak kullanıldığı, üç çalışanın olduğu, demir alım satımı işine başlanacağı tespit edilmiştir.
x. Kurumlar vergisi beyannamesi ile 2009 yılında 58 bin TL, 2010 yılında 42 bin TL, 2011 yılında 14 bin TL kazanç beyan edilmiş; 2012 ve 2013 yıllarında ise kazanç beyan edilmemiştir. Katma değer vergisi beyannameleri ile 2009 yılının Agustos ilâ Aralık dönemlerinde 11 milyon TL, 2010 yılında 32 milyon TL, 2011 yılında 47 milyon TL, 2012 yılında 1,7 milyon TL katma değer vergisi matrahı beyan edilmesine rağmen cüzi tutarda ödenecek vergi beyan edilmiştirtir. 2013 yılının Ocak ilâ Agustos dönemlerinde ise katma değer vergisi matrahı beyan edilmemiştir.
xi. Form Ba-Bs bildirimlerinde uyumsuzluk bulunmaktadır. Mükellefin düzenlediği belgeler, mükelleften mal alan firmaların beyanları ile uyumlu değildir. Toplam alışlarının büyük kısmını gerçekleştirdiği mükellefler hakkında sahte fatura düzenledikleri yönünde rapor ve tespitler bulunmaktadır.
xii. 2009 ilâ 2012 yıllarında verilen muhtasar beyannamelerle 2 ilâ 9 arasında değişen sayıda işçi çalıştırıldığı bildirilmiştir. Mükellef adına kayıtlı motorlu araç ve taşınmaz bulunmamaktadır.
xiii. Vadesi geçmiş ve ödenmesi gereken 31.251,79 TL vergi borcu olan şirket 110.701,32 TL vergi ödemiştir.
xiv. Bu tespitlerden şirketin mükellefiyet tesis ettirdiği tarihten itibaren düzenlediği tüm faturaların sahte olduğu sonucuna ulaşılmıştır.
Tasfiye Halinde … Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin yıllık milyonlarca liralık ciro beyan ettiği, açılış yoklamasında henüz emtia alışının bulunmadığı tespit edilmesine rağmen 2009 yılının Ağustos ayının sonuna kadar 12 günde 560 bin TL katma değer vergisi matrahı beyan edildiği, metal alım satımı yaparak milyonlarca lira ciro elde ettiğini beyan eden mükellefin iş yerinde yapılan yoklamalarda emtia, üretim ve nakliye aracı ile fiilen çalışan yeterli sayıda işçinin olmadığının tespit edildiği, dolayısıyla, beyan ettiği çok yüksek tutarlı ciroları elde etmesini mümkün kılacak donanım ve kapasiteye sahip olduğunu gösterir tespit bulunmadığı, çok yüksek tutarda katma değer vergisi matrahı beyan etmesine karşılık ödenecek vergilerin cüzi tutarda çıktığı, çıkan vergilerin bir kısmının ödenmediği, mükellefiyet tesis ettirdiği tarihten itibaren üç yıl gibi kısa bir süre içinde 90 milyon TL'den fazla ciro elde eden mükellefin tasfiyeye girerek faaliyetini sonlandırdığı, alışlarını gerçekleştirdiği çok sayıda mükellef hakkında sahte fatura düzenledikleri yönünde rapor ve tespitlerin bulunduğu, çok yüksek tutarda ciro elde edip tasfiyeye giren ve faaliyetini sonlandıran mükellefin müdürüne MERNİS adresi ve bilinen adresinde ulaşılamadığı hususları göz önüne alındığında, anılan şirket tarafından davacıya 2010 ve 2011 yıllarında düzenlenen faturaların gerçek bir mal ve hizmet karşılığında düzenlendiğinin kabulüne olanak bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Dolayısıyla anılan şirketin düzenlediği faturalarda yer alan katma değer vergilerinin indiriminin kabul edilmemesi ve katma değer vergisi beyanlarının yeniden düzenlenmesi suretiyle yapılan dava konusu cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık görülmemiştir.
Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle davalının istinaf istemini kabul ederek mahkeme kararını kaldırdıktan sonra davayı reddetmiştir.
Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 02/03/2020 tarih ve E:2018/929, K:2020/1139 sayılı kararı:
Tasfiye Halinde … Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında komisyon karşılığı sahte belge düzenlediği yolunda tanzim edilen vergi tekniği raporu done alınarak takdir komisyonunca takdir edilen matrah üzerinden anılan şirketin kanuni temsilcisi adına 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin (9) numaralı fıkrası uyarınca 2011 yılı için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisini kaldıran ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen temyiz istemi Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 27/12/2017 tarih ve E:2016/8438, K:2017/10578 sayılı kararıyla reddedilmiş ve bu kararın düzeltilmesi istenilmemiştir.
