T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2021/58
Karar No : 2023/28
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı - …
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : …Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, 1970 yılında edindiği arsa payını 22/06/2006 tarihli kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca devretmesi karşılığında arsa üzerine inşa edilen bağımsız bölümlerden kendi payına düşen 12 adet bağımsız bölümün 2007 yılı içinde satışından elde ettiği gelirin değer artış kazancı olarak nitelendirilmesi gerektiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca 2007 yılı için re'sen tarh edilen gelir vergisi ile verginin bir katı tutarında kesilen ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
…Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararı:
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun uyuşmazlık tarihinde yürürlükte olan mükerrer 80. maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinde, iktisap şekli ne olursa olsun (ivazsız olarak iktisap edilenler hariç) 70. maddenin birinci fıkrasının (1), (2), (4) ve (7) numaralı bentlerinde yazılı mal (gerçek usulde vergiye tabi çiftçilerin zirai istihsalde kullandıkları gayrimenkuller dahil) ve hakların, iktisap tarihinden başlayarak beş yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançların değer artışı kazancı sayılacağı belirtilmiştir.
Davacı, adına kayıtlı arsa hissesini 22/02/2006 tarihinde kat karşılığı inşaat sözleşmesi karşılığında müteahhit firmaya devretmesi karşılığında arsa üzerine inşa edilen dairelerden payına düşen 12 adet bağımsız bölümü 2007 yılında satmıştır.
Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda, inceleme elemanınca iktisap tarihi olarak kat irtifakının tapuya tescil edildiği 2006 yılı kabul edilmiş olup iktisap tarihinden itibaren dört yıl içinde elden çıkarılan bağımsız bölümlerin satışından elde edilen gelirin değer artış kazancı olarak nitelendirilmesi gerektiği belirtilmiştir.
İktisap bedeli olarak yüklenici tarafından davacı adına düzenlenen faturalarda yazılı olan bedel, satış bedeli olarak da alıcı ifadeleri ve tapu müdürlüğünden alınan bilgilerden hareketle bulunan bedel esas alınmak suretiyle davacının elde ettiği 291.000,00 TL kazancın değer artış kazancı olduğu ve kayıt ve beyan dışı bırakıldığı tespit edilmiştir.
Davacının 2007 yılında satışını yaptığı daireler, 1970 yılında satın aldığı arsa hissesini kat karşılığı inşaat ve satış vaadi sözleşmesi ile 22/02/2006 tarihinde müteahhide devretmesi sonucu elde ettiği bağımsız bölümler olup bu taşınmazların satışından elde edilen gelir davacının sahip olduğu servetin nitelik değiştirmesinden kaynaklanmaktadır.
Kat irtifakının 2006 yılında tapuya tescil edildiği tarih iktisap tarihi olarak kabul edilemeyeceğinden, 1970 yılında satın aldığı arsa hissesi karşılığında edindiği bağımsız bölümleri 2007 yılında satan davacının değer artışı kazancı elde ettiğinden bahsedilemeyecektir.
Bu nedenle, davacı adına değer artışı kazancı elde ettiğinden bahisle tarh edilen gelir vergisinde ve kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle vergi ve cezayı kaldırmıştır.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 21/05/2018 tarih ve E:2016/3899, K:2018/2797 sayılı kararı:
Arsa üzerinde birden çok bağımsız bölümden oluşan yapı inşası arsanın vasfını değiştirmekte ve üzerindeki mülkiyet hakkının paylara bölünerek, birbirinden bağımsız hale gelen bu payların ayrı ayrı elden çıkarılmasına olanak sağlamaktadır. Tapuda ayrı bağımsız bölümler olarak tescil edilmiş her taşınmaz satışı, ayrı ve bağımsız işlemlerdir.
Davacının satın aldığı arsayı kat karşılığı inşaat ve satış vaadi sözleşmesi ile müteahhide devretmesi karşılığında edindiği bağımsız bölümler satın alınan arsadan başka ve yeni bir edinimdir.
Bu durumda, böyle bir ivaz karşılığında edinilen bağımsız bölümlerin kat irtifakı kurularak dört yıl içinde elden çıkarılmış olması nedeniyle sağlanan gelirin değer artış kazancı olarak vergilendirilmesine ilişkin tüm koşullar gerçekleştiğinden, vergilendirmeye esas alınan matrahın hukuka uygun olup olmadığı araştırılarak sonucuna göre yeniden karar verilmek üzere vergi mahkemesi kararının bozulması gerekmiştir.
