T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2021/4611
Karar No : 2023/4054
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ...
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı - ...
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacının, ... Danışmanlık Organizasyon Turizm Özel Eğitim Hizmetleri Tic. A.Ş'deki hisselerini, Anonim Şirket Pay Devri Sözleşmesi ile devretmesi nedeniyle, elde ettiği değer artış kazancını beyan dışı bıraktığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2015 yılı için re'sen tarh edilen gelir vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararıyla; olayda, ... Danışmanlık Organizasyon Turizm Özel Eğitim Hizmetleri Tic. A.Ş'ne ait tüm hisselerin anonim şirket pay devri sözleşmesiyle ... Vakfına devredildiği ve devir karşılığı düzenlenen 820.000,00-TL tutarındaki çekin tahsil edildiği hususu sabit olduğundan, uyuşmazlığın çözümünün söz konusu devir işleminin hisse senedi devri şeklinde mi değilse senede bağlı olmayan hisse devri şeklinde mi yapıldığının ve hisse senedi devri şeklinde işlem yapıldığı sonucuna ulaşılması halinde ise hisse senetlerinin iktisap tarihinin belirlenmesine bağlı olduğunun görüldüğü, uyuşmazlıkta, ... Danışmanlık Organizasyon Turizm Özel Eğitim Hizmetleri Tic. A.Ş'nin hisselerini temsilen hisse senedi bastırıldığını gösteren bir kayıt bulunmadığı ve hisselerin devrine ilişkin sözleşmede de hisse senetlerinden bahsedilmeyerek yalnızca hisse devrinin ifade edildiği görülmekle birlikte, şirketin limitedden anonime dönüştürüldüğü esas sözleşme değişikliğine ilişkin 27/11/2014 tarihli Ticaret Sicil Gazetesi'nde, pay senetlerinin nama yazılı olduğu ve birden fazla hisseyi temsil eden kupürler halinde bastırılabileceğinin ilan edildiği ve şirket yönetim kurulu tarafından 02/12/2014 tarihinde, tamamı ödenmiş 250.000-TL sermaye karşılığındaki 2500 hissenin tamamını temsil eden tek bir kupür şeklinde geçici ilmühaber çıkarılmasına 2014/1 sayıyla karar verildiği dikkate alındığında, söz konusu devir işleminin hisse senedi niteliğindeki geçici ilmühabere bağlandığı ve hisse senedinin iktisap tarihi olarak ise hisse senedi niteliğindeki geçici ilmühaber bastırılmasına karar verilen 02/12/2014 tarihinin esas alınmasıyla, hisse senetlerinin elde tutma süresinin bu tarihten itibaren hesaplanması gerektiği sonucuna ulaşıldığı, buna göre, 02/12/2014 tarihinde iktisap edildiği kabul edilen anonim şirket hisse senetlerinin iki yıllık elde tutma süresi dolmadan, 13/04/2015 tarihinde devredildiği ve elde edilen değer artış kazancının beyan dışı bırakıldığı anlaşılmakla, toptan eşya fiyat endeksi esas alınarak belirlenen hisse alış bedeli ile hisse satış bedeli arasındaki farktan değer artış istisna tutarı indirilmek suretiyle hesaplanan safi değer artış kazancı üzerinden davacı adına 2015 yılı içini re'sen tarh edilen gelir vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: 2006 yılında limited şirketi olarak kurulan ... Danışmanlık Organizasyon Turizm Özel Eğitim Hizmetleri Tic. A.Ş'de, 2009 yılında yapılan pay devri sonucu şirket hisselerinin 247.500-TL bedelli %99'unun kendisine ait olduğu, 2014 yılında şirketin anonim şirkete dönüştürüldüğü, 02/12/2014 tarihinde şirket yönetim kurulu tarafından alınan 2014/1 sayılı kararla, tamamı ödenmiş 250.000-TL sermaye karşılığındaki 2500 hissenin tamamını temsil eden tek bir kupür şeklinde geçici ilmühaber çıkarılmasına karar verildiği, İzmir 8. Noterliği'nde ... tarih ve ... yevmiye numaralı anonim şirket pay devri sözleşmesiyle tüm hisselerin Manavgat Başarı Eğitim Vakfına devredildiği ve 29/04/2015 tarihinde ticaret siciline tescil edildiği, anonim şirkete ait hisse senetlerinin ilk iktisap tarihi olarak limited şirket hisselerinin iktisap edildiği 2009 yılının esas alınması gerektiği, geçici ilmuhaber çıkartılmasına karar verilmiş olduğundan da devrin, hisse senedi devri niteliğinde olduğu ve 2009 yılında elde edilip 2015 yılında hisse senedi devri gerçekleşmiş olduğundan da iki yıldan fazla süreyle elde tutulduktan sonra hisse senedi devri gerçekleştiğinden, hisse senedi devrinden elde edilen kazancın değer artış kazancı kapsamında değerlendirilemeyeceğinden vergi ziyaı cezalı gelir vergisinde hukuka uygunluk bulunmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... 'İN DÜŞÜNCESİ: Daire kararında belirtilen gerekçe ile Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:Davacının, ... Danışmanlık Organizasyon Turizm Özel Eğitim Hizmetleri Tic. A.Ş'deki hisselerini, Anonim Şirket Pay Devri Sözleşmesi ile devretmesi nedeniyle, elde ettiği değer artış kazancını beyan dışı bıraktığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2015 yılı için re'sen tarh edilen gelir vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 80. maddesinin 1. fıkrasının;1. bendinde, ivazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetleri hariç, menkul kıymetlerin veya diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançların, 4. bendinde, ortaklık haklarının veya hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kazançların değer artışı kazancı olduğu, 2. fıkrasında, bu maddede geçen "elden çıkarma" deyiminin, 1. fıkrada yazılı yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade ettiği belirtilmiştir.
