T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2021/8213
Karar No : 2022/7477
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, yurt içinden temin ederek 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunun 11/1-a maddesine göre ihracat istisnası kapsamında 2014 yılında ihraç ettiği mallara ilişkin olarak YMM tasdik raporuyla nakden iade aldığı katma değer vergilerinin haksız iade alındığı gerekçesiyle hakkında düzenlenen vergi tekniği ve inceleme raporlarına istinaden re'sen tarh edilen 2014/9,10,11 ve 12 dönemleri tekerrür hükümleri uygulamalı vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:… , K:… sayılı kararda; Derince ve Ankara Gümrük Müdürlüklerinin, davacı tarafından yapılan ihracatların bir kısmının sarı hat, bir kısmının kırmızı hat kriterine göre işlem gördüğü ve herhangi bir olumsuzluğa rastlanılmadığının belirtilmesi, Kocaeli Sanayi Odasına yaptırılan ekspertizlerde incelenen ürünlerin yeni ve kullanılmamış olduğunun tespit edilmiş olması, davacı firmanın 2014 yılında yurt içinden temin ettiği emtianın ihraç edildiğini açıkça ortaya koyduğu, emtia alımının gerçekte kimden yapıldığı ve bu alışlara ilişkin düzenlenen faturaların sahte olup olmadığına ilişkin olarak da, alınan emtia bedeline ilişkin olarak keşide edilen çeklerin incelemeye ibraz edildiği, davacı şirketin Alternatif Bank ve Garanti Bankası nezdinde keşide edilen çek görüntülerinin tetkikinde, davacının keşide ettiği çeklerin mal alımında bulunduğu mükelleflere değil de başkası adına keşide edildiğine dair bir tespit yapılmadığı, sadece çeklerin neredeyse tamamının muhatapları tarafından tahsil edilmeden ciro edildiği ve ciranta konumundaki mükelleflerin büyük çoğunluğunun ise özel esaslara tabi olduğu ya da haklarında vergi tekniği raporu bulunduğu bilgisine yer verildiği, muhataplarla cirantalar arasındaki ticari ilişkinin araştırılmadığı, emtianın nakliyesine ilişkin olarak da sadece sevk irsaliyelerinin tanzim tarihi ile alış tarihlerinin aynı olmasının eleştirildiği, davacının 2014 hesap döneminde emtia alımında bulunduğu mükelleflerin 6736 sayılı Yasa kapsamında matrah artırımında bulunduklarından bahisle haklarında herhangi bir vergi incelemesi yapılamadığı, dolayısıyla bu mükelleflerin 2014 yılında düzenledikleri tüm belgelerin sahte olduğunun haklarında yapılmış bir inceleme ve düzenlenmiş bir vergi tekniği raporuyla açıkça ortaya konulamadığı, davacı şirket hakkında yapılan inceleme sonucu düzenlenen vergi tekniği raporunda söz konusu mükelleflerden … firması hakkında karşıt inceleme yapıldığı, diğer iki mükellefin ise 2014 hesap dönemine ilişkin olarak GİB İntranet ve VDK-BİS sistemi üzerinden araştırma yapıldığı, yapılan araştırmanın, mükellef kurumların davacı şirkete düzenlediği faturalar özelinde yapılan üretim ve mal satışı ile bunun karşılığında tahsil edilen bedellerin gerçek olup olmadığından ziyade, firmaların karlılık oranları, mal alış ve satış bildirimleri gibi genel konulara ilişkin olduğu, ortada yurt dışına yapılan bir ihracat ve mal alış ve satışlarına ilişkin çek ve banka kayıtları varken, idarece yapılan tespitlerin, dava konusu somut olayın ispatına yönelik ve bu durumu ortaya koyacak nitelikte olmadığı, bu yönde bir inceleme yapılmadan, genel bir takım olumsuzluklardan hareketle firmaların davacıya düzenlediği faturalar da dahil düzenledikleri tüm faturaların sahte olduğu sonucuna ulaşılmasına mümkün olmadığı, davacı tarafından ibraz edilen bilgi ve belgelerin ve beyanlarının aksini ortaya koyacak bir tespitte de bulunulmadığı anlaşıldığı ve bahsi geçen mükelleflerin 2014 yılında davacı şirkete düzenlediği faturaların sahte olduğunun somut ve şüpheden uzak delillerle ortaya konulamadığı sonucuna varıldığından, dava konusu cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 01/12/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu belirtilmiş, 134. maddesinde de, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanunun 30. maddesinde ise, re'sen vergi tarhıyla, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun gerçek veya gerçeğe en yakın haliyle saptanması, bu yolla vergi kayıp ve kaçağı önlenerek vergide adaletin sağlanmaya çalışılması amaçlanmış olup, tarhiyata ilişkin maddi olaylar ve deliller somut olarak ortaya konulmadan kanaate ve varsayıma dayalı vergilendirmeye olanak bulunmamaktadır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Mal ve hizmet ihracatı" başlıklı 11. maddesi 1. fıkrasının (a) bendinde, ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetlerin, yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetlerin, serbest bölgelerdeki müşteriler için yapılan fason hizmetlerin ve karşılıklı olmak şartıyla uluslararası roaming anlaşmaları çerçevesinde yurt dışındaki müşteriler için Türkiye’de verilen roaming hizmetlerinin vergiden müstesna olduğu, (c) bendinde, ihraç edilmek şartıyla imalatçılar tarafından kendilerine teslim edilen mallara ait katma değer vergisinin ihracatçılar tarafından ödenmeyeceği, mükelleflerce tahsil edilmeyen ancak ilgili dönem beyannamesinde beyan edilecek olan verginin vergi dairesince tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil olunacağı, 12. maddesinin 1. fıkrasında da, bir teslimin ihracat sayılabilmesi için; a) Teslimin yurt dışındaki bir müşteriye veya bir serbest bölgedeki alıcıya ya da yetkili gümrük antreposu işleticisine yapılması veya malların yetkili gümrük antreposu işleticisine tevdi edilmesi b) Teslim konusu malın Türkiye Cumhuriyeti gümrük bölgesinden çıkarak bir dış ülkeye veya bir serbest bölgeye vasıl olması ya da yetkili gümrük antreposuna konulması şartlarının yerine getirilmiş olması gerektiği hükmü yer almıştır.
Katma değer vergisi sisteminde iadelerin yapılması için mükellefler tarafından beyan edilmesi tek başına yeterli değildir. İade taleplerinin yerine getirilebilmesi, düzenlenen ve kullanılan belgelerin geçerliliğine ve gerçeği yansıtmalarına bağlıdır. Beyanın ve iadesi istenen tutarın doğruluğunun vergi idaresince saptanması halinde iadeler yapılabilmekte, olumsuz durumların tespiti neticesinde ise haksız yapılan iadeler sebebiyle mükellefler incelemeye sevk edilerek kendilerinden ödenen bu iadeler geri talep edilebilmektedir.
Dosyanın incelenmesinden; davacı şirket hakkında yapılan tarhiyatın nedenini oluşturan ve hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nun (VTR) incelenmesinden; mükellefin "çeşitli malların bir ücret veya sözleşmeye dayalı olarak toptan satışını yapan aracılar" faaliyetiyle iştigal ettiği, 2014 ve 2015 yılı kurumlar, kurum geçici ve katma değer vergisi beyannamelerini verdiği, mükellef kurum yetkilisine, şirketin ticari faaliyetinin ne olduğu ve nasıl yürütüldüğü, ihraç edilen malların ne şekilde temin edildiği, yurt dışı firmalarıyla iş bağlantılarının nasıl kurulduğu, ilgili dönemlerde kaç işçi çalıştırıldığı, bunların isimlerinin ne olduğunun sorulduğu, davacı şirket yetkilisinin cevaben, "… İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi olarak 17/11/2011 tarihinden itibaren faaliyette bulunmaktayız. Faaliyet konumuz iş makinelerinin yedek parça ve aksamlarının ihracatıdır. Yurt içine herhangi bir satışımız yoktur. Firma olarak iş makineleri yedek parça ve aksamlarını imalatçıdan direkt olarak alıp ihracatı gerçekleştiriyoruz. İmalatçı firma olarak çalıştığımız firma … Şti.'dir. Bazı dönemlerde farklı firmalardan da küçük tutarlı alışlarımız olmuştur. İhracat yaptığımız firmalarla genelde katıldığımız fuarlarda tanışıyoruz. Önce malın cinsi, özelliği, fiyatı bazında teklif veriyoruz. Bu teklif alıcı firma tarafından değerlendiriliyor. Sipariş verilmesi üzerine bağlantılarımızı telefon, faks, e-mail gibi haberleşme yollarını kullanarak sağlıyoruz. Ayrıca bu firmaların yetkili kıldığı kişiler ayda en az bir iki kez iş için Türkiye'ye geliyor. Bu şekilde de