Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2021/876 E. , 2022/3275 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2021/876
Karar No : 2022/3275
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. ....
KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Bakanlığı
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, iş akdi sona erdirilen şirket çalışanı ..'e hizmet ödülü adı altında verilen tutar üzerinden kesinti yapılmak suretiyle ödenen gelir (stopaj) vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun reddine dair ... tarih ve .... sayılı işlemin iptali ile tahsil edilen tutarın 3095 sayılı Kanuni Faiz ve Temerrüt Faizine İlişkin Kanun uyarınca hesaplanacak yasal faiziyle birlikte iadesi istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen .... tarih ve E:..., K:.... sayılı kararda; olayda, davacı şirketin çalışanına yapılan ödemeden kesilen gelir vergisinin mükellefinin ... olduğu, davacı şirketin sorumlu sıfatı ile tevkifat yaparak vergi dairesine ödemede bulunduğu, vergi dairesince tahsil edilen ve iş bu dava ile iadesi istenilen tutarın, yasal olarak şirketin malvarlığından değil, davacının çalışanının hak ettiği ve iş akdinin feshi karşılığı çalışana ödenmesi kararlaştırılan tutardan tahsil edildiği, bu gibi durumlarda vergi sorumlusunun mükelleften haksız yere fazladan keserek vergi idarelerine ödediği tutarların vergi sorumlusu tarafından değil, malvarlığından haksız yere fazladan tahsilat yapılan mükellefler tarafından talep edilmesi ve bu tutarın da mükellefe iadesi gerektiği, aksi halde vergi sorumlusu tarafından mükelleften haksız yere tahsil edilerek vergi idarelerine yatırılan tutarların vergi sorumlusuna iadesi, bu hak ve alacağın ayrıca asıl mükellef tarafından vergi idarelerinden talep edilmesi hakkını ortadan kaldırmayacağından vergi idarelerince aynı tutarın yasal zorunluluk gereği vergi sorumlusunun dışında ikinci kez vergi mükellefine ödenmesi durumunu ortaya çıkaracağı; davacı çalışanı ile yapılan sözleşme gereği kendisine stopaj tevkifatından sonra kalan net tutar üzerinden ödeme yapılmasının kararlaştırıldığı, stopaj tutarının şirket tarafından yatırıldığı ileri sürülmekte ise de tarafların kendi aralarında yaptığı özel hukuk sözleşmesinin, vergi yasalarında öngörülen vergi mükellefini değiştirmeyeceği gibi bu sözleşmelerin vergi idarelerini bağlamadığının da açık olduğu, özel hukuk sözleşmesinden kaynaklanan hak ve alacakların adli yargıda sebepsiz zenginleşme davaları ile talep edilmesi yolunun da açık olduğu; bu durumda, davacı şirketin sorumlu sıfatı ile çalışanına yaptığı ödemeden tevkif sureti ile fazladan ve yersiz olarak davalı vergi dairesine yatırdığını belirttiği gelir (stopaj) vergisi tutarlarını iade alma hakkı bulunmadığı anlaşıldığından, bu istemle açılan davanın reddi gerektiği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; olayda, davacının çalışanı ...in iş akdinin, emeklilik nedeniyle sonlandırıldığı, bu kapsamda çalışana yapılan hizmet ödülü ödemesinin 193 sayılı Kanun’un 61. maddesinde bahsi geçen ücret niteliğinde olduğu ve yasal olarak vergiden istisna edilmiş ödemeler arasında da yer almadığı, dolayısıyla ücret olarak vergilendirilmesi gerektiğinden, tevkif edilen gelir vergisinde bu gerekçeyle hukuka aykırılık görülmediği; öte yandan, Vergi Usul Kanunu'nun 8. maddesinde mükellefin ve vergi sorumlusunun tanımlandığı ve bu Kanunun diğer maddelerinde geçen mükellef tabirinin, vergi sorumluları için de geçerli olduğunun kurala bağlandığı, 193 sayılı Kanun'un 107. maddesinde ise, verginin tevkif suretiyle alınması halinde, mükellef hesabına tevkifat yapmaya mecbur olanların tarhiyata muhatap tutulacakları hükmüne yer verildiği, bu haliyle, vergilendirmede yapılan hata nedeniyle iptali gereken vergiye karşı, vergi sorumlusu sıfatıyla tevkifat yapan işverenlerce dava açılması ve haksız verginin işverenlere iadesinin mümkün bulunduğu kanaatiyle, Mahkeme kararının gerekçesinin yerinde olmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle istinaf başvurusunun gerekçeli reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı tarafından, dava açma ehliyetinin bulunduğu, çalışanlarına ödenen hizmet ödülü üzerinden gelir vergisi kesintisi yapılmaması gerektiği, verginin brüt tutardan