Danıştay 7. Daire Başkanlığı 2021/4368 E. , 2023/3245 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2021/4368
Karar No : 2023/3245
TEMYİZ EDENLER: 1-(DAVACI) ...
VEKİLİ : Av. ...
2- (DAVALI) ... Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Okey isteka takozu imalatı ve satışı yapan davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden, imal ettiği ürünlerin 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (IV) sayılı listede yer alan vergiye tabi ürünlerden olduğundan bahisle, 2009 yılının Ocak ilâ Aralık ayları için re'sen tarh edilen özel tüketim vergileri ile bir kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Bozma kararına uymak suretiyle; 4760 sayılı Kanun'a ekli (IV) sayılı listenin olay tarihindeki şeklinde, "kumarhane oyunları için özel masalar dahil, salon veya masa oyunları" ibaresi ile diğerlerinin yanında bu yerler için üretilenlerin de kapsamda olduğunun belirlendiği, 95.04 tarife pozisyonunda belirtilen eşyalar arasında ismen yer almasa da, davacı tarafından üretilen okey isteka takozunun masa ve salon oyunu ekipmanlarından olduğunun tartışmasız olduğu, ayrıca bu ekipmanların kimin için üretildiği veya kime teslim edildiğinin vergilendirme açısından önemi bulunmadığı sonucuna varıldığından davacı adına yapılan vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık görülmediği; bozma kararı üzerine yapılan inceleme sonucunda, uyuşmazlık konusu dönemlerde özel tüketim vergisi mükellefiyeti bulunmayan davacı adına, geçmişe dönük olarak tesis ettirilen mükellefiyet kaydı esas alınmak suretiyle ilgili dönemlere ilişkin beyannamelerin elektronik ortamda verilmediğinden bahisle kesilen özel usulsüzlük cezalarında ise hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle re'sen tarh edilen özel tüketim vergileri ve kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davanın reddine, özel usulsüzlük cezasının ise iptaline karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI : Davacı tarafından, eğlence merkezleri, lunaparklar, kumarhaneler ve benzeri yerler için ithal veya imal edilen ürünlerin özel tüketim vergisine tabi olduğu, imalatını ve satışını yaptıkları okey ıstaka takozunun lunapark ve benzeri yerler için üretilmemesi sebebiyle bu kapsamda değerlendirilemeyeceği, yorum yoluyla vergi ihdas edilemeyeceği; davalı idarece, 95.04 tarife pozisyonunda altı ayrı oyun grubunun yer aldığı, bunlardan birinin de salon veya masa oyunları ekipmanları olduğu, masa oyunlarının ise sadece eğlence merkezi veya kumarhanede oynanan oyunları kapsamadığı, dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür. Anılan Kanun'un 50. maddesinin 4. fıkrasında, "Danıştayın bozma kararına uyulduğu takdirde, bu kararın temyiz incelemesi, bozma kararına uygunlukla sınırlı olarak yapılır." hükmü bulunmaktadır.
Bu durumda, kararların Danıştay tarafından bozulması halinde, vergi mahkemelerince bozmaya ilişkin kararlar üzerine yeniden verilen kararlara karşı yapılan temyiz başvuruları, bozma kararındaki esaslara uyulup uyulmadığı yönünden incelenebilecektir.
Temyiz istemine konu kararın davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının Dairemizin 31/01/2020 tarih ve E:2016/3123, K:2020/383 sayılı kararındaki esaslar doğrultusunda verildiği anlaşıldığından, temyiz konusu kararın anılan hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup, davacının temyiz dilekçesinde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bu kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Öte yandan, temyize konu kararın iptale ilişkin hüküm fıkrası da usul ve hukuka uygun olup, davalı idarenin temyiz dilekçesinde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın anılan hüküm fıkrasının da bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz istemlerinin reddine,
2. ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının ONANMASINA,
3. Hüküm altına alınan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve ... TL'den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, Mahkemece karara bağlanan harcın mahsubundan sonra, kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
4. Dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
5. 2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 22/06/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun Dördüncü kitabı ceza hükümleri başlıklı olup, 331. maddede, vergi kanunları hükümlerine aykırı hareket edenlerin bu kitapta yazılı vergi cezaları (vergi ziyaı cezası ve usulsüzlük cezaları) ve diğer cezalar ile cezalandırılacakları belirtilmiştir.
Şekle ve usule müteallik hükümlere riayet etmeme 213 sayılı Kanunda "usulsüzlük" olarak tanımlanmıştır. Kanunda, vergi mükelleflerinin ve sorumlularının vergi kanunlarında yazılı bazı belge ve defterleri düzenleme, bulundurma, verme ve alma yükümlülüklerine aykırı davranışlarından dolayı genel usulsüzlük esaslarına göre daha ağır olan özel usulsüzlük cezaları öngörülmüştür. Vergi Mahkemesi kararında, maddelerde sözü edilen fiillerin kişilerin mükellefiyet kaydının olmasına bağlı olabileceği, aksi halde eylemin oluşmayacağı kabul edilmiştir. Oysa; dava konusu özel usulsüzlük cezasına ilişkin olarak böyle bir koşul bulunmamaktadır.
Aksine bir düşünce; aynı faaliyeti yasal yolla yapan mükelleflerin vergi denetimleri sonucu bu fiilin işlenmesinin saptanması halinde cezalandırabilecekleri, ancak, faaliyeti izinsiz yaptığı belirlenen kişilerin ise, mükellef olmadıkları için fiilin oluşmayacağı gibi bir ikili ayırıma gidilmesi sonucunu doğuracaktır ki, vergi kanunlarının böyle bir ayrımı amaçlayabileceği düşünülemez.
Açıklanan nedenle, davalı idarenin temyiz isteminin kabulü ile, mahkeme kararının 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının iptaline ilişkin hüküm fıkrasının, olayda özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi koşullarının varlığı yönünden yeniden inceleme yapılmak üzere bozulması gerektiği oyu ile, Dairemiz kararının bu kısmına katılmıyorum.