T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2022/1101
Karar No : 2023/1288
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …Vergi Dairesi Başkanlığı - …
(…Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : …Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Davacı adına, gayrimenkul satışından ticari kazanç elde ettiği ve bu kazancını beyan dışı bıraktığından bahisle sevk edildiği takdir komisyonunca takdir edilen matrahlar üzerinden re'sen tarh edilen 2014 yılının Mayıs ve Ekim dönemlerine ilişkin katma değer vergileri ile vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
…Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararı:
Uyuşmazlıkta, 2009 ila 2014 yılları arasında birden fazla gayrimenkul satışı bulunduğunun tespiti üzerine davacı adına 01/01/2009 tarihi itibarıyla ticari kazanç yönünden re'sen vergi mükellefiyeti tesis edilmiştir. Akabinde davacının takdir komisyonuna sevki üzerine komisyonca, Dışkapı Vergi Dairesinin …tarih ve …sayılı yazısına atıf yapılarak matrah takdiri yapılmıştır.
Dışkapı Vergi Dairesinin anılan yazısında davacının 2009 yılında 10 adet, 2010 yılında 7 adet, 2011, 2012 ve 2013 yıllarında birer adet, 2014 yılında ise 3 adet gayrimenkul sattığı belirtilmektedir. 2009 yılında satılan gayrimenkullerden Keçiören ilçesi …Mahallesi …Ada/Parselde bulunanların kat irtifakı şeklinde 14/01/2009 tarihinde edinildiği belirtilmekle birlikte söz konusu taşınmazların 30/09/1998 tarihinde alınan arsanın kat karşılığı inşaat sözleşmesi ile müteahhide verilmesi neticesinde edinilen bağımsız bölümler olduğu anlaşılmaktadır. Gölbaşı ilçesi …Mahallesi …Parseldeki taşınmaz 16/08/2007 tarihinde satın alınmıştır. 2010 yılında satılan Çankaya ilçesi …Ada/Parseldeki 4 adet daire 1/2 hisseli olarak 30/06/1999 tarihinde, Pursaklar ilçesi …Ada/Parselde bulunan ve edinim tarihi 14/01/2009 olarak görülen kat irtifakı mahiyetindeki 3 adet taşınmaz ise 1998 yılında satın alınmıştır. 2011 yılındaki satışa konu Çankaya ilçesi …Ada/Parselde bulunan daire 29/03/1994 tarihinde, 2012 yılındaki satışa konu Çorum ili Uğurludağ ilçesi …Ada/Parselde bulunan arsa 25/09/1998 tarihinde, 2013 yılındaki satışa konu Mersin ili Anamur ilçesi …Ada/Parselde bulunan daire 02/11/1993 tarihinde edinilmiştir. 2014 yılındaki satışa konu Yenimahalle ilçesi … Ada/Parselde bulunan arsanın edinim tarihi 20/10/2014 gözükmesine karşın 21/06/1996 tarihinde üye olunan yapı kooperatifi ile edinilmiştir.
Davacı tarafından gerçekleştirilen taşınmaz satışlarının 2009 yılına ilişkin olanların kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca edinilen bağımsız bölümlerin satışı olduğu, 2010 ila 2014 yıllarında satılanların edinim tarihlerinin ise re'sen mükellefiyet tesis edilen 01/01/2009 tarihinden çok öncesine dayandığı görülmektedir.
Gayrimenkullerin satılması sonucu elde edilen kazancın ticari kazanç olduğundan bahsedebilmek için birden çok satışın yapılması yeterli olmayıp emek ve sermaye faktörlerini içeren ve kâr amacı gütmeye yönelik ticari işletme şeklinde bir organizasyonun bulunması ve gayrimenkullerin iktisabında da devamlılık bulunması gerekmektedir. Dolayısıyla, iktisabında ticari amaç bulunmayan taşınmazların satılması suretiyle nakde çevrilme şeklindeki dönüşüm ticari faaliyet olarak değerlendirilemeyecektir.
Olayda, davacının gayrimenkul satışlarını gerçekleştirdiği ve adına re'sen mükellefiyet tesis edildiği tarih itibarıyla sadece bir gayrimenkul alımı bulunduğu ve diğer tüm gayrimenkullerin bir kısmının kat karşılığı inşaat sözleşmesi neticesinde edinilen bir kısmının ise belirtilen tarihlerden çok öncesinde edinilen gayrimenkuller olduğu ve iktisabında ticari amaç bulunmadığı açık olduğundan ve ortada ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan bir teslim ve ifa edilen bir hizmet bulunmadığından dava konusu vergi ve cezalarda hukuka uygunluk görülmemiştir.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu vergi ve cezaları kaldırmıştır.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 17/06/2021 tarih ve E:2016/14880, K:2021/3273 sayılı kararı:
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 37. maddesinin birinci fıkrasında her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların gelir vergisi yönünden ticari kazanç olduğu hükmüne yer verildikten sonra ikinci fıkrasında Gelir Vergisi Kanunu'nun uygulanması açısından ticari kazanç sayılacak faaliyetler yedi bent halinde belirtilmiştir. Bu kapsamda anılan fıkranın (4) numaralı bendinde, gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden elde ettikleri kazancın ticari kazanç sayılacağı ifade edilmiştir. Buna göre işlem sayısındaki çokluk ve istikrar, yapılan faaliyetin ticari mahiyette sayılması için yeterli olmaktadır.