bağlantı sağlıyoruz. Ayrıca 2012 yılı başında Suriye uyruklu …, Orta Doğu ülkelerine yaptığımız ihracatlarda şirketimize danışmanlık ve ürünlerimizin tanıtımında aracılık yapıyor. Bize müşteri buluyor, siparişleri alıyor ve biz de ihracatını yapıyoruz. İhraç ettiğimiz malların neredeyse tamamı gümrükten çıkmadan sandıklar açılarak kırmızı hat kontrolünden geçirilmiştir." şeklinde beyan ve ifadede bulunduğu, şirket temsilcisinin 2011 yılından bu yana … olduğu, 13/03/2014 - 12/05/2014 tarihleri arasında … 'nın da temsilci olduğu, mükellefin 2014 yılında … Otomobil Yan Sanayi İnş. Eml. Paz. ve Tic. Ltd. Şti., … Metal Mak. San. Ltd. Şti. ve … 'den KDV hariç toplam 44.567.159,42 TL, 2015 yılında ise … Otomobil Yan Sanayi İnş. Eml. Paz. ve Tic. Ltd. Şti..'den KDV hariç toplam 23.095.989,86 TL değerinde iş makineleri aksam ve parçaları içerikli fatura aldığı, alış faturalarının yasal defterlere kaydedilerek ilgili dönem beyannamelerine dahil edildiği, söz konusu malların ihracatını gerçekleştirdiğini beyan ettiği, ihracat teslimi yapılan firmalara düzenlediği satış faturalarında KDV hesaplamadığı, düzenlenen gümrük çıkış beyannameleri(GÇB) ile malların farklı gümrük müdürlüklerinden yurt dışı edildiği, GÇB'lerde ihraç edilen emtiaların cinsinin ayrıntılı yazılmadığından emtia kontrolünün birebir yapılmadığı ancak, alış faturalarında yer alan emtia ile satış faturalarında yer alan emtianın isim ve adet olarak uyumlu olduğu ve emtiaların ihraç edildiğinin beyan edildiği, mükellef kurumun 2014 ve 2015 hesap dönemi KDV vergilendirme döneminde ihracattan kaynaklanan ve yüklenim konusu yaptığını beyan ettiği KDV'lerin iadesini YMM tasdik raporlarına göre talep ettiği, 2014/1 ila 12. dönemi içim mükellefe 7.863.273,64 TL, 2015/1,2,3,5,6,7,8,9,10,11 ve 12. dönemleri için 4.302.228,74 TL tutarında KDV iadesi yapıldığı, mükellefin bünyeye giren mal veya hizmetin KDV toplamları ile beyan edilen iade edilmesi gereken KDV tutarlarının uyumlu olduğu, ihracata ilişkin olarak Derince Gümrük Müdürlüğünden istenen bilgiye verilen cevapta, ihracatların bir kısmının sarı hat, bir kısmının kırmızı hat kriterine göre işlem gördüğü ve herhangi bir olumsuzluğa rastlanılmadığının belirtildiği, ilgili gümrük müdürlüğü tarafından Kocaeli Sanayi Odasına yaptırılan 17/03/2015 ve 28/04/2015 tarihli ekspertizlerde incelenen ürünlerin yeni ve kullanılmamış olduğunun tespit edildiği, Ankara Gümrük Müdürlüğüne yazılan yazıya verilen cevapta, bahse konu ihracat beyannamesinin sarı hat kriterinden işlem gördüğü ve 26/06/2014 tarihinde kapanmış olduğunun anlaşıldığının ifade edildiği, mükellef kurumun … firmasından alarak ihraç ettiğini beyan ettiği emtianın bedelini ne şekilde ödediği fatura bazında sorulmuş, mükellef kurum temsilcisi cevaben; "Biz fatura bazında ödeme yapmıyorduk. … firmasına geçmiş yıllardan kalmış borç toplamımız, 2014 hesap dönemi başında cari hesapta takip edilen 8.582.585,25 TL ile borç senetleri hesabında takip edilen borçlarımızdan oluşmaktadır. İlgili firmadan 2014 hesap dönemi içinde KDV dahil alışlarımız ve aynı zamanda bankadan havale, eft yoluyla veya çek keşide ederek geçmiş döneme ya da cari döneme ait borçlarımız için ödemelerimiz olmuştur. 2014 hesap dönemi sonunda ilgili firmaya kalan borcumuz cari hesapta takip edilen 4.781.823,93 TL ile Borç Senetleri hesabında takip edilen borçlarımızdan oluşmaktadır. İlgili firmadan 2015 hesap dönemi içinde KDV dahil alışlarımız ve aynı zamanda bankadan havale, eft yoluyla veya çek keşide ederek geçmiş döneme ya da cari döneme ait borçlarımız için ödemelerimiz olmuştur. 