T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2021/988
Karar No : 2023/445
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, 2014 yılına ait gelir vergisi, 2014 yılının Ocak ila Aralık dönemlerine ait katma değer vergisi, 2014 yılının Ekim-Aralık dönemine ait geçici vergi, 2014 yılının Ocak-Mart ila Temmuz-Eylül dönemlerine ait muhtasar beyannamelerinin yasal süresi içinde verilmemesi nedeniyle takdir komisyonunca takdir edilen matrahlar üzerinden aynı dönemler ve vergi türleri yönünden re'sen tarh edilen vergi ve vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması; 26/05/2015 ve 04/06/2015 tarihli beyanlarının kabulü istemiyle dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Davacı tarafından her ne kadar geçici vergi aslının kaldırılması istenilmekte ise de ihbarnamede geçici verginin 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesi gereğince tahakkuk ettirilmeyeceği belirtildiğinden geçici vergi yönünden davanın incelenmeksizin reddi gerekmektedir. Diğer taraftan davacı 26/05/2015 ve 04/06/2015 tarihli beyanlarının kabulünü de dava konusu etmiştir. Bu istemin, idari işlem ve eylem niteliğinde bir talep olması nedeniyle anılan istem yönünden işin esasının incelenmesi mümkün değildir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinin birinci fıkrasında re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmıştır.
Aynı Kanun'un 30. maddesinin ikinci fıkrasında, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığının kabul edileceği haller arasında, vergi beyannamelerinin kanuni süresi geçtiği halde verilmemesi durumu da sayılmıştır.
213 sayılı Kanun'un 127. maddesinde, yoklamadan maksadın mükellefleri ve mükellefiyetle ilgili maddi olayları, kayıtları ve mevzuları araştırmak ve tespit etmek olduğu kurala bağlanmıştır.
Buna göre re’sen takdir nedenlerinin varlığı hâlinde matrah takdirinin yapılması bağlayıcı nitelikte olmayıp, matrah takdir edilebilmesi için vergiyi doğuran olayın meydana gelmiş olması hususun ispatlanması gerekmektedir.
Olayda, davacının iş yerinde 30/12/2014 tarihinde yapılan yoklamada, 2014 yılı içinde faaliyette bulunduğu, iş yerinin kira olduğu ve aylık kirasının 600,00 TL olduğu tespit edilmiştir. Anılan tespit tutanak altına alınarak davacı tarafından imzalanmıştır.
Tutanak üzerine davacı takdir komisyonuna sevk edilerek anılan komisyon kararı ile takdir edilen matrah üzerinden cezalı vergi tarhiyatı yapılmıştır.
Takdir komisyonu kararı ile davacının elde ettiği gelir belirlenirken davacının iş yerinde somut bir incelemenin yapılmadığı, sadece geçmiş yıl beyanları ile emsal mükelleflerin beyanlarının dikkate alındığı görülmektedir.
Somut bilgi ve belgelere dayanmayan takdir komisyonu kararlarına dayalı olarak tarh edilen 2014 yılına ilişkin vergi ziyaı cezalı gelir vergisi, 2014 yılının Ocak ila Aralık dönemlerine ait vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ve aynı yılın Ekim-Aralık dönemine ilişkin geçici verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Diğer taraftan, 30/12/2014 tarihinde yapılan yoklamada iş yerinin aylık kira bedelinin 600,00 TL olduğu tespit edilmiştir.
2014 yılının Ocak-Mart ila Temmuz-Eylül dönemlerine ilişkin gelir (stopaj) vergisi tarhiyatının dayanağı takdir komisyonu kararlarında ise aylık kira bedeli 750,00 TL olarak dikkate alınmak suretiyle matrah takdir edildiği görülmektedir.
