Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2021/4673 E. , 2022/2136 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2021/4673
Karar No : 2022/2136
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVALI) : … Başkanlığı
VEKİLİ : Av….
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, 667 sayılı KHK ile kapatılan … Turizm Sanayi Dış Ticaret Anonim Şirketi'nin 2013 ila 2015 yılları yasal defter ve belgelerini ibraz etmediğinden ve sonraki döneme devreden KDV tutarının düzeltildiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporlarına istinaden kanuni temsilci sıfatıyla re'sen tarh edilen 2016/3 dönemine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacının daha önce temsilcisi olduğu şirketin 2014 yılına ilişkin yasal defter ve belgelerinin incelemeye ibraz edilmemesi fiilinden sorumlu tutularak adına dava konusu vergi ve cezalar salınmış ise de, davacının daha önce temsilcisi olduğu şirketin tüm taşınır ve taşınmaz mal varlığına, belge ve evraklarına el konulduğu, bu el koyma esnasında yasal defter ve belgelerin hangi idareye teslim edildiğine ilişkin açık bir tespit yapılamadığı, inceleme esnasında vergi müfettişince yapılan araştırmalarda da şirketin yasal defter ve belgelerine ulaşılamadığı, Mahkemelerince … tarihinde alınan ara kararına Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonu tarafından verilen cevabi yazı içeriğinden şirkete ait her türlü mal varlığı, alacak ve haklar ile belge ve evraklarının bedelsiz olarak … Defterdarlığına devir ve teslim edildiğinin belirtildiği, şirkete ait kendilerinde herhangi bir bilgi ve belgenin bulunmadığının bildirildiği, buna göre, davacının temsilcisi olduğu … Eğitim Tur. San. Dış Ticaret AŞ'nin mal varlığına el konulması esnasında şirkete ait tüm defter ve belgelere de el konulduğu, ancak bu defter ve belgelerin hali hazırda nerede olduğuna ilişkin bir bilgiye ulaşılamadığı, davacının iradesi dışında el konulan defter ve belgelerin ibraz edilmemesi fiilinden sorumlu tutulması mümkün olmadığından dava konusu vergi ve cezada hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; TMSF'ye devredilerek tüzel kişiliği sona eren … Eğitim Turizm San. Dış Tic. AŞ'nin özel hesap dönemi yasal defter ve belgeleri idarece tespit edilemediğinden, bu sorumluluğun ve ibraz ödevinin, son kanuni temsilci ya da temsilcilerden aranılması gerekmekte olup, anılan şirketin yönetim organının Mahkeme kararı ile kayyım heyeti ve sonrasında TMSF'ye devrinden önceki son dönemde anılan şirketin kanuni temsilcisi olduğu anlaşılan davacının, söz konusu şirkete ait yasal defter ve belgelerinin ibrazı konusunda sorumlu olduğu, bu durumda, TMSF'ye devredilerek tüzel kişiliği sona eren … Eğitim Turizm San. Dış Tic. A.Ş.'nin ilgili dönem defter ve belgelerinin yasal süresinde davacı tarafından ibraz edilmediği ve mücbir sebep sunulmadığı anlaşıldığından, 2016/Şubat döneminden sonraki dönemden devreden katma değer vergisinin 0,00 TL olarak dikkate alınması sonucunda 2016/Mart dönemi için davacı adına tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır. Belirtilen gerekçelerle istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına, davanın reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı tarafından, kanuni temsilcilik sıfatının asıl borçlu şirkete kayyum atandığı tarihte son bulduğu, ilgili dönemlerde ortaya çıkan vergi ve cezalara ilişkin olarak kayyumların sorumluluğuna gidilmesi gerektiği, asıl borçlu şirketin TMSF'ye devredildiği, defter ve belgelerin ibraz yükümlülüğünün bulunmadığı, bilirkişi raporlarının gerçeği yansıtmadığı, beyannamelerin düzenlendiği dönemde temsil ve ilzam yetkisine sahip olunmadığı, asıl borçlu şirket nezdinde tüm takip yollarının tüketilmediği, 670 sayılı KHK'nın 5. maddesinde asıl borçlu şirketin tasfiyesinin nasıl yapılacağının düzenlendiği, asıl borçlu şirketin tasfiye edilme koşulu gerçekleştirilmeden cezalı tarhiyata muhatap olunamayacağı, asıl borçlu şirket hakkında düzenlenen inceleme ve değerlendirme raporunda mal varlığının 85.710.295,23 TL, borçlarının ise 6.981.285,56 TL olduğu, asıl borçlu şirketin yönetim