Öte yandan, Danıştayın müstekar hale gelmiş içtihatlarında da bir işlemin devamlılık taşıdığının kabulü için o işlemin aynı vergilendirme döneminde yinelenmesi ya da önceki vergilendirme döneminde de yapılması gerektiği belirtilmektedir. Dolayısıyla, gayrimenkul alım, satım ve inşaından elde edilen kazancın ticari kazanç olarak vergilendirilebilmesi için maddi ve şekli anlamda bir ticari organizasyonun belirgin olmadığı durumlarda kazanç doğuran işlemin çokluğu, devamlılık unsurunu belirleyen en objektif ölçüt olmaktadır. Devamlılık unsurunun gerçekleşmesi halinde bu işlemlerin kazanç sağlamak amacıyla yapılmadığını kanıtlama yükümlülüğü ise mükellefe düşmektedir.
Gayrimenkul edinimi genellikle kişisel gereksinim, servetin korunması veya kazanç sağlama amaçlarından birine dayanmaktadır. Kişisel gereksinim nedeniyle gayrimenkul ediniminde sayının sınırlı olacağı, servetin korunması amaçlı yapılan edinimin de tekrar satış gerektirmeyeceği dikkate alındığında bu iki nedenden birine dayanılarak edinilen gayrimenkullerin satışındaki çokluk, gereksinimin ortadan kalkması veya servetin nakde dönüştürülmesi hususlarını haklı kılacak bir nedene dayandırılmadığı sürece kazanç sağlama amacının göstergesi kabul edilmelidir.
Uyuşmazlıkta, davacının 2009 yılında 10 adet, 2010 yılında 7 adet, 2011, 2012, 2013 yıllarında birer adet ve 2014 yılında 3 adet gayrimenkul sattığı dikkate alındığında devamlılık unsurunun oluştuğu, ticari nitelik taşıyacak sayıda gayrimenkul alımı ve satımının söz konusu olması sebebiyle satışların ticari mahiyette olduğu anlaşılmış olup aksi yöndeki gerekçeyle verilen Vergi Mahkemesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Öte yandan, Mahkemece yeniden verilecek kararda vergilendirmeye esas alınan matrah ve uygulanan vergi oranının hukuka uygun olup olmadığı hususunun da değerlendirilmesi gerekmektedir.
Daire, bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
…Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı ısrar kararı:
Mahkeme, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Satış muamelelerindeki çokluğun bunların ticari amaçla yapıldığına karine teşkil ettiği, aksinin mükelleflerce ispat edilmesi gerektiği, uyuşmazlıkta satışların ticari amaçla yapılmadığının ispatına yönelik olarak davacı tarafından herhangi bir vesika sunulmadığı, dolayısıyla dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek aksi yöndeki gerekçeyle verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NİN DÜŞÜNCESİ: …Vergi Mahkemesinin, davacı adına 2014 yılının Nisan-Haziran dönemi için aynı nedene istinaden vergi ziyaı cezalı olarak re'sen tarh edilen geçici verginin kaldırılması yolundaki …tarih ve E:…, K:…sayılı kararı, itiraz ve karar düzeltme kanun yollarından geçmek suretiyle kesinleşmiştir.
Bu durumda, anılan cezalı tarhiyata matrahı yönünden bağlı olan dava konusu vergi ve cezalarda da hukuka uygunluk bulunmadığından, temyiz isteminin bu gerekçeyle reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
…Vergi Mahkemesinin, davacı adına 2014 yılının Nisan-Haziran dönemi için aynı nedene istinaden vergi ziyaı cezalı olarak re'sen tarh edilen geçici verginin kaldırılması yolundaki …tarih ve E:…, K:…sayılı kararı, itiraz ve karar düzeltme kanun yollarından geçmek suretiyle kesinleşmiştir.
Bu durumda, anılan cezalı tarhiyata matrahı yönünden bağlı olan dava konusu vergi ve cezalarda da hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
…Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı ısrar kararına yönelik temyiz isteminin REDDİNE,
2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 01/11/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.
XX - KARŞI OY:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.