Vergi Mahkemesince, bozma kararı üzerine verilecek kararda vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan kısmı hakkında da yapılacak yargılama sonucuna göre hüküm kurulacağı tabiidir.
Daire, bu gerekçeyle kararı bozmuş; davacının karar düzeltme istemini de reddetmiştir.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
Mahkeme, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Uyuşmazlık konusu vergi ve cezada hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek aksi yönde verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararına yöneltilen temyiz isteminin reddedilerek kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Danıştay Üçüncü Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2- … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren on beş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 25/01/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
X - KARŞI OY:
Davacı adına, 1970 yılında edindiği arsa payını 22/06/2006 tarihli kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca devretmesi karşılığında arsa üzerine inşa edilen bağımsız bölümlerden kendi payına düşen 12 adet bağımsız bölümün 2007 yılı içinde satışından elde ettiği gelirin değer artış kazancı olarak nitelendirilmesi gerektiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca 2007 yılı için re'sen tarh edilen gelir vergisi ile verginin bir katı tutarında kesilen ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun uyuşmazlık tarihinde yürürlükte olan mükerrer 80. maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinde, iktisap şekli ne olursa olsun (ivazsız olarak iktisap edilenler hariç) 70. maddenin birinci fıkrasının (1), (2), (4) ve (7) numaralı bentlerinde yazılı mal (gerçek usulde vergiye tabi çiftçilerin zirai istihsalde kullandıkları gayrimenkuller dahil) ve hakların, iktisap tarihinden başlayarak beş yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançların değer artışı kazancı sayılacağı belirtilmiştir.
Olayda davacı tarafından 1970 yılında edinilen arsa payı 22/06/2006 tarihli kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca devredilmiş, 29/11/2006 tarihinde arsa üzerinde kat irtifakı tesis edilerek tapuya tescil edilmiştir.
Kat irtifakı, yapılmakta olan veya ileride yapılacak olan bir yapının bağımsız bölümleri üzerinde, yapı tamamlandıktan sonra tesis edilecek kat mülkiyetine esas olmak üzere arsa maliki veya arsanın ortak malikleri tarafından arsa payına bağlı olarak kurulan bir irtifak çeşididir. Bir arsanın maliki veya paydaşları lehine arsa payına bağlı olarak kurulur. Arsa payı kat irtifakından ayrı olarak devredilemeyeceği gibi kat irtifakının devri halinde arsa payı da devredilmiş olacaktır.
Kat mülkiyeti ise tamamlanmış bir yapının kat, daire, büro, dükkan, depo gibi bölümlerinin ayrı ayrı ve başlı başına kullanılmaya elverişli olanları üzerinde, gayrimenkulün maliki veya ortak malikleri tarafından Kat Mülkiyeti Kanunu hükümlerine göre elde edilen bağımsız mülkiyet hakkını ifade etmektedir.
Kat karşılığı inşaat sözleşmesi kapsamında edinilen bağımsız bölümlerin satışlarına ilişkin olarak edinimin tescille birlikte gerçekleşmiş olacağı, taşınmazın tescil tarihinden önce teslim alındığına dair karine varsa edinim tarihi olarak fiilen teslim tarihinin esas alınması gerektiği, teslimin ise en geç kat mülkiyetine ilişkin tescil ile meydana geleceği, tapuda tescilden önce taşınmazın fiilen kullanıldığı hususunun tahsis belgesi, teslim tutanağı, su, elektrik, telefon, doğalgaz faturaları ve benzeri belgelerle tevsik edilmesi halinde değer artış kazancının tespiti yönünden fiilen kullanıma başlanılan tarihin edinim tarihi olarak kabul edileceği açıktır.
Kat irtifakının devri halinde ise arsa payı da devredilmiş olacağından değer artış kazancının tespiti yönünden arsa mülkiyetinin veya arsa payının edinim tarihi esas alınmalıdır.
Uyuşmazlık konusu olayda bağımsız bölümlerin tapuya tescilinin irtifak hakkına mı yoksa kat mülkiyetine mi dair olduğu ve satış yoluyla devredilenin irtifak hakkının devri mi yoksa mülkiyet hakkının mı devri olduğu hususu net olarak tespit edilememektedir.
Yukarıda yapılan açıklamalar ışığında değer artış kazancının tespiti açısından edinim tarihinin belirlenebilmesi için satış konusunun irtifak hakkı mı yoksa mülkiyet hakkı mı olduğu hususu araştırılarak karar verilmek üzere ısrara konu kararın bu gerekçeyle bozulması gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum.
XX - KARŞI OY:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.