kurulu üyesi olunmasına rağmen temsil ve ilzama yetkili kılınmadığı, vergi ziyaı cezasından sorumluluğunun bulunmadığı belirtilerek temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Davacının daha önce temsilcisi olduğu şirketin tüm taşınır ve taşınmaz mal varlığına, belge ve evraklarına el konulduğu, bu el koyma esnasında yasal defter ve belgelerin hangi idareye teslim edildiğine ilişkin açık bir tespit yapılamadığı, inceleme esnasında vergi müfettişince yapılan araştırmalarda da şirketin yasal defter ve belgelerine ulaşılamadığı, Mahkemece 20/05/2019 tarihinde alınan ara kararına Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonu tarafından verilen cevabi yazı içeriğinden şirkete ait her türlü mal varlığı, alacak ve haklar ile belge ve evraklarının bedelsiz olarak İstanbul Defterdarlığına devir ve teslim edildiğinin belirtildiği, şirkete ait kendilerinde herhangi bir bilgi ve belgelnin bulunmadığının bildirildiği, buna göre, davacının temsilcisi olduğu … Eğitim Tur. San. Dış Ticaret A.Ş.'nin mal varlığına el konulması esnasında şirkete ait tüm defter ve belgelere de el konulduğu, ancak bu defter ve belgelerin hali hazırda nerede olduğuna ilişkin bir bilgiye ulaşılamadığı, davacının iradesi dışında el konulan defter ve belgelerin ibraz edilmemesi fiilinden sorumlu tutulması mümkün olmadığından dava konusu vergi ve cezada hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna ulaşılmakla, temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinin 1. fıkrasında; re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra aynı maddenin 2. fıkrasının 3. bendinde bu Kanuna göre tutulması mecburi olan defterlerin hepsi veya bir kısmının tutulmamış veya tasdik ettirilmemiş olması veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir sebeple ibraz edilmemiş olması hali re'sen vergi tarhı sebebi olarak sayılmıştır.
23/07/2016 tarihinde yayımlanarak yürürlüğe giren 667 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin ''Kapatılan kurum ve kuruluşlara ilişkin tedbirler'' başlıklı 2. maddesinin 1. fıkrasında kapatılan kurum ve kuruluşlar belirtildikten sonra (ekli listelerde), 2. fıkrasında; ''Kapatılan vakıfların her türlü taşınır ve taşınmazları ile her türlü mal varlığı, alacak ve hakları, belge ve evrakı Vakıflar Genel Müdürlüğüne bedelsiz olarak devredilmiş sayılır. Kapatılan vakıf yükseköğretim kurumlarının sağlık uygulama ve araştırma merkezleri ve kapatılan diğer kurum ve kuruluşlara ait olan taşınırlar ile her türlü mal varlığı, alacak ve haklar, belge ve evrak Hazineye bedelsiz olarak devredilmiş sayılır, bunlara ait taşınmazlar tapuda resen Hazine adına, her türlü kısıtlama ve taşınmaz yükünden ari olarak tescil edilir. Birinci fıkrada sayılanların her türlü borçlarından dolayı hiçbir şekilde Hazineden bir hak ve talepte bulunulamaz. Devire ilişkin işlemler ilgili tüm kurumlardan gerekli yardımı almak suretiyle ilgisine göre Maliye Bakanlığı veya Vakıflar Genel Müdürlüğü tarafından yerine getirilir.'' düzenlemesi yer almaktadır.
667 sayılı KHK'nın 2. maddesine dayanılarak hazırlanan ve 24 Temmuz 2016 tarihinde yayımlanarak yürürlüğe giren 371 Sıra No'lu Milli Emlak Genel Tebliği'nin ''İdarece Yapılacak İşlemler'' başlıklı 2. bölümünün ''Tespit İşlemleri'' başlıklı 4. maddesinin 1. fıkrasında ise; ''İdarece; 667 sayılı KHK gereğince yapılması gereken tespit işlemlerine derhal başlanılır ve mümkün olan en kısa süre içerisinde sonuçlandırılır. Tespit işlemleri, gerektiğinde Bakanlık ve diğer kamu kurum ve kuruluşlarının personelinin katılımı ile de yapılabilir. Tespit çalışmaları sonucunda, kapatılan kurum ve kuruluşların malvarlığı ile her türlü defter ve belgelerine ilişkin bilgiler, düzenlenecek bir tutanakta gösterilerek kayıtlara alınır. Ayrıca, mümkün ise bu tutanakta; kapatılan kurum ve kuruluşlara ait olan menkul kıymet ve varlıkların cins, miktar ve değerleri de gösterilerek kayıtlara alınır. Yapılacak tespit işlemlerinde, kapatılan kurum ve kuruluşun varsa temsilcisi veya çalışanı da bulundurulur ve düzenlenen tutanaklar bunlar tarafından da imzalanır.'' hükmüne yer verilmiştir.
