T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2021/918
Karar No : 2023/1982
TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- ….
VEKİLİ : Av. …
2- … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem : Serbest muhasebeci ve mali müşavir olan davacı adına, … Demir Çelik İnş. Kağıtçılık ve Matbaacılık San. ve Tic. Anonim Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporuna dayanılarak sahte belge düzenleme eylemine iştirak ettiğinden bahisle 2016/4 dönemi için tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; ilgili dönemde davacının muhasebe işlerini üstlendiği anlaşılan … Demir Çelik İnş. Kağıtçılık ve Matbaacılık San. ve Tic. Anonim Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun incelenmesinden, anılan mükellefin organize biçimde sahte belge düzenleme faaliyeti içerisinde yer alan mükelleflerden olduğu ve düzenlediği tüm faturaların sahte olduğu ortaya konulmuş ise de; davacının söz konusu mükellefin bu eylemine ne şekilde iştirak ettiğine ilişkin hukuken kanaat oluşturmaya yeterli tespit bulunmadığından kesilen cezada hukuka uyarlık olmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; dava dosyasında yer alan tespitlerin Dairelerinde bulunan aynı maddi olaydan kaynaklanan diğer dosyalardaki tespitler ile birlikte değerlendirilmesinden, maddi olayda, muhtelif kişi ve firmalar tarafından sahte fatura düzenleme eyleminin gerçekleştirilmesi amacıyla bir organizasyon oluşturulduğunun anlaşıldığı, davacının sahte fatura düzenleme organizasyonu içinde yer aldığı ve bu organizasyona katkısının sadece mali müşavirlerin sorumluluğu kapsamında değerlendirilemeyeceği, davacının bizzat sahte fatura düzenleme işinin organizasyonu, bu amaçla gerçek anlamda ticari faaliyeti olmayan şirketin kurulması ve şirketle ilgisi bulunmayan kişilerin şirkete ortak yapılması, mal alım satım ilişkisinde bulunulan şirketlerle ilgili benzeri koşulların sağlanmasını içeren bir iştirak halinin bulunduğu, dolayısıyla kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık görülmediği, davacı adına kesilen cezaya tekerrür uygulanması yönünden ise olayda, davacının tekerrür sayılan ikinci eylemi, bir başkası tarafından gerçekleştirilen fiile iştirak olduğundan, Kanunun iştirak müessesesi bağlamında cezanın tutarına ilişkin olarak getirdiği açık düzenleme karşısında, şahsi mükellefiyeti nedeniyle davacı adına kesilen vergi ziyaı cezasının, 339. madde hükmünün uygulanması suretiyle, bir diğer yükümlünün sahte belge düzenleme eylemine iştirak ettiğinden bahisle kesilen vergi ziyaı cezasının artırımlı olarak uygulanmasına esas teşkil edemeyeceğinden, vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davalı istinaf başvurusunun kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 4. fıkrası uyarınca esastan incelenen davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Davacı tarafından, ceza mahkemesi nezdinde vergi suçu nedeniyle açılan davada hakkında beraat kararı verildiği, bu dava ile ilgisi nedeniyle anılan kararın dikkate alınarak hatalı ve eksik inceleme ile kesilen cezalara ilişkin davanın reddi yönünde verilen karar kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Davalı İdare tarafından, kabule ilişkin karar kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ: …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde yer alan bir fille iki ayrı suç olan Ceza Mahkemesinde yargılama gerektiren kaçakçılık suçu ile aynı zamanda vergi kaybı olması durumunda, aynı Kanun'un 344. maddede yer alan ve vergi mahkemeleri görevinde olan vergi ziyaı cezası uygulanmasının mümkün olduğu, vergi kaybı niteliğindeki zararın ayrıca Kanun'da vergi ziyaı cezasına bağlanmasının yargılamada "Ne bis in idem" ilkesine aykırılık ve mükerrerlik oluşturmadığına Anayasa Mahkemesi kararlarında da yer verildiği hususu gözetilerek ve davacının aynı olay nedeniyle ceza mahkemesinde yargılaması devam eden dosyasının dikkate alınması gerektiği hususu yerinde görülmeyerek, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçelerde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Tarafların temyiz istemlerinin reddine,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunanlar üzerinde bırakılmasına,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 05/04/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY:
Serbest muhasebeci ve mali müşavir olan davacı adına, … Demir Çelik İnş. Kağıtçılık ve Matbaacılık San. ve Tic. Anonim Şirketi'nin sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle 2016/4 dönemi için tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davanın kabulüne ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı idare istinaf başvurusunu kısmen kabul eden, kısmen reddeden Vergi Dava Dairesi kararının taraflarca temyiz incelemesi yapılarak bozulması istemidir.
Vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılmasına dair düzenleme 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339'uncu maddesinde yapılmıştır. Maddede, ceza türleri belirtilmiş ve artırımın yapılabilmesi için bu cezalarla ilgili tekrar ceza kesilmesinde sürelere yer verilmiş; cezayı gerektiren fiillerin bizzat veya iştirak halinde işlemiş olması gibi bir ayrıma gidilmemiştir. Bu bakımdan iştirak nedeniyle kesilen vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümüne dayanılarak artırılan tutar yönünden yasada aranılan koşulların gerçekleşip gerçekleşmediğine göre inceleme yapılması gerekir.
Açıklanan nedenle, dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanan Vergi Dava Dairesi kararının; iştirak nedeniyle kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasının aynı gerekçe ve nedenlerle onanması; vergi ziyaı cezasının tekerrür hükmünün uygulanmasından kaynaklı kısmı hakkında ise yeniden karar verilmek üzere buna ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği görüşüyle Daire kararına katılmıyorum.
(XX) KARŞI OY :
Serbest muhasebeci ve mali müşavir olan davacı adına, … Demir Çelik İnş. Kağıtçılık ve Matbaacılık San. ve Tic. Anonim Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporuna dayanılarak sahte belge düzenleme eylemine iştirak ettiğinden bahisle 2016 yılı için tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine ilişkin Vergi Dava Dairesi kararı temyiz edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 344. maddesinin 1. fıkrasında, 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği; 2. fıkrasında, vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu cezanın üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanacağı, 360. maddesinde ise, 359. maddede yazılı suçlara iştirak edenlerin, bu suçların işlenmesinde menfaatinin bulunmaması halinde, Türk Ceza Kanununun suça iştirak hükümlerine göre hakkında verilecek cezanın yarısının indirileceği kurala bağlanmıştır.
Bakılmakta olan davada, davacının anılan eylem dolayısıyla kaçakçılık suçu nedeniyle Asliye Ceza Mahkemesi nezdinde yapılan yargılaması üzerine hakkında atılı suçtan beraatine karar verildiği anlaşılmaktadır. Her ne kadar sanıklar hakkında ceza yargılaması sonucunda verilen bütün kararların hukuk ve idare/vergi mahkemelerini mutlak şekilde bağlayıcı olduğuna dair herhangi bir kanun hükmü olmayıp, ceza mahkemesi kararlarının ancak belli koşullarda bağlayıcı olacağı bilinmekte ise de, söz konusu ceza mahkemesi kararı irdelenerek söz konusu davanın hangi aşamada olduğu ve sonuçlanıp sonuçlanmadığı araştırılarak vergi mahkemesi kararına etkisi ile bağlayıcı olup olmadığının gerekçeli karar ilkesi doğrutusunda mahkeme kararında değerlendirilerek belirtilmesi yoluyla davacının iddiasının karşılanması gerektiği açıktır. Bu itibarla eksik inceleme ile belirtilen gerekçe ile verilen Vergi Dava Dairesi kararına ilişkin Daire onama kararına katılmıyorum.