Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2021/650 E. , 2022/4407 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2021/650
Karar No : 2022/4407
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket tarafından, ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannamesi nedeniyle 2019/Kasım dönemine ilişkin 237.960,00-TL katma değer vergisi tahakkukunun iptali ile ödenen tutarın iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacı şirketin, … Mim. Müh. San. Tic. Ltd. Şti'nden yapılan alımlarına ilişkin faturalarda yer alan katma değer vergilerinin indirimlerinden çıkarılarak düzeltme beyannamesi vermesi gerektiği yönünde davalı idare tarafından müeyyideli yazı gönderildiği iddia edilmiş ise de, bahse konu yazıda, talep dosyasındaki birtakım eksikliklerin tamamlanması gerektiği, bu eksiklikler arasında söz konusu firmadan yapılan alımlara ilişkin faturaların onaylı suretleri ile bu şirkete yapılan ödeme dekontlarının sunulmasının da istenildiği, söz konusu eksikliklerin tamamlanmasına müteakip iade talebinin değerlendirileceğinin bildirildiği, yazı içeriğinde bahse konu firmadan yapılan alımlara ilişkin faturalarda yer alan katma değer vergilerinin indirimlerinden çıkarılarak düzeltme beyannamesi vermesi gerektiği aksi takdirde iadenin yapılmayacağı yönünde bir ibarenin olmadığı, ayrıca dosyada da başkaca bu yönde herhangi bir bilgi ve belge de bulunmadığı görüldüğünden ilgili vergilendirme dönemine ilişkin, beyanname verme süresi geçtikten sonra ve beyanname verme zorunluluğu yok iken, davacının iradesini sakatlayacak şekilde idarenin yaptırım öngören bazı faturaların kayıtlardan çıkarılmasını istediğine ilişkin bir yazısı da olmaksızın davacının özgür iradesiyle verdiği düzeltme beyannamesi nedeniyle tahakkuk eden vergilerde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: 2019/Kasım dönemine ilişkin ihraç kayıtlı teslimlerde iade için istenilen tüm şartların sağlandığı, davalı idare tarafından yazılan eksiklik yazısında eksikliklerle ilgili mevzuatın iade yapılabilmesi için aranan şartlardan olmadığı, davalı idare uygulamasının keyfi ve katma değer vergisi iade alacağını zorlaştırıcı bir davranış olduğu, idarenin yazısındaki düzeltme işlemi yapıldıktan sonra değerlendirme yapılacağı hususu dikkate alınarak ve zaman geçirmemek için makul süre beklenmesine rağmen iade yapılmadığından hak kaybı yaşamamak için ihtirazi kayıt ile beyanname verildiği, davalı idare tarafından vergi iade sürecinde dikkate alınması gereken yasal şartlar dikkate alınmayarak ve keyfi ve zorlayıcı uygulamalar ile alacakları katma değer vergisi iadesi makul sürede yapılmayarak zımnen müeyyide uygulandığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı şirket tarafından, ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannamesi nedeniyle 2019/Kasım dönemine ilişkin 237.960,00-TL katma değer vergisi tahakkukunun iptali ile ödenen tutarın iadesi istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Vergi Kanunlarının uygulanması ve ispat" başlıklı 3. maddesinin (A) fıkrasında; Bu Kanun'da kullanılan "Vergi Kanunu" tabirinin, işbu Kanun ile bu Kanun hükümlerine tabi vergi, resim ve harç kanunlarını ifade ettiği, vergi kanunlarının lafzı ve ruhu ile hüküm ifade edeceği, lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümlerinin, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı göz önünde tutularak uygulanacağı hükmü getirilmiş, (B) fıkrasında da; Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyenin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin, bunu iddia eden tarafa ait olduğu düzenlenmiştir.
Aynı Kanun'un re'sen vergi tarhını düzenleyen 30. maddesinin 1. fıkrasında; Re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde, takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden verginin tarh olunmasıdır, şeklinde tanımlanmış, inceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkının, re'sen takdir olunmuş sayılacağı belirtilmiş, 2. fıkrasında da; fıkraya bağlı bentler halinde sıralanmış hallerden herhangi birinin bulunması durumunda, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığının kabulü gerektiği hüküm altına alınmıştır.