Öte yandan 17/08/2016 tarihinde yayımlanarak yürürlüğe giren 670 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin "Devir işlemlerine ilişkin tedbirler" başlıklı 5. maddesinin birinci fıkrasında; 20/7/2016 tarihli ve 2016/9064 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla ülke genelinde ilan edilen olağanüstü hal kapsamında yürürlüğe konulan Kanun Hükmünde Kararnameler gereğince kapatılan ve Vakıflar Genel Müdürlüğüne veya Hazineye devredilen kurum, kuruluş, özel radyo ve televizyonlar, gazete, dergi, yayınevi ve dağıtım kanallarının her türlü taşınır, taşınmaz, malvarlığı, alacak ve hakları ile belge ve evraklarının (devralınan varlık); her türlü tespit işlemini yapmaya, kapsamını belirlemeye, idare etmeye, avans dahil her türlü alacak, senet, çek ve diğer kıymetli evraka ilişkin olarak dava ve icra takibi ile diğer her türlü işlemi yapmaya, devralınan varlıklarla ilgili olup kanaat getirici defter, kayıt ve belgelerle tevsik edilen borç ve yükümlülükleri tespite ve hiçbir şekilde devralınan varlıkların değerini geçmemesi, ek mali külfet getirmemesi, kefaletten doğmaması ve Fethullahçı Terör Örgütü (FETÖ/PDY)’ne aidiyeti, iltisakı veya irtibatı olmayan kişilerle gerçek mal veya hizmet ilişkisine dayanması şartıyla bu varlıkların değerlendirilmesi suretiyle bunları uygun bir takvim dahilinde ödemeye, kapatılan kurum ve kuruluşların taahhüt ve garanti ettiği ancak vermediği mal ve hizmet bedellerinin ödemesini durdurmaya veya ödemeye, tahsili mümkün olmadığı anlaşılan veya tahsilinde ve takibinde yarar bulunmayan hak ve alacaklar ile taahhüt ve garantilerin tahsilinden vazgeçmeye, her türlü sulh işlemini yapmaya, devralınan varlıklarla ilişkili kredi veya gerçek bir mal veya hizmet ilişkisine dayanan borçlar nedeniyle konulmuş ve daha önce kaldırılmış takyidatları kredinin veya borcun ödenebilmesini sağlamak amacıyla kaldırıldığı andaki koşullarla tekrar koydurmaya ve ihyaya, menkul rehinleri dikkate almaya, devralınan varlıklara konulan takyidatların sınırlarını belirlemeye ve kaldırmaya, finansal kiralama dahil sözleşmelerin feshine veya devamına karar vermeye, devralınan varlıkların idaresi, değerlendirilmesi, elden çıkarılması için gerekli her türlü tedbiri almaya, gerektiğinde devralınan varlıkların tasfiyesi veya satışı amacıyla uygun görülen kamu kurum ve kuruluşlarına devretmeye, devir kapsamında olmadığı belirlenen varlıkları iadeye, kapatılanların gerçek kişiye ait olması halinde devralınacak varlıkların kapsamını belirlemeye, tereddütleri gidermeye, uygulamaları yönlendirmeye, bütün bu işlemleri yapmak amacıyla usul ve esasları belirlemeye, vakıflar yönünden Vakıflar Genel Müdürlüğü, diğerleri yönünden Maliye Bakanlığının yetkili olduğu düzenlenmiştir.
Dava dosyasının incelenmesinden; davacının 14/03/2016 tarih ve 9031 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde yayımlanan ilana göre … Eğitim Turizm San. Dış Tic. A.Ş.'nin yönetim kurulu başkanı olarak yetkilendirildiği, 14/04/2016 tarih ve 9054 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde yayımlanan ilana göre … Anadolu Sulh Ceza Hakimliği'nin … sayılı dosyasından … tarihli kararı ile yönetim organının tüm yetkilerini kullanmak ve yeni yönetim kurulunu oluşturmak üzere kayyum atanmasına karar verildiği, 23/07/2016 tarih ve 29779 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 667 sayılı Olağanüstü Hal Kapsamında Alınan Tedbirlere İlişkin Kanun Hükmünde Kararname uyarınca anılan şirketin bünyesindeki tüm eğitim kurumlarının faaliyetine son verildiği ve ... Sulh Ceza Hakimliği'nin … tarih ve … değişik iş sayılı kararı gereğince Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonu'na (TMSF) devredilerek ticaret sicilinden terkin edildiği, adı geçen şirket hakkında düzenlenen 09/05/2018 tarih ve 2018-B-725/19 sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda, …. tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu'na atıf yapılmak suretiyle 2016/Şubat döneminden sonraki döneme devreden katma değer vergisinin 0,00 TL olarak dikkate alındığı, 09/05/2018 tarih ve 2018-B-725/18 sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda da, … tarih ve ….sayılı vergi inceleme raporuna