Bu durumda, davacının yoklama fişindeki kabulüne dayanılarak aylık 600,00 TL üzerinden belirlenen üç aylık matrah toplamı olan 1.800,00 TL matrah üzerinden tarh edilen gelir (stopaj) vergileri ile bu kısma ilişkin vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık; 1.800,00 TL'yi aşan matrah yönünden tarh edilen gelir (stopaj) vergisi ile bu kısma ilişkin vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden ise matrah takdirinin somut bilgi ve belgelere dayanmaması nedeniyle hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle 1.800,00 TL tutarındaki matrahtan kaynaklanan vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisi yönünden davayı reddetmiş, geçici vergi aslı ile 26/05/2015 ve 04/06/2015 tarihli beyanlarının kabul edilmesi istemi yönünden davayı incelenmeksizin reddetmiş, 1.800,00 TL tutarını aşan matrahtan kaynaklanan vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisi, 2014 yılına ilişkin vergi ziyaı cezalı gelir vergisi, 2014 yılının Ocak ila Aralık dönemlerine ait vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ve aynı yılın Ekim-Aralık dönemine ilişkin geçici verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasını kaldırmıştır.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 24/04/2019 tarih ve E:2016/6440, K:2019/2783 sayılı kararı:
Temyiz istemine konu edilen Vergi Mahkemesi kararının, gelir (stopaj) vergisi tarhiyatının, dava konusu her bir üç aylık dönem için 1.800,00 TL matrahı aşan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle uygun bulunmuştur.
Uyuşmazlık dönemleri için beyanname verilmediği, 30/12/2014 tarihli yoklamada faaliyete devam edildiği, iş yerinin kira olup aylık kiranın ise 600,00 TL olduğu yolundaki saptamaları içeren tutanağın davacı tarafından herhangi bir ihtirazi kayıt konulmaksızın imzalandığı tartışmasızdır.
Bu nedenle, davacının dönem matrahlarının belirlenmesi amaçlı takdire sevk edilmesinde ve takdir komisyonunca lokantacılık sektöründe faaliyet gösterdiği gözetilerek, iş yerinin bulunduğu yer, verilen geçmiş yıl beyanları ile emsal mükelleflerin beyanları esas alınarak takdir edilen matrah farkında hukuka aykırılık bulunmamamaktadır.
Vergi Mahkemesinin, iş yerinde ayrı bir yoklama yapılmaksızın gerçek durumun ortaya konulamayacağı yolundaki yargısı, belirtilen biçimde tespit edilen gelir vergisi ve geçici vergi matrah farkları yönünden hukuka uygun görülmemiştir.
Bu nedenle, takdir komisyonunca izlenen yöntemle matrah takdir edilmesi hukuken isabetsiz görülmemiştir.
Diğer taraftan, takdir komisyonunca takdir edilen katma değer vergisi matrahının gelir vergisi matrahı ile uyumsuz olduğu görülmüştür.
Bu yönden yapılacak araştırma sonucuna yeniden karar verilmek üzere temyize konu kararın vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ve vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkralarının bozulması gerekmiştir.
Daire, bu gerekçeyle temyize konu kararın tarh edilen gelir vergisi, katma değer vergisi ve vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ile aslı aranmayan geçici verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasını bozmuş; diğer hüküm fıkrasını onamıştır. Ayrıca Daire davalının karar düzeltme istemini reddetmiştir.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
Vergi Mahkemesi ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Lokanta işletmeciliği faaliyetinde bulunan davacının ilgili dönem beyannamelerini yasal süresi içinde vermemesi nedeniyle faaliyet konusu, faaliyet mahalli, faaliyet süresi, emsal mükellefler tarafından beyan edilen matrahlar ile mükelleflerin geçmiş yıl beyanları dikkate alınarak adına takdir edilen matrah üzerinden tarh edilen vergi ve kesilen cezaların hukuka uygun olduğu belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Gelir vergisi açısından vergilendirilecek gelirin safilik ilkesi; katma değer vergisi açısından katma değer vergisi indirim müessesesi ile davacının faaliyet konusu itibarıyla katma değer vergisi teslimlerinin tabi olduğu oran farklılığı göz ardı edilmek suretiyle tarh edilen vergi ve kesilen cezalarda hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Bu nedenle ısrar kararına yöneltilen temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY :
Lokanta işletmeciliği faaliyetinde bulunan davacı işletme hesabına esasına göre defter tutmaktadır.