2015 hesap dönemi sonunda ilgili firmaya kalan borcumuz cari hesapta takip edilen 15.299.296,46 TL ile Borç Senetleri hesabında takip edilen borçlarımızdan oluşmaktadır. Borç senetleri ile ilgili detaylı bilgileri daha sonra tarafınıza ibraz edeceğim." şeklinde beyan ve ifadede bulunduğu, kurum yetkilisinin mail ortamında gönderdiği muavin kayıtlar tetkik edildiğinde, 31/12/2014 tarihi itibariyle mükellefin senetsiz borçlarının yanında borç senetleri hesabında izlenen 3.712.800,00 TL tutarında borcunun bulunduğu ve tutarların yevmiye kayıt defterlerinde de aynen görüldüğünün tespit edildiği, mükellef kurumun Alternatif Bank ve Garanti Bankası nezdinde keşide edilen çek görüntüleri tetkik edildiğinde, mükellef kurum tarafından keşide edilen çeklerin neredeyse tamamının muhatapları tarafından tahsil edilmeden ciro edildiği, ciranta konumundaki mükelleflerin büyük çoğunluğunun ise özel esaslara tabi olduğu ya da haklarında vergi tekniği raporu bulunduğu, çekleri tahsil edenlerin kimliklerine bakıldığında, çoğunun adreste bulunmama, sahte belge kullanma veya düzenleme tespiti, defter belge ibraz etmeme gibi nedenlerle özel esaslara tabi olduğu ya da haklarında vergi tekniği raporu bulunduğu, mükellefin aldığı malların nakliyesine ilişkin olarak … firmasının ilgili malların satış tarihinde aynı tarihli sevk irsaliyeleri de düzenlediği, bu sevk irsaliyelerinin bir kısmında teslim alan kişinin davacı şirketin yetkilisi … olduğu, bazı sevk irsaliyelerinde isim yer almamasına rağmen imza bulunduğu, bazılarında ise teslim alan kısmında isim ve imzanın bulunmadığının tespit edildiği, davacı şirket yetkilisine bu hususların sorulduğu, cevaben, "… firmasından aldığımız ürünler fatura tarihlerinde iş yerimize getirilirdi. Çok nadir de olsa ilgili firmanın iş yerinden direkt ihracatın yapılacağı gümrük müdürlüğüne gönderildiği de olmuştur. … firması ilgili malları kendilerine ait araçlarla bizim iş yerimize getirilerdi. Sevk irsaliyelerinde isim ve imza eksiklikleri karşı tarafın ya da benim tarafımdan unutulması ya da sadece imza atılması sonucu oluşmuş bir durumdur. Teslim alan kısmında bana ait olmayan imzaların … 'e ait olduğunu düşünüyorum." şeklinde beyan ve ifadede bulunduğu, mükellefin ihracatlara ilişkin bedellerin ne şekilde tahsil edildiğinin ve yüksek miktarlarda alacaklarının bulunmasına rağmen faaliyetlerini nasıl devam ettirebildiklerinin şirket yetkilisine sorulduğu ve cevaben, "Tahsilatlarımız çok fazla sayıda olduğundan size tarih ve tutar bilgisi veremiyorum. Gelen tüm paraları direk banka hesabıma yatırırdım. Sene sonlarında bu kadar yüksek tutarda alacak görülebilir fakat bizim alacaklarımız sürekli bir şekilde tarafımıza ödenmiştir. Faaliyetimiz boyunca tahsilatlarımızı yaptığımız için alacak bakiyemiz yüksek tutarlara ulaşsa dahi ticaretimiz devam etmiştir." şeklinde beyan ve ifadede bulunduğu, mükellefin 2014 ve 2015 yılında mal alımında bulunduğu, Ulus Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi … Otomobil Yan Sanayi İnş. Eml. Paz. Ve Tic. Ltd. Şti. hakkında yapılan 18/02/2019 tarihli karşıt incelemede; mükellef kurum temsilcisinin sadece … firması için üretim yaptıkları, sözleşme sorulduğunda sözleşmeyi bulamadıkları için ibraz edemediğini, muhtasar beyannamelerde bildirdikleri işçilere ilave olarak 10-12 arasında meslek lisesi öğrencisinin de iş yerinde staj yaptığı, iş yerinde yaklaşık 30 kişinin çalıştığını beyan ettiği, kendisinin meslek lisesi mezunu olduğu, ustalık belgesinin bulunduğu, çalışanların çoğunluğunun sanayide yetişmiş usta personeller olduğu, genel olarak üretim işçisi istihdam ettiklerini beyan ettiği, SGK ile yapılan yazışmalarda işçi sayılarının beyan edilen sayı ile yaklaşık düzeyde olduğu, mükellefin ödenmeyen toplam 254.395,80-TL tutarında SGK prim borcu bulunduğu, 77.082,61 TL borç aslı için icra takibi işlemlerinin devam ettiği, 25/01/2007 - 04/09/2014 tarihleri arasında imalat işçisi olarak çalıştırıldığı belirtilen … 'nın 17/11/2011 tarihi ile 28/05/2013 tarihleri arasında … firmasının ortakları arasında yer aldığı, yine imalat işçisi olarak çalıştığı belirtilen … 'in … firması yetkilisi … 'in kardeşi olduğu, fiilen makine başında çalışmadığı ara sıra danışmanlık yaptığı, mükellef