kesildiği, çalışanlara net ödeme yapıldığı, dolayısıyla şirket mamelekinde azalma meydana geldiği, temyiz isteminin kabulü ve Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile Bölge İdare Mahkemesi kararının gerekçe değiştirerek onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 17. maddesinin 2. fıkrası uyarınca davacının duruşma istemi yerinde görülmeyerek işin gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 8. maddesinde, mükellef, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettübeden gerçek ve tüzel kişi; vergi sorumlusu ise, verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişi olarak tanımlanmış, aynı maddenin 3. fıkrasında, vergi kanunlariyle kabul edilen haller müstesna olmak üzere, mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna mütaallik özel mukavelelerin vergi dairelerini bağlamayacağı, 4. fıkrasında ise, bu Kanunun müteakip maddelerinde geçen "mükellef" tabirinin vergi sorumlularına da şamil olduğu belirtilmiş; 11. maddesinin 1. fıkrasında, yaptıkları ve yapacakları ödemelerden vergi kesmeye mecbur olanların, verginin tam olarak kesilip ödenmesinden ve bununla ilgili diğer ödevleri yerine getirmekten sorumlu oldukları, 2. fıkrasında da, bu sorumluluğun bunların ödedikleri vergiden dolayı asıl mükellefe rücu etme hakkını kaldırmayacağı kurala bağlanmıştır.
Aynı Kanunun "vergi mahkemesinde dava açmaya yetkili olanlar" başlıklı 377. maddesinde, mükelleflerin ve kendilerine vergi cezası kesilenlerin, tarh edilen vergilere ve kesilen cezalara karşı dava açabilecekleri, 378. maddesinde de, vergi mahkemesinde dava açabilmek için verginin tarh edilmesi, cezanın kesilmesi, tadilat ve takdir komisyonu kararlarının tebliğ edilmiş olması, tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak sahiplerine ödemenin yapılmış ve ödemeyi yapan tarafından verginin kesilmiş olması gerektiği hükümlerine yer verilmiştir.
Bununla birlikte, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesinde sayılan kişi ve kuruluşların, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61. maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), ödemeleri nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları düzenlenmiştir.
Sözü edilen mevzuat hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden, bir verginin ekonomik yükü onu ödeyenden farklı kişilere (vergi yüklenicisi) yüklenmek amaçlansa bile, verginin ödenmesi ve diğer ödevlerin yerine getirilmesi bakımından vergi dairesine muhatap olanların mükellef oldukları, bu nedenle, mükellefiyette kanundan doğan hukuki bir ilişki bulunduğu, Vergi Usul Kanunu'nun 8/3. maddesinde belirtildiği gibi vergi kanunlarında öngörülen istisnalar dışında mükellefiyete ilişkin özel sözleşmelerin vergi idaresini bağlamayacağı, vergi sorumlusunun vergiyi yansıma yoluyla başkalarına aktarma imkanı olsa da vergi mükellefinin asıl vergi borçlusu konumunda olduğu, dolayısıyla vergi sorumlusunun, başkasının vergisini keserek vergi dairesine ödemek amacıyla vergi dairesine karşı muhatap olacağı, bu anlamda vergi sorumlusunun asıl mükellefe yaptığı ödemelerden hesapladığı vergiyi keserek alacaklı vergi dairesine onun adına yatırma yükümlülüğü bulunan "aracı ödeyici" sayılacağı açıktır. Diğer yandan, Gelir Vergisi Kanunu'nun ve Vergi Usul Kanunu'nun ilgili hükümleri ile kendilerine bazı görevler verilen vergi sorumlularının bu görevleri gereği gibi yerine getirmemelerinin yaptırımı ve buna karşı sorumluların başvurabilecekleri talep ve dava hakları, özel bir yargılama usulü kuralı getiren Vergi Usul Kanunu'nun 378. maddesinde gösterilmiş olup, buna göre; vergi davaları için dava açmaya yetkili olanların, subjektif dava ehliyetine haiz olması gerektiğinin belirtilmesi, İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 2. maddesinde ise, bir idari işleme karşı iptal davası açılabilmesinin menfaat ihlali şartına bağlanmış olması karşısında, vergi yükümlüsünün mal varlığından vergi idaresine aktarılan fazla kesilmiş ya da yanlış kesilmiş vergiler nedeniyle, "kusur sorumluluğu"ndan hareketle sorumluya karşı özel hukuk hükümlerine göre dava açılması ve uğranılan zararın tazmininin istenmesi mümkün ise de, idari dava açılabilmesi için vergi sorumlusunun doğrudan menfaatinin ihlal edilmiş olması gerekmektedir.