Davacı tarafından, 2014 yılına ait gelir vergisi, 2014 yılının Ocak ila Aralık dönemlerine ait katma değer vergisi, 2014 yılının Ekim-Aralık dönemine ait geçici vergi, 2014 yılının Ocak-Mart ila Temmuz-Eylül dönemlerine ait muhtasar beyannameleri yasal süresi içinde verilmemiş, bu nedenle takdir komisyonuna sevk edilmiştir.
Takdir komisyonunca davacıdan ilgili yasal defter ve belgelerinin ibrazı istenilmeksizin iştigal edilen faaliyet konusu, iş yerinin bulunduğu yer, geçmiş yıl beyanları ve emsal mükelleflerin de beyanları göz önüne alınarak matrah takdir edilmiştir.
Takdir edilen matrahlar üzerinden ilgili vergi türleri yönünden re'sen tarh edilen vergi ve vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
Yargılama sürecinde gelinen aşamada uyuşmazlık davacı adına tarh edilen gelir vergisi, katma değer vergisi ile vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ve geçici verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkindir.
İLGİLİ MEVZUAT :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinin birinci fıkrasında re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olarak tanımlanmıştır. Maddenin ikinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, vergi beyannamesinin kanuni süresi geçtiği halde verilmemesi hali re'sen tarh nedeni olarak kabul edilmiştir.
Kanun'un 31. maddesinde ise takdir kararlarında takdirin müstenidatı ve takdir hakkında izahatın bulunması gerektiği; 75. maddesinde de takdir komisyonlarının 74. maddedeki görevleri dolayısıyla bu Kanun'da yazılı inceleme yetkisine haiz oldukları düzenlemesine yer verilmiştir. Kanun'un 134. maddesinin birinci fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlenmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Mevzuu" başlıklı 1. maddesinde, gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu, gelirin bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı olduğu belirtilmiş, Kanun'un 2. maddesinin ikinci fıkrasında 193 sayılı Kanun'da aksine hüküm olmadıkça, gelir vergisinin konusunu oluşturan kazanç ve iratların gelirin tespitinde gerçek ve safi miktarları ile nazara alınacağı kurala bağlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) ve (b) bentlerinde, mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanun'da aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi ile ithal olunan mal ve hizmetler dolayısıyla ödenen katma değer vergisini indirebilecekleri; Kanun'un 29. maddesinin (3) numaralı fıkrasının uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan hâlinde, indirim hakkının vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılı aşılmamak şartıyla ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde kullanılabileceği düzenlenmiştir.
Kanun'un 34. maddesinin (1) numaralı fıkrasında da yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin, alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği hüküm altına alınmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
i. Israr kararının davacı adına tarh edilen gelir vergisi ve verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezası ile geçici verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi hakkındaki inceleme:
Türü itibarıyla gelir üzerinden alınan bir kazanç vergisi olan gelir vergisi, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanmaktadır. Safi kurum kazancı, mükellef tarafından elde edilen hasılattan söz konusu hasılatın elde edilmesi için yapılan giderlerin indirilmesinden sonra kalan tutarı ifade etmektedir.
Beyana dayalı vergilendirmenin esas olduğu vergi sistemimizde vergi kanunlarının mükelleflere yüklediği defter ve belge düzenine uyma yükümlülüğünün bir gereği olarak mükellefler, vergilendirmeyle ilgili olguları belgelendirmek ve yasal defterlerine yansıtmakla yükümlüdür. Bu bağlamda, defter ve belgelerin doğruluğu hakkındaki karinenin aksini ispat etme yükü vergi idaresine düşmektedir.