atıf yapılmak suretiyle 2015/Temmuz dönemine önceki dönemden devreden katma değer vergisinin 0,00 TL olarak dikkate alındığı ve 2015 yılının ilgili dönemlerine ilişkin olarak vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatları yapıldığı, … tarih ve …. sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda da, … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu'na atıf yapılmak suretiyle yapılan incelemede, şirketin tüm mal varlığı ve idaresi TMSF'ye geçtiğinden şirketin 2015 özel hesap dönemi yasal defter ve belgelerinin TMSF'den istenildiği, TMSF'nin 21/11/2017 tarih ve 26569 sayılı cevabi yazısında, mükellef kuruma ait herhangi bir bilgi ve belgenin bulunmadığının belirtildiği, mükellef kurumun yasal defterlerinin kayyum heyetinde bulunup bulunmadığı hususunda kayyum heyeti başkanı …. adına gönderilen yazının tebliğ edilemeyerek iade edildiği, diğer taraftan, söz konusu defter ve belgelerin ibrazı konusunda gönderilen yazı üzerine İstanbul Valiliği Defterdarlık KHK İşlemleri İl Bürosu tarafından sunulan cevabi yazıda, söz konusu kuruma ait istenilen belgelere rastlanılmadığının belirtildiği, defter ve belge ibrazı konusunda şirketin TMSF'ye devredilmeden önce bağlı olduğu Vergi Dairesi Müdürlüğü'nden alınan yazıda da, söz konusu defter ve belgelerin daireleri nezdinde bulunmadığının ifade edildiği, bunun yanı sıra mükellef kurumun el konulan mal varlığına ilişkin tespitlerin yapılması için kurulan ekibin başkanı Vergi Müfettişi'nden alınan bilgiye göre, mükellef kurumun 2015 özel hesap dönemi yasal defter ve belgelerinin (elektronik olarak da) tespit edilemediği ve kendilerinde bulunmadığı, öte yandan, adı geçen şirketin TMSF'ye devredilmeden önceki dönemde ortakları ve yönetim kurulu üyeleri olan kişilere defter ve belge ibrazı konulu yazıların gönderildiği, bu kapsamda söz konusu yazıların davacı dışında tebliğinin mümkün olmadığı, davacı adına gönderilen yazının ise tebliğine rağmen defter ve belgelerin yasal süresinde ibraz edilmediği ve mücbir sebep sunulmadığı, dolayısıyla mükellef kurumun 2015 özel hesap dönemi yasal defter ve belgelerinin herhangi bir şekilde temin edilemediğinden, söz konusu defterin tutulup tutulmadığının ve tutuldu ise muhafaza edilip edilmediğinin tespitinin de mümkün olmadığı hususlarına yer verilmek suretiyle, mükellef kurumun 2015 özel hesap dönemi katma değer vergisi beyanlarından indirilecek katma değer vergisi tutarlarının çıkartılarak vergi ziyaı cezalı tarhiyat önerildiği ve sonraki döneme devreden katma değer vergisi tutarının 0,00 TL olarak belirlendiği, bunun üzerine söz konusu vergi inceleme raporları uyarınca 2016/Mart dönemi için yeniden düzenlenen katma değer vergisi beyan tablosuna istinaden dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmaktadır.
Uyuşmazlıkta; KHK ile kapatıldıktan sonra şirket hakkında yürütülen incelemede defter ve belgelerin ibraz edilmediğinden bahisle davacı adına vergi tarh edilip ceza kesilmiş ise de, olağanüstü hal kapsamında kapatılan şirketin tüm varlıklarının 667 ve 670 sayılı KHK'ların ilgili hükümleri gereği Maliye Bakanlığına devrolunduğu ve her türlü yetkinin bu Bakanlıkta olduğu, ispat vasıtası olarak yasal defter ve belgelerin usulüne uygun şekilde düzenlenecek bir tutanakla devralınması gerektiği, iş bu davaya konu tarhiyatların ve kesilen cezaların dayanağı incelemeyi yürüten inceleme elemanınca şirket defterlerine kayyum, TMSF, Defterdarlık, vergi dairesi ve önceki inceleme elemanı nezdinde yapılan araştırmalarla ulaşılmaya çalışıldığı ancak bunun da mümkün olmadığı görülmekle davacının defter ve belgelerin ibrazı için yetki ve imkanı bulunmadığı, bu haliyle ibraz yükümlülüğü olmadığı gibi yasal olarak muhatabı da olmadığı, defter ve belgelerin teslim alındığına dair ispat külfetinin Maliye Bakanlığına ait olduğu, bu da ispat edilemediği gibi yasal defter ve belgelerin Maliye idaresinde bulunmadığının muhtelif yazışmalarla ortaya konulduğu anlaşıldığından dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık, davayı reddeden Vergi Dava Dairesi kararında hukuki isabet görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 04/04/2022 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.