6102 sayılı Ticaret Kanununun pay senedi bastırılması başlıklı 486. maddesinin 2. fıkrasında, pay senedi bastırılıncaya kadar ilmühaber çıkartılabileceği, ilmühaberlere kıyas yoluyla nama yazılı pay senetlerine ilişkin hükümlerin uygulanacağı, pay senetlerinin şekli başlıklı 487. maddesinde, pay senetlerinin; şirketin unvanını, sermaye tutarını, kuruluş tarihini, bu tarihteki sermaye tutarını, çıkarılan pay senedinin tertibini, bunun tescili tarihini, senedin türünü ve itibarî değerini, kaç payı içerdiğini belirtmesi ve şirket adına imza etmeye yetkili olanlardan en az ikisi tarafından imza edilmiş olmasnın şart olduğu, nama yazılı pay senetlerinin ayrıca; sahiplerinin adı ve soyadını veya ticaret unvanını, yerleşim yerini, pay senedi bedelinin ödenmiş olan miktarını da açıklaması gerektiği, bu senetlerin şirketin pay defterine kaydolunacağı, nama yazılı payların ve pay senetlerinin devrinde ilke başlıklı 490. maddesinde, Kanunda veya esas sözleşmede aksi öngörülmedikçe, nama yazılı payların, herhangi bir sınırlandırmaya bağlı olmaksızın devredilebileceği, hukuki işlemle devirin, ciro edilmiş nama yazılı pay senedinin zilyetliğinin devralana geçirilmesiyle yapılabileceği düzenlemelerine yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıdaki mevzuat hükümlerinin değerlendirilmesinden, Gelir Vergisi Kanunu mükerrer 80. maddesine göre şirketteki hissenin devri nedeniyle elde edilen kazancın değer artış kazancı olduğu, hisse senedinin devrinde ise iki yıldan kısa süreyle elde tutulan hisse senedinin elden çıkartılmasından doğan kazancın değer artış kazancı olduğu, ayrıca Türk Ticaret Kanununa göre, pay senedi bastırılıncaya kadar ilmühaber çıkartılabileceği ve ilmühaberlere, nama yazılı pay senetlerine ilişkin hükümlerin uygulanacağı, nama yazılı pay senetlerinin devrinin ise ciro ve zilyetliğin geçirilmesi ile gerçekleştirileceği anlaşılmaktadır.
Ayrıca anonim şirketlerde senede bağlanmamış yani çıplak payların devredilmesine ilişkin olarak açık bir hüküm bulunmayıp, çıplak payın devri 6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu hükümleri uyarınca alacağın temliki suretiyle mümkün olmaktadır.
Dosyanın incelenmesinden, davacının ... Danışmanlık Organizasyon Turizm Özel Eğitim Hizmetleri Tic. Ltd. Şti. hisselerinin 247.500-TL bedelindeki %99'unu 03/06/2009 tarihinde yapılan pay devri sonucu devraldığı, 18/11/2014 tarihli genel kurul kararıyla ise şirketin tür değiştirerek ... Danışmanlık Organizasyon Turizm Özel Eğitim Hizmetleri Tic. A.Ş'ye dönüştüğü, 02/12/2014 tarih ve 2014/1 sayılı genel kurul kararıyla, şirketin 250.000,00-TL'den ibaret ve tamamı ödenmiş sermayesi karşılığında, hissedarların sahip olduğu hisse durumuna uygun olarak şirketteki hisselerin tümünü temsil eden bir tek kupür halinde Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre nama yazılı geçici ilmuhaber çıkarılmasına karar verildiği, davacının 2475 adet paya karşılık 247.500,00-tl sermaye payını , İzmir 8. Noterliği'nde ... tarih ve ... yevmiye numaralı anonim şirket pay devri sözleşmesiyle de ... Vakfına devrettiği ve bu pay devrininde yönetim kurulu karar defterine kaydedildiği anlaşılmıştır.
Olayda, 02/12/2014 tarih ve 2014/1 sayılı genel kurul kararıyla, nama yazılı geçici ilmuhaber çıkarılmasına karar verilmiş ise de, 13/04/2015 tarihli noter onaylı Anonim Şirket Pay Devri Sözleşmesinden de anlaşılacağı üzere, devir işleminin, hisse senedi devri değil, hisse devri, yani çıplak payın devri olduğu, ayrıca 06/05/2015 tarihli Ticaret Sicil Gazetesinde de, 29/04/2015 tarihinde, devre ilişkin tescil edilen hususun, hisse devri olduğu da görülmüş olup, yapılan devir işleminin pay devri şeklinde gerçekleştirildiği sonucuna varıldığından,193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 80. maddesi uyarınca, davacı tarafından şirket hisselerinin elden çıkartılmasından doğan değer artış kazancı üzerinden, toptan eşya fiyat endeksi esas alınarak belirlenen hisse alış bedeli ile hisse satış bedeli arasındaki farktan değer artış istisna tutarı indirilmek suretiyle hesaplanan safi değer artış kazancı üzerinden davacı adına 2015 yılı içini re'sen tarh edilen gelir vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığından Bölge İdare Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davacının temyiz isteminin reddine,
2.Davanın yukarıda özetlenen gerekçeyle reddine ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun reddi yolundaki ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının yukarıda yazılı gerekçeyle ONANMASINA,
3.Temyiz isteminde bulunandan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca hesaplanacak nispi harcın alınmasına,
4.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın ... Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 26/10/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.