kurumun aktifine kayıtlı olan veya kiralama yoluyla edinilen makine-teçhizatların bakım onarım giderlerine ait belgelerin ibraz edilip edilemeyeceğinin sorulduğu, mükellef kurum yetkilisinin cevaben, faaliyetlerinde kullandıkları makinelerin 5 adedini leasing yoluyla edindiklerini alışlara ve kiralara ilişkin sözleşme, fatura, ödeme belgesinin daha sonra ibraz edileceğini, makinelerin nakliye ve montaj işlemlerinin satıcı firma tarafında yapıldığını, arızaya ilişkin giderlerin kendileri tarafından karşılandığını, ilgili belgeleri daha sonra ibraz edeceğini beyan ettiği, buna ilişkin ödeme planlarının mail ortamında kaşesiz ve imzasız olarak iletildiği, nakliye ve montaj bilgileri ile ödeme belgelerinin ise ibraz edilmediği, … 'e yapılan üretim ile ilgili bilgiler istenildiğinde; yine bünyelerinde tasarım ve AR-GE birimi bulunup bulunmadığı, AR-GE personelinin istihdam edilip edilmediği, AR-GE harcaması yapılıp yapılmadığının sorulduğu, kurum yetkilisinin cevaben, bünyelerinde tasarım ve AR-GE birimlerinin bulunduğunu, 2013 yılına kadar kardeşi … 'ın Cat, Cam ve Auto Cat programı yardımıyla tasarım yaptığını, sonraki süreçte ise kendisi ve ustabaşı … tarafından bu çalışmaların yapıldığının beyan edildiği, mükellef kurumun muhasebecisi tarafından mail ortamında birtakım otocat çizimlerinin gönderildiği, yapılan tetkik neticesinde ürün bazında herhangi bir ayrım yapmanın mümkün olmadığının görüldüğü, daha da önemlisinin gönderilen çizim sayfalarının alt kısımlarında resmin bütün haklarının başka bir firmaya ait olduğunun yazıldığı, sipariş usulü çalışan bir firma oldukları, verilen siparişlere göre piyasadan temin edip üretim yaptıkları, belirli günlerde sabit üretim süreçlerinin olmadığı, üretmiş oldukları ürünlerin ham maddelerinin çelik, döküm ve saç olduğu, üretilen ürünlerin genel olarak tüm makinelerde işlem gördüğü, üretimde firelerinin bulunduğu, bu firelerin hurdacılar tarafından alındığı, dolayısıyla herhangi bir satış faturası düzenlenmediği, tanıtıma ihtiyaç duydukları için sosyal medya mecralarında reklam yaptırdıkları, reklam giderlerine ve broşür eşantiyon harcamalarına ilişkin ödemeleri çek ve banka havalesi ile yaptıkları, buna ilişkin belgeleri ibraz edeceğini beyan ettiği ancak müfettişliğe herhangi bir belge ibraz edilmediği, üretimini yaptıkları malların taşınmasına ilişkin olarak üretilen ürünlerin ihraç tarihi yakın ise direkt kendilerinin iş yerlerinden alındığını, çoğu zaman ise ilgili firmanın iş yerlerine kendileri tarafından nakledildiği, sevk irsaliyelerinde teslim eden kısmındaki imzaların büyük kısmının kendisine ait olduğu, kalan kısımlarının ise muhasebeci veya çalışanlarından birine ait olabileceği, aralarındaki güven ilişkisine binaen çok detaylı bilgilere yer verilmediği, … Şirketi'nin 2014 ve 2015 hesap dönemi bazı bilanço kalemleri ile ilgili olarak 2014 hesap döneminde … firmasına KDV dahil 46.125.781,83 TL satış yapıldığı, ilgili firmadan 4.781.823,93 TL tutarında senetsiz alacak bulunduğuna ilişkin kapanış kaydı yapıldığının hatırlatıldığı, ilgili firmadan yapılan tahsilatların ne şekilde, hangi tarih ve tutarda yapıldığına ilişkin bilgiler ile yevmiye defter kayıt bilgilerinin sorulduğu, mükellef kurum yetkilisinin cevaben, ilgili firmadan tahsilatları genellikle çek yoluyla gerçekleştirdiklerini, çeklerin tarih ve numarasıyla çek görüntülerini daha sonra ibraz edeceğini, yukarıda belirtilen tutarlar haricinde başkaca alacaklarının bulunmadığını beyan ettiği ancak belirtilen bilgi ve belgelerin müfettişliğe ibraz edilmediği, mükellef kurumun 2014 ve 2015 hesap dönemi borçlarının öz kaynaklara oranının sırasıyla %598,25 ve %606,83 olduğu, firmanın sahip olduğu öz kaynakların yaklaşık 6 katı tutarında kısa ve uzun vadeli borçlarının bulunduğu, bu borçlarını ödemede kullanabileceği hazır değerlerinin çok düşük tutarda olduğu, kurum yetkilisinin ham madde alımlarının genellikle carî