Danıştay 7. Daire Başkanlığı 2021/4932 E. , 2024/1727 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2021/4932
Karar No : 2024/1727
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Elektronik ve Otomotiv Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU: ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava Konusu İstem: Davacının POS cihazı kullanmak suretiyle ikrazatçılık faaliyetinde bulunduğunun tespit edildiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden, 2014 yılının Ocak ilâ Aralık dönemlerine ilişkin olarak re'sen tarh edilen banka ve sigorta muameleleri vergileri ile üç kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarına ilişkin işlemlerin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; davacı hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda yer alan tespitler, davacının hesap ve işlem işlemleri, tanık ve çalışan ifadeleri, yapılan karşıt incelemeler ile dosyadaki diğer tüm bilgi ve belgeler bir arada değerlendirildiğinde, kredi kartından çekim işlemi ile nakit para vermek ve kredi kartı borçlarını taksitlendirmek suretiyle tefecilik faaliyetinde bulunulduğu sonucuna ulaşıldığından, davacı adına salınan vergiler ve kesilen cezalarda hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacının kredi kartı ile yapılan ödemeler için kestiği faturalardan hareketle tüm alıcılara ulaşılması mümkün olmasına karşın, örnekleme yoluyla sadece 12 kişinin ifadesine başvurulduğu, bu kişilerden beş tanesinin davacı şirketi ve temsilcisini tanımadıklarını beyan ettiği, davacı şirket yetkilisinin bu şahıslarla ilgili icra takibine geçilmesi nedeniyle aleyhlerine ifade verdikleri yolundaki beyanı; 2014 yılında 25.493.174,00 TL tutarındaki altın alışlarının gerçeği yansıtıp yansıtmadığı; sahte olarak düzenlendiği saptanan satış belgelerini perdelemek amacı taşıyan fiktif işlemlerin bulunup bulunmadığı; satışların ne kadarının gerçeği yansıttığı ve ne kadarının nakit kullanım maksadıyla kredi kartının kullandırılması mahiyetinde olduğu yönünde herhangi bir tespit ve araştırmanın yapılmadığı, dolayısıyla davacı şirketin ikrazatçılık faaliyetinde bulunduğunun somut verilerle ortaya konulmadığı anlaşıldığından, eksik incelemeye dayanan vergi inceleme raporu istinaden tesis edilen işlemlerde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddi yolundaki mahkeme kararının kaldırılmasından sonra, dava konusu işlemlerin iptaline karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacının komisyon karşılığında sahte fatura düzenlediği hususunun hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlerle ortaya konulduğundan, davacı adına salınan vergiler ve kesilen cezalarda hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki saptamaların maddi delil olarak kabulünün icap ettiği, örnekleme yöntemiyle seçilen 12 kredi kartı sahibinden 7'sinin kredi kartı üzerinden yapılan çekim karşılığı nakit para aldıkları, karşılığında herhangi bir fiziki altın alınmadığı yönündeki ifadeleri, çalışanların ise ... firmasından fiziki olarak altın yerine altın tutarının karşılığı nakit para alındığı şeklindeki beyanları ve söz konusu firmadan satın alınan külçe altınların faturalarında gram altın olarak gösterildiği hususları birlikte değerlendirildiğinde, davacının POS cihazı kullanmak suretiyle tefecilik faaliyeti yürüttüğü sonucuna varıldığından, dava konusu işlemlerde hukuka aykırılık bulunmamakla birlikte, iptale ilişkin Vergi Dava Dairesi kararının, tarh matrahının hukuka uygunluğu yönünden yapılacak inceleme sonucuna göre yeniden bir karar verilmek üzere bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacının POS cihazı kullanmak suretiyle ikrazatçılık faaliyetinde bulunduğunun tespit edildiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden, 2014 yılının Ocak ilâ Aralık dönemlerine ilişkin olarak re'sen tarh edilen banka ve sigorta muameleleri vergileri ile üç kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarına ilişkin işlemlerin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) fıkrasında; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu düzenlenmiş, 30. maddesinde; re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış, aynı Kanun'un 134. maddesinde ise, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, saptanması ve sağlanması olduğu kurala bağlanmıştır.
