Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2021/5707 E. , 2021/6386 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2021/5707
Karar No : 2021/6386
TEMYİZ EDEN (DAVALI) :… Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Akaryakıt ve Petrol Ürünleri Pazarlama Dağıtım Sanayi ve Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU :… Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, defter ve belgelerini ibraz etmediğinden bahisle 2011/1 ila 12 dönemleri için re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 213 sayılı Kanun'un 353/1. ve mükerrer 355/1 maddelerine istinaden kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Danıştay bozma kararı üzerine Bölge İdare Mahkemesinin temyize konu kararıyla; 07/12/2020 tarihli ara karar ile haklılığını ortaya koymaya yönelik delillerini ileri sürmesine imkan vermek amacıyla hakkında tanzimli … tarih … sayılı Vergi Tekniği Raporu tebliğ edilmiş olmasına rağmen haklılığını ortaya koymaya yönelik hukuken geçerli somut hiç bir delilin dosyaya sunulmadığı, ayrıca E:… sayılı ilgi dosyada "Dava dilekçesinde şirket kanuni temsilcisi hakkında Vergi Usul Kanunu'na Muhalefet suçundan dolayı … Asliye Ceza Mahkemesinde açılan davada davalı idare tarafından istenilen defter ve belgelerin davalı idareye götürüldüğü yönündeki iddianın" ispatına dair teslim/tesellüm tutanağı ve bu konuyu açıklayıcı diğer bilgi ve belgelerin ibrazına yönelik … tarihli ara kararı icaplarının yerine getirilmediği hususu da nazara alındığında usulüne uygun olarak hazırlanan ve kanuni temsilcisinin imzasına tebliğ edilen yazıyla 15 gün süre verilerek ibrazı istenen yasal defter ve belgelerini tanınan sürede ibraz etmeyen bu suretle katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için 3065 sayılı KDVK' nun 29 ve 34. maddelerinde aranan " indirim konusu yapılacak verginin fatura veya benzeri belgeler ile gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterildiği ve söz konusu belgelerin takvim yılı aşılmamak kaydıyla kanuni defterlere kaydedildiği" şartlarını ispat edemeyen davacı şirket adına tüm dönem indirimlerinin reddi suretiyle yapılan uyuşmazlık konusu üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık, 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesine istinaden kesilen özel usulsüzlük cezasında, cezai yaptırıma bağlanmış olan bir fiilin tüm unsurları ile oluşmuş bulunduğu saptanmadıkça, faile ceza uygulanmayacağı yolundaki genel ceza hukuku ilkesi, idari cezalar için de geçerli olduğundan olayımızda da sahte faturayla belgelendirildiği öne sürülen emtiaların kimden, ne zaman ve hangi iş karşılığı ve ne tutarda alındığı hususunda somut ve yükümlüyü bağlayıcı nitelikte bir tespit olmadığı sürece cezai yaptırıma bağlanmış olan fiilin tüm unsurları ile oluşmuş bulunduğu söylenemeyeceğinden kesilen özel usulsüzlük cezasında ve 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355/1 maddesine istinaden kesilen özel usulsüzlük cezasında, davacının yasal defter ve belgelerini ibraz etmemesine yönelik tek fiili, hem vergi ziyaı hem de (özel) usulsüzlük cezasının kesilmesini gerektirir nitelikte olduğu, ancak Kanun'un 336. maddesi uyarınca davacı adına kesilen üç kat tutarındaki vergi ziyaı cezasının miktar itibarıyla daha ağır olduğu dikkate alındığında 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesine istinaden kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle istinaf başvurusunun kısmen kabul, kısmen gerekçeli reddine mahkeme kararının üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine ilişkin kısım yönünden kaldırılmasına, bu kısım yönünden davanın reddine, diğer kısımlara (özel usulsüzlük cezalarına) yönelik istinaf isteminin yukarıda belirtilen gerekçelerle reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Yapılan işlemde yasal isabetsizlik bulunmadığı, somut olarak ortaya konulduğu ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:.., K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 09/11/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Ceza Hükümleri" başlıklı Dördüncü Kitabı'nın 'Birinci Kısım'ın "Genel Esaslar"; "Vergi Cezaları" başlıklı 'İkinci Kısım' 'Birinci Bölüm'ünde "Vergi Ziyaı Cezası", 'İkinci Bölüm'ünde "Usulsüzlük" cezalarına yer verilmiştir. Kanun'un 'Genel Esaslar'a dair hükümlerinden 331. maddesinde, vergi kanunları hükümlerine aykırı hareket edenlerin, bu kitapta yazılı vergi cezaları (vergi ziyaı cezası ve usulsüzlük cezaları) ve diğer cezalar ile cezalandırılacakları, 336. maddesinde, cezayı istilzam eden tek bir fiil ile vergi ziyaı ve usulsüzlük birlikte işlenmiş olursa bunlara ait cezalardan sadece miktar itibariyle en ağırının kesileceği; usulsüzlük cezası kesilen bir fiil ile vergi ziyaına da sebebiyet verildiği sonradan anlaşıldığı takdirde, evvelce usulsüzlük cezası kesilmiş olması, bu cezanın ziyaa uğratılan vergiden dolayı kesilmesi gereken vergi ziyaı cezası ile mukayesesine ve noksan kesilen cezanın ikmaline mani olmayacağı; "Usulsüzlüğün Tarifi" başlıklı 351. maddesınde usulsüzlüğün, vergi kanunlarının şekle ve usule müteallik hükümlerine riayet edilmemesi olarak tarif edildiği; 352. maddesinde "Usulsüzlük Dereceleri ve Cezaları"nın düzenlendiği; "Özel Usulsüzlükler ve Cezaları a) Fatura ve benzeri evrak verilmemesi ve alınmaması ile diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmaması" başlıklı 353. maddenin 1. fıkrasında, verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi ve alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine maddede belirtilen tutarda özel usulsüzlük cezası kesileceği; aynı Kanunun "Bilgi vermekten çekinenler ile 107/A (7338 sayılı kanunun 41 inci maddesiyle eklenen ibare; Yürürlük: 26.10.2021) mükerrer 242, 256, 257, mükerrer 257 nci madde ve Gelir Vergisi Kanununun 98/A maddesi hükmüne uymayanlar için ceza:" başlıklı mükerrer 355. maddesinin birinci fıkrasında, bu Kanun'un 86, 148, 149, 150, 256 ve 257. maddelerinde yer alan zorunluluklar ile mükerrer 257. maddesi ve ve Gelir Vergisi Kanununun 98/A maddesi uyarınca getirilen zorunluluklara uymayanlara maddede üç bent halinde sayılan özel usulsüzlük cezalarının kesileceği hükme bağlanmıştır.
Olayda, davacının 213 sayılı Kanun'un 256. maddesinde yer verilen yükümlülüğe uymayarak usulüne uygun şekilde istenilmesine rağmen yasal defter ve belgelerini ibraz etmeyerek adına aynı Kanun'un mükerrer 355. maddesinde öngörülen cezanın kesilmesine neden olduğu, ayrıca aynı fiil ile de ilgili ödevini yerine getirmediğinden katma değer vergisi indiriminin 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29 ve 34. maddelerinde yer verilen koşullara uygunluğunu ispat koşulunu yerine getirmeyerek verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesine sebebiyet verdiği anlaşılmaktadır.
Yukarıda yer verilen mevzuat sistematiği içerisinde bir değerlendirme yapıldığında ve kanunilik ilkesi gözetildiğinde özellikle 336. maddenin 2. fıkrasında yer verilen "Usulsüzlük cezası kesilen ..." ifadesinden, yine Kanunun 352. maddesinde "Usulsüzlük Dereceleri ve Cezaları" başlığının kullanılması ve 1. fıkrasında "Usulsüzlükler" 'in tarif edilmesi vergi ziyaı cezası ile kıyaslanacak cezanın usulsüzlük cezası ile sınırlandırıldığı, 353. madde ve sonrasında yer verilen özel usulsüzlük cezalarını kapsamadığı sonucuna ulaşılmaktadır.
Bu durumda, 213 sayılı Kanun'un 336. maddesi uyarınca davacı adına kesilen üç kat tutarındaki vergi ziyaı cezası ile mükerrer 355. maddesine istinaden kesilen özel usulsüzlük cezalarını karşılaştırmak suretiyle özel usulsüzlük cezasını kaldıran Mahkeme kararına ilişkin istinaf başvurusunu reddeden Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uyarlık bulunmadığı ve bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.