hesaplarda takip edildiğini, borçlanarak ham madde temin ettikleri için böyle bir tablo ortaya çıktığını beyan ettiği, mükellef kurumun 2011, 2012, 2013, 2014 ve 2015 hesap dönemlerine ilişkin olarak 6736 sayılı kanun kapsamında matrah arttırımında bulunduğu, bu nedenle bu dönemler içinde vergi incelemesi yapılamadığı, 2016 ve 2018 hesap dönemlerine ilişkin olarak ise hakkında sahte belge düzenleme konulu vergi incelemesinin sürdürüldüğü, mükellefin 2014 yılı bilançosunun aktif tarafı incelendiğinde Alıcılar, Alacak Senetleri, Verilen Depozito ve Teminatlar, Diğer Çeşitli Alacaklar Hesaplarının aktif toplamına oranının 2014 hesap döneminde yaklaşık %44, 2015 hesap döneminde ise yaklaşık %46 olduğu, yine bilançonun pasif tarafına bakıldığında Banka Kredileri, Satıcılar, Borç Senetleri, Diğer Ticarî Borçlar Hesaplarının toplam tutarlarının pasif toplamına oranının 2014 hesap döneminde yaklaşık %80, 2015 döneminde yaklaşık %83 olduğu, stoklar hesabının aktif toplamına oranının ise 2014 döneminde yaklaşık %46, 2015 döneminde ise yaklaşık %31 olduğu, firmanın satışlara ilişkin alacaklarını tahsil etmediği, nakit akışı olmadan faaliyetini %1 civarında net kârla devam ettirdiğinin görüldüğü, bu denli büyük cirolar beyan eden bir şirketin bu kadar düşük karlılık oranları ile çalışmasının ticari teamüllere uygun olmadığı, mükellefin Ba, Bs analizinde 2014 hesap döneminde mükellef kurumun 49.870.062,00 TL mal/hizmet alışı bildiriminde bulunduğu, mükellef kuruma mal ve hizmet sattığını beyan eden mükellef kurumların ise 54.333.277,00 TL tutarında satış bildiriminde bulunduğu, mükellef kurumun 2014 hesap döneminde 100.000,00 TL'nin üzerinde alım ve satım yaptığını bildirdiği( %99), mükelleflerin 27/09/2019 tarihi itibariyle sahte belge düzenleme nedeniyle özel esaslara tabi olan ya da haklarında vergi tekniği raporu bulunan firmalar olduğu, haklarında vergi tekniği raporu bulunan firmaların oranının %60 olduğu, mükellef kurumun 2015 hesap döneminde 100.000,00 TL'nin üzerinde alım ve satım yaptığını bildirdiği (%99), mükelleflerin 27/09/2019 tarihi itibariyle sahte belge düzenleme nedeniyle özel esaslara tabî olan ya da haklarında vergi tekniği raporu bulunan firmalar olduğu, haklarında vergi tekniği raporu bulunan firmaların oranının yaklaşık %62 olduğu, Ostim Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi … Metal Mak. San. Ltd. Şti, hakkında yapılan hakkında yapılan araştırmalar ve tespit edilen hususlar; mükellefin Yenimahalle/Ankara adresinde dişliler/dişli takımları, bilyeli ve makaralı vidalar, şanzımanlar, vites kutuları ve diğer hız değiştiricilerin imalatı faaliyeti ile iştigal etmek üzere 30.03.2017 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, davacı TYS firmasının temsilcisine, … Metal firmasından 2014 yılında yapılan alımlara ilişkin sorulan soruya firma yetkilisince cevaben, … firması ile kısa bir süre çalışıldığı, firmanın ürünlerinin ihraç edilmek amacıyla satın alındığı, alımlar sırasında … ile muhatap olunduğu, alımların büyük kısmının … Nakliyat firması tarafından ilgili firmanın iş yerinden alınarak konteynırlara yüklenip ihraç edilmek üzere gümrük müdürlüğüne gönderildiği, firmaya ödemelerin çek ile yapıldığı, … Nakliyat firmasına ise ödemenin genelde nakit yapıldığı, yevmiye defter kayıtlarına ilgili kayıtların işlendiği, ödemelere ilişkin muavin kayıtların daha sonra ibraz edileceğinin belirtildiği, mükellefin 2012, 2013, 2014 ve 2015 takvim yıllarında kurumlar vergisi ve katma değer vergisi açısından matrah arttırımında bulunduğu, bu nedenle mükellefin 2016 yılı için sahte belge düzenleme açısından incelendiği hakkında … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu düzenlendiği, söz konusu raporda mükellefin 01/01/2016 tarihinden itibaren düzenlediği bütün belgelerin komisyon karşılığı düzenlenen sahte belgeler olduğunun tespit edildiği, firma yetkilisi … 'in 17/07/2014 tarihinden