Mükelleflerce beyan dışı bırakılan vergilendirmeye konu bir ekonomik unsurun (gelir, servet, harcama) varlığının vergi idaresince tespit edilmesi halinde ikmalen, re'sen veya idarece tarh yoluyla vergi tarhiyatı yapılabilmektedir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde sayılan re'sen vergi tarhını gerektiren sebeplerin varlığı halinde vergi inceleme yetkisini haiz takdir komisyonunca ilgili dönem matrahının re'sen takdir edilebileceği tartışmasızdır. Bu kapsamda, yükümlülerin beyan dışı bıraktıkları gelirlerinin, gerçeğe en yakın bir biçimde saptanması, tarhı gereken verginin belirlenmesi sırasında, gerekli inceleme ve araştırmanın kapsamlı bir şekilde yapılması, matraha ilişkin verilerin hukuken geçerli delillerle ortaya konulması gerekmektedir.
Olayda, davacı tarafından ilgili döneme ait gelir vergisi ve geçici vergi beyannamelerinin yasal süresi içerisinde verilmediği sabit olup uyuşmazlıkta re'sen tarh nedeni gerçekleşmiştir. Ancak takdir komisyonunca re'sen tarh nedenine dayalı olarak vergilendirilecek gelirin gerçek ve safi tutarı davacının defter ve belgeleri incelenmeksizin hukuken geçerli delillerle ortaya konulmamıştır.
Bu durumda, takdir komisyonunca uyuşmazlık konusu dönemde, inceleme ve araştırma yetkisini kullanarak maliyet ve gider unsurları da dikkate alınmak suretiyle gelir vergisi matrahı gerçek ya da gerçeğe en yakın biçimde tespit edilerek matrah takdir edilmesi gerekirken beyan dışı bırakılan gelirin varsayıma dayalı olarak belirlenmesi suretiyle yapılan matrah takdirinde ve bu matraha dayalı olarak tarh edilen vergi ve kesilen cezalarda hukuka uygunluk görülmemiştir.
Yukarıda yer verilen değerlendirmeler ışığında ısrar kararının davacı adına tarh edilen gelir vergisi ve verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezası ile geçici verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının sonucu itibarıyla hukuka uygun olduğu sonucuna varılmıştır.
ii. Israr kararının davacı adına tarh edilen katma değer vergisi ve verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi hakkındaki inceleme:
Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29 ve 34. maddesinde belirtilen şartların yerine getirilmesi ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak hesaplanan katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan mal teslimi ve hizmet ifalarına ilişkin olarak yüklendikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkündür.
Olayda, gerek davalı idarece gerek takdir komisyonunca davacının defter ve belgeleri incelenmemiştir. Takdir komisyonunca matrah takdir edilirken ve takdir edilen matrah üzerinden hesaplanan vergi tarh edilirken, davacının alış faturalarını defterlerine kaydedip kaydetmediği, faturalar içeriği katma değer vergilerini indirim konusu yapıp yapmadığı, indirim konusu yaptıysa hangi ayda indirim konusu yaptığı hususlarında herhangi bir araştırma yapılmamış; davacının katma değer vergisi beyan tablosu ve önceki dönem devreden katma değer vergisi tutarları dikkate alınmamıştır. Ayrıca davacının faaliyet konusu itibarıyla teslimlerinin bir kısmının indirimli katma değer vergisi oranına tabi olabileceği de göz ardı edilmiştir.
Bu durumda, davacının defter ve belgeleri üzerinde inceleme ve araştırma yapılmaksızın takdir edilen matrah üzerinden tarh edilen katma değer vergisi ve verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları eksik incelemeye dayandığından dava konusu cezalı katma değer vergisi tarhiyatının kaldırılması yolunda verilen ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararına yönelik temyiz isteminin REDDİNE,
2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 26/04/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Üçüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.