Yine aynı Kanun'un "Vergi İncelemeleri" başlıklı 2. bölümünde yer alan "Maksat" başlıklı 134. maddesinin 1. fıkrasında; vergi incelenmesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu belirtilmiş, incelemeye yetkili olanları düzenleyen 135. maddesinde de vergi incelenmesinin; vergi müfettişleri, vergi müfettiş yardımcıları, ilin en büyük mal memuru veya vergi dairesi müdürleri tarafından yapılacağı, Gelir İdaresi Başkanlığının merkez ve taşra teşkilatında müdür kadrosunda görev yapanların da her hâl ve takdirde vergi inceleme yetkisini haiz olduğu belirtilmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29/1-a maddesinde; mükelleflerin, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanun'da aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak indirebilecekleri ifade edilmiş, "İndirimin belgelendirilmesi" başlıklı 34. maddesinin (1) numaralı fıkrasında da; Yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin, alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği hüküm altına alınmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Çağdaş vergi hukukunun temel ilkelerinden biri, verginin, mükellefin vereceği bilgilere göre belirlenmesi ve alınmasıdır. Bu nedenle günümüzde vergi tarhı konusunda benimsenen en yaygın usul "beyan" usulüdür. Türk vergi sistemi de esas itibarıyla beyan esasına dayanmaktadır. Beyan esası ise mükelleflerin elde ettikleri gelirlerini bizzat kendilerinin idareye bildirmesine dayalı bir sistemdir.
Beyana dayanan vergilendirme, vergi kanunlarında gösterilen tespit şekillerine göre belirlenen matrahlar ve oranlar üzerinden hesaplanan verginin, mükellefler tarafından, vergi kanunlarında öngörülen zamanında, bir beyanname ile bildirilmesini, bildirilen bu verginin kural olarak, tahakkuk fişi düzenlemek suretiyle tarh edilmesini ifade etmektedir.
Beyana dayalı vergilendirme, mükellefe güven esasına dayanır. Bu sistemde her mükellef kendi vergisinin matrahını bizzat kendisi hesaplamaktadır. İdare de mükellef tarafından beyan edilen bu matrah üzerinden tarhiyat yapmaktadır.
Her ne kadar matrahlarını en iyi hesaplayabilecek olan, mükelleflerin kendileri olsa da bazı hallerde mükellefler beyanları konusunda şüpheye düşebilmektedirler. Bu gibi durumlarda mükellefler, ihtirazi kayıtla beyanname vererek daha sonra dava yoluna gidip haksız ödediklerini düşündükleri vergileri isteyebilmektedirler.
Türk vergi sisteminde beyan esası ve mükellefe güven esası hakim olmakla birlikte, 213 sayılı Kanun'da kanun koyucu, vergi kayıp ve kaçağını önlemeye yönelik olarak, emniyet tedbirlerini içeren, mükelleflerin beyanlarının incelenmesine ilişkin düzenlemelere de yer vermiştir. Mükelleflerin beyan ettikleri matrahların doğruluğu, yine 213 sayılı Kanun'da gösterilen usul ve yöntemlerle ve Kanun'da belirtilen vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca denetlenebilmektedir. Bu suretle yapılan vergi incelemeleri ile beyan dışı bırakılmış bir matrahın tespiti ya da eksik ödenmiş bir verginin saptanması halinde de yine 213 sayılı Kanun'da belirtilen tarh yöntemleri ile bu matrahların vergilendirilmesi veya eksik tarh edilen verginin tamamlatılması yoluna gidilebileceği gösterilmiştir.
Yukarıda değinilen durumlarda, 213 sayılı Kanun'da vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar tarafından yapılacak vergi incelemesi ile beyan dışı bırakılan matrah ya da matrah farkları ile ödenmemiş veya eksik ödenmiş vergiler saptanarak, yine Kanun'da belirtildiği gibi ikmalen, re'sen ya da idarece tarha esas olabilecek vergi inceleme raporlarına geçirilmesi ve saptanan hususların bir vergi inceleme raporuna bağlanması gerekmektedir. Bu gibi durumların ortaya çıkması halinde de vergi inceleme raporları ya da takdir komisyonu kararı dayanak alınarak yapılacak tarhiyata karşı da mükelleflerin doğrudan vergi mahkemelerinde dava açma hakları mevcuttur.
Dolayısıyla vergi sisteminde esas olan, mükelleflerin kendi beyanlarıdır. Bu beyanların doğruluğu esastır. Ancak yapılacak vergi incelemeleri ile bu beyanın aksine durumlar tespit edilirse de bu husular Kanun'da sayılan vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca tutanağa, delile ve sonuçta da bir vergi inceleme raporuna bağlanmalıdır. Türk vergi sisteminde bunların dışında bir vergilendirme yöntemi de öngörülmemiştir.