Dolayısıyla anılan şirketin düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimine dayandığı hususunun kesinleşmiş bir mahkeme kararıyla sabit olduğu anlaşıldığından temyize konu kararın bozulması gerekmektedir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
Komisyon geliri elde etmek amacıyla sahte belge düzenleyen bir mükellef hakkında komisyon geliri elde ettiğinden bahisle yapılan tarhiyata karşı açılan davada verilen hükmün hukuken bağlayıcı sonucu, dava konusu edilen tarhiyatın kaldırılması veya onanmasıdır. Bu bağlayıcı sonuç ise esasen bu ihbarnameler esas alınarak tesis edilecek takip/tahsil işlemleri açısından önemlidir. Öte yandan, sahte belge düzenleme nedeniyle komisyon geliri elde ettiğinden bahisle mükellef adına yapılan tarhiyata karşı açılan davada dayanak vergi tekniği raporu dava konusu olarak kabul edilmediğinden ve bu nedenle vergi tekniği raporunun iptali ya da onanması yönünde hüküm tesis edilmediğinden, vergi tekniği raporu hakkında yapılan değerlendirmelerin başka bir mahkemeyi bağlayacağından da söz edilemeyecektir.
Komisyon geliri nedeniyle yapılan tarhiyata karşı açılan davada verilecek karara dayanak teşkil etmek üzere vergi tekniği raporu hakkında yapılan değerlendirmeler ile sahte fatura kullanımı nedeniyle yapılan tarhiyata karşı açılan davada verilecek karara dayanak teşkil etmek üzere vergi tekniği raporu hakkında yapılan değerlendirmelerin, hukuki değer bakımından, birinin diğeri açısından bağlayıcı olduğunun kabulünü gerektirecek hukuken geçerli bir sebep mevcut değildir. Vergi tekniği raporu hakkında mahkemece yapılan değerlendirmeler ve buna dayanak oluşturan gerekçenin bağlayıcı sayılması durumunda vergi tekniği raporu hakkında ilk değerlendirme yapılan kararın araştırılıp bulunması ve verilecek karar açısından bağlayıcı sayılması gerekecektir. Sahte belge düzenlediği ileri sürülen mükellef tarafından yurt çapında çok sayıda mükellefe fatura düzenlemiş olabileceği, bu faturaların kullanıcısı olan mükellefler adına yapılan tarhiyatlara karşı yurt çapında davaların açılmış olabileceği düşünüldüğünde bahsedilen araştırmanın yapılması da pek mümkün gözükmemektedir.
Yine komisyoncu dosyasında verilen kararların istinaf ve temyiz kesinlik sınırının altında kalması nedeniyle ilk derece mahkemesinde yahut istinafta kesinleşmesi durumunda, bozma ilâmındaki kabulün, kullanıcı dosyalarında dereceli yargılamanın etkisiz kılınması sonucunu doğuracağı açıktır.
Ayrıca kullanıcı dosyalarında komisyoncu dosyasında karar verilmesinin beklenilmesi de yargılamanın makul bir sürede sonlandırılmasını engelleyecektir.
Vergi Dava Dairesi, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Sahte olduğu ileri sürülen faturaları düzenleyen şirketin 2009 ilâ 2012 yıllarında 4 ilâ 6 arasında değişen sayıda işçi çalıştırdığı ve iş yerinde yapılan yoklamalarda olumsuz bir durumun tespit edilmediği, anılan şirket hakkında 2009 ilâ 2011 yılları için yeminli mali müşavir tarafından düzenlenen tam tasdik raporlarında tenkit edilecek bir hususun bulunmadığının belirtildiği, faturalara ilişkin ödemelerin çekle yapıldığı, ödeme belgeleri, kantar fişleri ile nakliye faturaları inceleme elemanına sunulmasına rağmen bu belgelerle ilgili değerlendirme yapılmadığı, sahte olduğu ileri sürülen faturaları düzenleyen şirketin kanuni temsilcisi adına yapılan tarhiyatları kaldıran mahkeme kararlarının kanun yollarından geçmek suretiyle kesinleştiği belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Bir dava sonucunda verilen şekli anlamda kesinleşmiş olan hüküm ancak davanın tarafları arasında maddi anlamda kesin hüküm teşkil etmektedir. Dolayısıyla bir davada verilen şekli anlamda kesinleşmiş olan hükmün, davanın tarafı olmayan üçüncü kişiler yönünden maddi anlamda kesin hüküm teşkil etmediğinden, üçüncü kişilerin taraf oldukları davaya bakan mahkemeyi bağladığından söz edilemeyecektir. Ancak hukuk devletinin temel ilkelerinden olan hukuki belirlilik ve hukuki güvenlik ilkelerinin bir gereği olarak bir yargı yerince bir uyuşmazlığa ilişkin maddi olayla ilgili yapılan değerlendirme sonucunda davanın esası hakında karar verilmesinin ardından aynı olay kapsamındaki başka bir uyuşmazlığa ilişkin tarafları farklı olan diğer davalarda aynı veya farklı yargı yerince önceki tarihte verilen karardan farklı yönde karar verilmesi halinde önceki karardan ayrılmayı gerektiren nedenlerin bulunduğu net olarak ortaya konulmalıdır.