itibaren şirketin %100 ortağı ve şirket müdürü olduğu, mükellefin 25/07/2017 tarihi itibari ile mükellefiyet kaydının terkin edilmesi gerektiği sonucuna varıldığı, … 'in vekalet verdiği … 'in de ortağı olduğu firmalar hakkında mükellefiyet terkini ve vergi tekniği raporları bulunduğu, firmanın 2014 hesap dönemine ilişkin olarak GİB İntranet ve VDK-BİS sistemi üzerinden yapılan araştırmalarda mükellefin 2014 yılı bilançosunun aktif tarafı incelendiğinde Alıcılar, Alacak Senetleri, Ortaklardan Alacaklar Hesaplarının aktif toplamına oranının 2014 hesap döneminde yaklaşık %90 olduğu, yine bilançonun pasif tarafına bakıldığında Banka Kredileri, Satıcılar, Borç Senetleri, Diğer Ticarî Borçlar Hesaplarının toplam tutarlarının pasif toplamına oranının 2014 hesap döneminde %94 olduğu, pasif tarafında beyan edilen öz kaynakların toplam değerlere oranının yaklaşık %2 olduğu, kârlılık oranının brüt ve net yaklaşık %1 olduğu, bu denli büyük cirolar beyan eden bir şirketin bu kadar düşük kârlılık oranları ile çalışmasının ticari teamüllere uygun olmadığı, 26/09/2019 tarihi itibariyle ödenmesi gereken toplam borcunun 2.954.764,56 TL olduğunun tespit edildiği, bunun 253.685,47 TL'sinin 2014 yılı kurumlar vergisi beyannamesinden kaynaklandığı ve hiç ödeme yapılmadığı, mükellefin Ba, Bs analizinde 2014 hesap döneminde mükellef kurumun 64.768.989,00 TL mal/hizmet alışı bildiriminde bulunduğu, mükellef kuruma mal ve hizmet sattığını beyan eden mükellef kurumların ise 78.073.439,00 TL tutarında satış bildiriminde bulunduğu, Ba formları ile bildirilen alımların yaklaşık %71'ini teşkil eden mükellef kurumların özel esaslara tabî olan ya da haklarında vergi tekniği raporu bulunan firmalar olduğu, haklarında vergi tekniği raporu bulunan firmaların oranının %32 olduğu, Ulus Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi … hakkında yapılan araştırmalar ve tespit edilen hususlar; mükellefin Yenimahalle/Ankara adresinde metallerin makinede işlenmesi faaliyeti ile iştigal etmek üzere 01/04/2012 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, mükellefiyetinin 31/12/2016 tarihinde terk ettirildiği, davacı … firmasının temsilcisine … 'den 2014 yılında yapılan alımlara ilişkin sorulan soruya firma yetkilisince cevaben, tam tutarını hatırlamamakla birlikte … 'den mal alımı yaptığını hatırladığını, bu malları da ihraç etmek için satın aldığı, alımlar sırasında İsmail Köse ile muhatap olunduğu, alımların büyük kısmının … Nakliyat firması tarafından … 'nin iş yerinden alınarak konteynırlara yüklenip ihraç edilmek üzere gümrük müdürlüğüne gönderildiği, … 'ye ödemelerin çek ile yapıldığı, yevmiye kayıtların işlendiği ödemelere ilişkin muavin kayıtların daha sonra ibraz edileceğinin belirtildiği, … 'nin 2014 hesap dönemine ilişkin olarak GİB İntranet ve VDK-BİS sistemi üzerinden yapılan araştırmalarda mükellefin 2013, 2014 ve 2015 takvim yıllarında gelir vergisi yönünden, 2012, 2013, 2014 ve 2015 katma değer vergisi açısından matrah arttırımında bulunduğu, bu nedenle mükellefin 2016 yılı için kısmen sahte belge düzenleme açısından incelendiği hakkında … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu düzenlendiği, raporda mükellefin 2015 ve 2016 yıllarına ilişkin birtakım tespitler yapılarak mükellefin 25/09/2019 tarihi itibari ile 657.545,87 TL vergi aslı borcunun bulunduğu, bu borcun 28.925,89 TL'sini ödediği, ödenmesi gereken toplam borcunun 933.030,86 TL olduğu, 2016 takvim yılına ilişkin yapılan inceleme sonucunda mükellefin, yurt içine gerçek bir mal teslimi/hizmet ifası olmaksızın sahte belge ticareti yaptığı ve komisyon geliri elde ettiği sonucuna varıldığı belirtilerek davacı şirketin belgesiz aldığı malları belgelendirmek amacıyla hareket ettiği, yüklenilen KDV'lerin gerçek durumu yansıtmadığı ve hazineye intikal eden bir verginin olmaması dolayısıyla haksız iade aldığı tespit ve değerlendirmelerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer alan mevzuat hükümleri ve dosyadaki bilgi ve belgelerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden; mükellef temsilcisinin ihraç edilen emtiaların imalatçısı olduğunu belirttiği … Şti.'nde usta başı olan … 'nın davacı şirketin eski ortağı olması ve ihracat yapılan müşterilerle iletişimin … Şti.'nin merkezinde tanışılan … üzerinden sağlanmasının davacı şirket ile … Şti. arasındaki yakın teması göstermesi, davacı şirketin temsilcisinin çalışan bilgilerini tek bir isim haricinde hatırlayamaması, … Şti. ile ilgili olarak, davacı şirkete mal temin eden bu şirketin alacaklarını tahsil etmeden ve borçlarının neredeyse tamamını ödemeden ticari faaliyetini sürdürmeye çalışması, çok yüksek tutarlarda matrah beyan etmesine rağmen bu beyanına oranla düşük tutarda ödenecek KDV beyan etmesi ve bunu da ödememesi, çok yüksek tutarda vergi borcu bulunması, hakkında VTR düzenlenen bu mükelleflerin yüksek matrahlar beyan etmesine rağmen ya matrahlarına nazaran çok düşük tutarlarda ödenecek KDV beyan edip hiç ödememeleri ya da hiç ödenecek KDV beyan etmemeleri, mal alımı yapılan firmaların vergi dairelerine olan yüksek tutarlı borçlarını ödememeyi adeta alışkanlık hâline getirmeleri, davacı şirket tarafından müfettişliğe sunulan bir çok çekin esasında iptal edilmiş olduğu halde inceleme elemanına ödeme belgesi olarak sunulması, yüksek tutarlı bir çekin vadesinin üzerinden beş yılı aşkın bir süre geçmesine rağmen VTR'nin düzenlendiği tarih itibarıyla tahsil amacıyla bankaya ibraz edilmemesi, tahsil edilen çeklerin cirantaları arasında hakkında sahte belge düzenlemeden VTR tanzim edilen mükellef kurum temsilcilerinin bulunması, bazı ciro işlemlerinin tarafları arasında mal/hizmet alımı veya satımı dahi bulunmaması, … firma yetkilisi ile aralarında yapılan sözleşmenin ibraz edilemediği, davacı şirketin ilgili yılda anılan şirkete ödeme yapıldığının ifade etmesine rağmen banka üzerinden görünürde yapılan ödeme tutarlarının bu denli yüksek tutarlarda ödemelerde bulunan bir şirketin temsilcisinin ödemelere ilişkin olarak kanıtlanabilirlikten uzak ve gelişi güzel cevap vermesi ile mal ihracatı yapılan firmaların temsilcilerinin yurt dışından gelip bu kadar yüksek tutarlı ödemeleri nakit olarak elden yaptığının iddia edilmesi, nakden alındığı iddia edilen bu paraların banka şubesine götürülüp yatırıldıktan sonra bazen saniyeler, bazense dakikalar içerisinde … Şti.'ye aktarılmasının ve böylesine yüksek hacimli bir işletmenin hesabında çoğunlukla 100,00-200,00 TL gibi tutarlarda bakiye bulunmasının amacı kâr elde etmek olan normal bir işletme düşünüldüğünde ticari icaplara uygun olmadığı, … 'e yapılan üretim/imalata ilişkin belgeler istenildiğinde gönderilen otocat çizim sayfalarının alt kısımlarında resmin bütün haklarının başka bir firmaya ait olduğunun yazıldığı, sipariş usulü çalışan bir firma oldukları, verilen siparişlere göre piyasadan temin edip üretim yaptıkları, belirli günlerde sabit üretim süreçlerinin olmadığı belirtildiği ancak sipariş geldiği zaman piyasadan da bozulmuş mal bulunamadığında tüm üretim sisteminin çökeceği, bu şekilde yıllık 50 milyon cironun yapılmasının olanak dışı olduğu, 2014 ve 2015 hesap dönemi borçlarının öz kaynaklara oranının sırasıyla %598,25 ve %606,83 olduğu, firmanın sahip olduğu öz kaynakların yaklaşık 6 katı tutarında kısa ve uzun vadeli borçlarının bulunduğu, bilançosu analiz edildiğinde alacakları tahsil etmediği, borçlarını ödemediği, diğer firmalar … Ltd. Şti. ve … hakkındaki olumsuz tespitlere ilişkin hususlar bütün olarak değerlendirildiğinde hazineye intikal eden bir vergi olmadığı dikkate alınarak katma değer vergilerinin haksız yere iade konusu yapıldığından bahisle davacı şirket adına yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varıldığından, Vergi Dava Dairesi kararı bozulması gerektiği düşüncesiyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.