Dava dosyasının incelenmesinden, işveren konumundaki davacı tarafından, iş akdi sona erdirilen şirket çalışanı ...'e hizmet ödülü adı altında ödenen tutar üzerinden kesinti yapılmak suretiyle tahsil edilen gelir (stopaj) vergisinin iadesi istemiyle düzeltme şikayet başvurusunda bulunulduğu, söz konusu başvurunun reddine ilişkin işlemin iptali ile tahsil edilen tutarın hesaplanacak yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle bakılan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
Olayda, işveren konumundaki davacı şirketin vergi sorumlusu sıfatıyla, şirket çalışanına yaptığı hizmet ödülü ödemesi üzerinden tevkifat yaparak vergi dairesine ödediği verginin mükellefi çalışan olup, bu haliyle vergi hatası hükümleri uyarınca düzeltme şikayet başvurularında bulunma ve fazladan ödenen bir vergi var ise bunu iade alma hakkının, kendisine yapılan ödemeden kesinti yapılarak menfaati ihlal edilen çalışan konumundaki mükellefe ait olduğu, işveren konumundaki davacı şirketin, sadece asıl mükellef olan çalışana yaptığı ödemeden hesapladığı vergiyi keserek alacaklı vergi dairesine onun adına yatırma yükümlülüğünün bulunduğu, kendi adına ödemiş olduğu bir vergiden söz edilemeyeceği dikkate alındığında, vergi sorumlusu konumunda olan işveren şirketin, doğrudan ihlal edilen bir menfaatinin olmadığı ve dolayısıyla dava açma ehliyetinin bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Bu haliyle, temyize konu Vergi Dava Dairesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının yukarıda belirtilen gerekçeyle ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, ..TL maktu karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 25/05/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Vergi Usul Kanunu'nun 8. maddesinde mükellef; vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu düşen gerçek veya tüzel kişi; vergi sorumlusu ise, verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişi olarak tanımlanmış ve bu Kanunun diğer maddelerinde geçen mükellef tabirinin, vergi sorumluları için de geçerli olduğu kurala bağlanmış olduğundan, vergilendirmede yapılan hata nedeniyle iptali gereken verginin, vergi sorumlusu sıfatıyla tevkifat yapan işverenlere de iadesi mümkündür.
Olayda, davacı tarafından, iş akdi sona erdirilen şirket çalışanı ...'e hizmet ödülü adı altında yapılan ödemenin ücret niteliği taşımadığı, söz konusu ödeme üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılmasının açık bir vergilendirme hatası olduğu, dolayısıyla tevkif edilen verginin iadesi istemiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun reddine dair dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı ve tahsil edilen verginin faizi ile birlikte davacıya iadesi gerektiği sonucuna varılmıştır.
Bununla birlikte, davacı işverenin çalışanları tarafından gelir vergisi kesintisine karşı açılacak/açılmış davalar sonucunda verilen mahkeme kararları uyarınca yapılan kesintilerin çalışanlara ödenecek/ödenmiş olması durumlarında, idarenin iadede mükerrerliğe sebep olmaması gerektiği de tartışmasızdır.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.