Uyuşmazlıkta, Tasfiye Halinde … Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın düzenlendiğinden bahisle anılan şirketin kanuni temsilcisi adına yapılan tarhiyatlara karşı açılan dava ile bakılan davanın taraflarının, sebebinin ve konusunun aynı olmaması nedeniyle anılan şirketin kanuni temsilcisi adına yapılan tarhiyatlara karşı açılan davalarda verilen şekli anlamda kesin hüküm teşkil eden mahkeme kararları görülmekte olan bu dava bakımından maddi anlamda kesin hüküm teşkil etmemektedir. Bu nedenle, bu kararların görülmekte olan bu dava bakımından bağlayıcı olduğu söylenemeyecektir. Bununla birlikte, dosyanın incelenmesinden, Tasfiye Halinde … Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin komisyon karşılığında sahte fatura düzenlediğinin somut olarak tespit edilmediği gerekçesiyle verilen mahkeme kararlarının aksi yönünde karar verilmesini gerektirecek herhangi bir sebebin bulunmadığı anlaşılmaktadır. Temyize konu ısrar kararında da, sadece, anılan şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin değerlendirilmesi suretiyle şirketin düzenlediği faturaların sahte olduğu sonucuna varıldığı ve şirketin kanuni temsilcisi adına yapılan tarhiyatlara karşı açılan davalarda verilen mahkeme kararlarının bakılmakta olan bu dava yönünden bağlayıcı olmadığı belirtilmiş olup aksi yönünde karar verilmesinin nedenini açıklayan tatmin edici bir gerekçeye ver verilmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyizen incelenen ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY:
Davacının 2010 ve 2011 yıllarına ait hesap ve işlemlerinin sahte fatura kullanımı nedeniyle incelenmesinin istenilmesi üzerine davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda, davacının, Tasfiye Halinde ... Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın düzenlenen faturaları 2011 yılı kayıtlarına intikal ettirdiğinin tespit edildiği belirtilmiştir. Anılan rapor uyarınca, bu faturalar içeriği katma değer vergisi indirimleri kabul edilmeyerek ve ayrıca 2010 yılının Aralık döneminden devreden katma değer vergisi tutarı azaltılarak yeniden düzenlenen beyan tablosu dikkate alınmak suretiyle 2011 yılının Ocak ve Şubat dönemleri için tarh edilen katma değer vergisi ile verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle görülmekte olan dava açılmıştır.
Vergi inceleme raporunda, 2010 yılının Aralık döneminden devreden katma değer vergisinin … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu uyarınca azaltıldığı belirtilmiş olup bu rapor dosyada bulunmamaktadır.
Tasfiye Halinde ... Metal Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği yolunda tanzim edilen vergi tekniği raporu done alınarak takdir komisyonu kararı uyarınca anılan şirketin kanuni temsilcisi ... adına 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin 7103 sayılı Kanun'la kaldırılan (9) numaralı fıkrası uyarınca 2011 yılı için vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarh edilmiştir. Bu cezalı tarhiyat, ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla, anılan şirketin komisyon karşılığında sahte fatura düzenlediğinin somut olarak tespit edilmediği gerekçesiyle kaldırılmıştır. Anılan karara yöneltilen davalının temyiz istemi Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 27/12/2017 tarih ve E:2016/8438, K:2017/10578 sayılı kararıyla reddedilmiş olup taraflarca karar düzeltme isteminde bulunulmamıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Tasfiye Halinde … Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin 2011 yılında düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayandığı hususunun kesinleşmiş mahkeme kararıyla sabit olduğu anlaşıldığından temyize konu kararın bozulması gerekmektedir.
Öte yandan bozma kararı üzerine davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu ara kararı ile davalı idareden istenilerek 2010 yılının Aralık döneminden devreden katma değer vergisinin azaltılma sebebi net olarak belirlendikten sonra dava konusu cezalı tarhiyatların devreden katma değer vergisinin azaltılmasından kaynaklanan kısmının hukuka uygunluğunun incelenerek karar verilmesi gerekmektedir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davacının temyiz isteminin KABULÜNE,
2- … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
26/10/2022 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.