Olayda, davacı tarafından teslime konu malların yasal süresinde ihraç edilmesi üzerine tahsil edilmeyen katma değer vergisinin iadesi istemiyle davalı idareye başvuruda bulunulduğu, davalı idarenin 11/02/2020 tarih ve 2412 sayılı yazısında, … Mim. Müh. San. Tic. Ltd. Şti'nden yapılan alımlara ilişkin faturaların onaylı suretleri ile bu şirkete yapılan ödeme dekontlarının talep dosyasına sunulmasının istenilmesi üzerine, söz konusu firmadan alınan faturalarda gösterilen katma değer vergisinin, düzeltme beyannamesi ile katma değer vergisi indirimleri arasından çıkarıldığı, ancak verilen düzeltme beyannamelerine, ihtirazi kayıt koyulduğu görülmüştür. Davacının ihtirazi kayıtla verdiği düzeltme beyannameleri üzerine vergi idaresinde düzeltme beyannamesinde gösterilen tutarın iade edilmesi üzerine, 237.960,00-TL katma değer vergisi tahakkukun iptali ile fazla ödendiği iddia edilen verginin iadesi istemiyle dava açılmıştır.
Bu durumda, davacı tarafından kanuni süresinden sonra verilen düzeltme beyannamesine konulan ihtirazi kayıt beyanları da dikkate alınarak, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 20. maddesinde öngörülen inceleme ve araştırma yetkisi çerçevesinde; davacının katma değer vergisi indirimlerini düzeltme beyannamesi ile beyanlarından çıkardığı faturaları düzenleyerek davacıya veren mükellef hakkında, vergi idaresince ne gibi işlemler yapıldığı, bu firma hakkında, düzenlediği faturalarla ilgili olarak yapılmış bir inceleme ve buna bağlanmış bir inceleme raporu ile vergi tekniği raporunun ve bunlara dayanak alınan tespit, tutanak ve diğer delillerin bulunup bulunmadığı, yine adı geçen firmanın davacıya düzenlediği faturalar nedeniyle, davacı hakkında yapılmış bir inceleme ya da diğer delil, tespit ve tutanak bulunup bulunmadığı hususlarının davalı idareye sorulup idare tarafından sunulacak bilgi ve belgelere göre faturalarda yazılı mal ve hizmetlerin gerçekten alınıp alınmadığı, yapılan işin niteliği ve büyüklüğüyle orantılı olup olmadığı araştırılarak, gerçek durum somut olarak ortaya konulmak suretiyle bir karar verilmesi gerekirken, belirtilen gerekçe ile davanın reddi yolunda verilen Vergi Mahkemesi kararına karşı davalı tarafından yapılan istinaf başvurusunun reddine ilişkin Bölge İdare Mahkemesi kararda hukuka uygunluk görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin kabulüne,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 29/09/2022 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY : Dosyanın incelenmesinden, davacı tarafından teslime konu malların yasal süresinde ihraç edilmesi üzerine tahsil edilmeyen katma değer vergisinin iadesi istemiyle davalı idareye başvuruda bulunulduğu, davalı idarenin 11/02/2020 tarih ve ... sayılı yazısında, davacı tarafından, belirtilen eksikliklerin giderilmesi halinde nakden/mahsuben katma değer vergisi iade talebinin yerine getirileceği, yazının tebliği üzerine 15 gün içinde eksikliklerin tamamlanmaması halinde ise iade talebinin işleme konulmayacağı, istenilen eksikliklerin iade talebinde bulunduğunuz dönemde düzeltilip, beyanlarının ve eksikliklerinin tamamlanmasını müteakip iade talebinin tekrar değerlendirileceğinin belirtildiği görüldüğünden, anılan müeyyideli yazı üzerine davacı tarafından ihtirazi kayıtla beyanname verildiği sonucuna varılmış olup Bölge İdare Mahkemesince, firma hakkında, düzenlediği faturalarla ilgili olarak yapılmış bir inceleme ve buna bağlanmış bir inceleme raporu ile vergi tekniği raporunun ve bunlara dayanak alınan tespit, tutanak ve diğer delillerin bulunup bulunmadığı, yine adı geçen firmanın davacıya düzenlediği ileri sürülen faturalar nedeniyle, davacı hakkında yapılmış bir inceleme ya da diğer delil, tespit ve tutanak bulunup bulunmadığı hususlarının davalı idareye sorulup idare tarafından sunulacak bilgi ve belgelere göre faturalarda yazılı mal ve hizmetlerin gerçekten alınıp alınmadığı, yapılan işin niteliği ve büyüklüğüyle orantılı olup olmadığı araştırılarak, gerçek durum somut olarak ortaya konulmak suretiyle bir karar verilmesi gerektiği oyuyla gerekçe yönünden çoğunluk kararına katılmıyoruz.