6802 Sayılı Gider Vergileri Kanunu'nun 28. maddesinin 2. fıkrasında, bankerlerin yapmış oldukları banka muamele ve hizmetleri dolayısıyla kendi lehlerine her ne nam ile olursa olsun nakden veya hesaben aldıkları paralar (kendileri veya başkaları hesabına menkul kıymet alıp satmayı, alım - satıma tavassut etmeyi veya alıp sattıkları menkul kıymet karşılığı borçları ödemeyi taahhüt etmeyi meslek haline getirenlerin bu faaliyetleri dolayısıyla lehlerine kalan paralar ile mevduat faizi vermek veya sair adlarla faiz ve benzeri menfaatler sağlamak üzere devamlı olarak para toplama işiyle uğraşanların topladıkları paralara sağladıkları gelir ve menfaatler üzerinden komisyon, ücret, hizmet karşılığı gibi adlarla aldıkları paralar dahil) banka ve sigorta muameleleri vergisine tabi olduğu öngörülmüş; 3. fıkrasında, 90 sayılı Kanun Hükmünde Kararnameye göre ikraz işleriyle uğraşanlarla 2. fıkrada belirtilen muamele ve hizmetlerden herhangi birini esas iştigal konusu olarak yapanlar bu Kanun'un uygulanmasında banker sayılacakları düzenlenmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda yer verilen düzenlemeler değerlendirildiğinde, banka ve sigorta muameleleri vergisinde vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi için, bir işlemin yapılmış olması ve bu işlem sonucunda lehe para kalması şartlarının birlikte gerçekleşmesi gerektiği sonucuna ulaşılmaktadır.
Dosyanın incelenmesinden, davacı hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda; davacının 06/05/2010 tarihinde altın, kontör, cep telefonu, beyaz eşya ve elektronik ürün ticareti ile iştigal etmek üzere faaliyete başladığı, 31/10/2013 tarihinde iş yeri adresinde yapılan yoklamada; iş yeri büyüklüğünün 90 m² ve çalışan sayısının 2 olduğu, demirbaş olarak 5 masa, 10 sandalye, 3 bilgisayar, 2 yazıcı bulunduğu, iş yerinin aylık 400,00 TL karşılığında kiralandığının tutanağa bağlandığı, 2014 yılına ait katma değer vergisi matrahı 11.844.977,77 TL iken ödenmesi gereken katma değer vergisinin çıkmadığı, 2014 yılında mal ve hizmet satılan kişilere ilişkin olarak Bs formlarında 70.532.872,00 TL ve Ba formlarında 31.930.378,00 TL tutarında; yine mal ve hizmet satın alınan kişilere ilişkin Ba formlarında 51.741.011,00 TL ve Bs formlarında 30.409.540,00 TL tutarında bildirimde bulunulduğu, 16/09/2019 tarihi itibarıyla 1.333.403,12 TL tutarında vadesi geçmiş ödenmesi gereken vergi borcunun bulunduğu, davacının tefecilik faaliyeti yönünden 2010, 2011 ve 2012 yılları için ... tarih ve ... sayılı ve 2013 yılı için ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporlarının tanzim edildiği, söz konusu raporlarda; "davacının bahsi geçen dönemlerde çeşitli kurumların kendisine verdiği fiziki POS cihazları ve/veya bu kurumların açtığı sanal POS ekranlarını (3D) kullanarak faiz geliri karşılığında kredi kartı borcu yapılandırma ve/veya kredi kartından çekiş karşılığı faiz ile nakit para verme faaliyeti yürüttüğü, bu işlemlerin izinsiz olarak yapılması ve mutad meslek şeklinde yürütülmesi nedeniyle 90 sayılı Ödünç Para Verme İşleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname hükümleri gereğince tefecilik olarak nitelendirilmesi gerektiği''nin belirtildiği, Bs formu ile satış yaptığını bildirdiği ve adlarına altın içerikli satış faturaları düzenlediği ifadelerine başvurulan kişilerin, davacının, ''kredi kartı ile nakit para verilir'' şeklinde internette reklamını gördüklerini ve bu suretle davacıya ulaşarak faiz karşılığında nakit para aldıklarını, bu işlemler karşılığında fiziki olarak altın almadıklarını beyan ettikleri, davacı şirketin çalışanlarının ifadelerinde ise, ''ticari mal alış ve satışın olmadığını, vatandaşlara altın ve/veya nakit ihtiyaçları varsa kendilerine dönüş yapabilecekleri yönünde SMS'ler gönderildiğini, geri dönüş yapan kişilere faizle nakit para verildiğini, bu işlem karşılığında altın faturası tanzim edildiğini, kredi kartı kullanılarak çekim yapılan kişilere de nakit para verildiğini, ancak davacı şirketin bu işlem için şirkete ait POS cihazlarını değil farklı firmaların POS cihazlarını kullandığını, vatandaşlara altın satış faturası ve iş adamlarına verilen paralar için de iş adamlarının şirketleri adına kontör satışı faturalarının düzenlendiğini, ... firmasından fiziki olarak altın değil altın karşılığı nakit para alındığını, altın faturaları temin edilerek işletmenin stoklarına altın girişi gösterildiğini, firmada telefon, kontör, altın gibi fiziki ürün görmediklerini ve alım satıma şahit olmadıklarını'' beyan ettikleri, 2014 döneminde 69.306.098,03 TL tutarında net satış bedeli beyan edildiği ve 68.687.284,56 TL tutarında maliyet unsuru yansıtıldığı, buna göre brüt satış kârının 618.813,47 TL ve her 10.000,00 TL tutarındaki satışta sadece 89,00 TL brüt kâr elde edildiği, bu tutarlara genel yönetim ve pazarlama satış dağıtım gibi faaliyet giderleri de dahil edildiğinde faaliyet kârlılığının 0,0009 olduğu, davacının her 10.000,00 TL tutarındaki satışının 9,00 TL'sinin faaliyet kârı olduğu, yıllık satışları bu seviyede olan bir firmanın bu kadar düşük seviyede faaliyet kârı ile çalışıyor olmasının iktisadi, ticari ve teknik icaplara uygun düşmediği, 2014 döneminde altın alışlarını gerçekleştirmiş olduğu ... Ticareti Yetkili Müessese Anonim Şirketi nezdinde tanzim edilen tutanakta, söz konusu firmanın davacıya satışlarının gram üzerinden değil kilograma yakın ağırlıklarda has (külçe) altın olduğunun tespit edildiği, davacının ibraz ettiği satış faturalarında ise satışların has (külçe) altın değil, gramlar halinde gösterildiği, kilograma yakın ağırlıklarda satın alınan altınların gramlar halinde satılamayacağı, bu durumun, davacının çalışanlarının vermiş olduğu ifadelerdeki Nadir Döviz firmasından fiziki olarak altın alınmadığı ve altın karşılığında nakit para alımı yapıldığı yönündeki beyanlarını desteklediği, haklarında "tefecilik faaliyeti icra ettiği ve/veya komisyon karşılığında sahte belge düzenlediği" vergi tekniği raporlarıyla tespit edilen farklı firmalardan mal alımı yapıldığını gösterir faturalar temin edilmesinin maliyet gösterme ve/veya borç para alarak işleme ticari bir izlenim verme amacını taşıdığı ve gerçekte bir ticari faaliyetin olmadığını gösterdiği, tüm bu tespitlerin değerlendirilmesinden, davacının 2014 hesap döneminde faiz karşılığında kredi kartından çekiş işlemi ile nakit para vererek ve kredi kartı borçlarını taksitlendirerek ve borç para vererek tefecilik faaliyetini icra ettiği, düzenlemiş olduğu kontör, altın faturaları ile bu faaliyetini peçelediği, bu işlemleri izinsiz olarak yapması ve mutad meslek şeklinde yürütmesi nedeniyle bu faaliyetinin 90 sayılı Ödünç Para Verme İşleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname hükümleri kapsamında bulunduğu kanaatine varıldığı, altın ve kontör satış faturalarını gerçek bir mal ve hizmet karşılığı düzenlemediğinden dolayı sahte belge olarak nitelendirilmesi gerektiği, ancak söz konusu sahte belgeleri komisyon karşılığı değil, tefecilik faaliyeti kapsamında yapılan işlemleri gizlemek amacıyla tanzim edildiğinin anlaşıldığı tespitlerine yer verilmiş; bu rapora dayanılarak düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi inceleme raporu ile de tefecilik faaliyetinde bulunduğu vergi tekniği raporuyla ortaya konulan davacının 2014 yılında elde ettiği faiz gelirini beyan dışı bıraktığı ve bu gelir banka ve sigorta muameleleri vergisine tabi olduğundan, hesaplanan matrahlar üzerinden dava konusu vergilerin salındığı ve cezaların kesildiği görülmektedir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) bendinde yazılı kural, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki saptamaların maddi delil olarak kabulünü gerektirdiğinden, örnekleme yöntemiyle seçilen 12 kredi kartı sahibinin 7 tanesinin çekim karşılığı nakit para aldıkları, karşılığında herhangi bir fiziki altın alınmadığı yönündeki ifadeleri, çalışanların ise Nadir Gold firmasından fiziki olarak altın yerine altın tutarının karşılığı nakit para alındığı yönündeki beyanları ve söz konusu firmadan alınan külçe altınların satış faturalarında gram altın şeklinde satılmadığı hususları ve davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan diğer tespitler birlikte değerlendirildiğinde, davacı tarafından POS cihazını kullanılmak suretiyle komisyon karşılığında ikrazatçılık faaliyetinde bulunulduğu sonucuna varıldığından, ulaştığı aksi yöndeki yargıyı hükme esas alarak uyuşmazlığı salınan vergileri ve kesilen cezaları iptal etmek suretiyle sonuçlandıran Vergi Dava Dairesi kararının, tarh matrahının hukuka uygunluğu yönünden yapılacak inceleme sonucuna göre yeniden bir karar verilmek üzere bozulması gerekmiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 28/03/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.