T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2022/1423
Karar No : 2022/7790
TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- ... Mobilya Sanayi Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. ...
2- ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının temyizen incelenerek aleyhlerine olan hüküm fıkralarının taraflarca bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket tarafından, 2009 yılına ilişkin defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu done alınarak ve takdir komisyonu kararlarına dayanılarak katma değer vergisi indirimlerinin reddi üzerine yeniden düzenlenen beyan tablosuna göre ödenecek verginin çıktığı 2009/12 dönemi için davacı şirket adına re'sen salınan 3 kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Danıştay bozma kararı üzerine Vergi Mahkemesince verilen kararda; ... Vergi Mahkemesinin, ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, Danıştay Dördüncü Daire Başkanlığı'nın 30/01/2020 tarih ve E:2016/15991, K:2020/357 kararı ile bozularak dosyanın gönderilmesi üzerine, bozma kararına uyulmak suretiyle, ... Ağaç ve Orman Ür. İnş. Malz. Demir ve Sac San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin davacı şirkete düzenlediği faturaların gerçek mal ve hizmet teslimine dayanmayan sahte faturalar olduğu sonucuna varılmış olup, bu faturalara ilişkin katma değer vergisi indirimlerinin reddi üzerine yapılan cezalı tarhiyatın bu kısmında hukuka aykırılık görülmediği sonucuna varılmış, defter ve belgelerin ibraz edilmediğinden bahisle tüm indirimlerin reddi suretiyle bulunan matrah farkı üzerinden yapılan dava konusu cezalı tarhiyatın ... Ağaç ve Orman Ür. İnş. Malz. Demir ve Sac San. ve Tic. Ltd. Şti. tarafından davacı adına düzenlenen faturalara ilişkin katma değer vergisi indirimlerinin reddi sonucu yapılan cezalı tarhiyata ilişkin kısmı yönünden davanın reddine, aşan kısmı yönünden ise davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Davacı tarafından faturaların gerçekten alındığı ve çoğu resmi kurum olan müşterilere satıldığı, davacı firmanın müdürü hakkında beraat kararı verildiği, ceza mahkemesi kararlarının hukuk mahkemesini bağlayacağının hukukun genel bir ilkesi olduğu, kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Davalı idare tarafından, yapılan iş ve işlemlerin hukuka uygun olduğu, kararın aleyhe kısımlarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçelerde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Tarafların temyiz istemlerinin reddine,
2. Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunanlar üzerinde bırakılmasına,
4. Dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve ... TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş (15) gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 08/12/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 341.maddesinde vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi veya eksik tahakkuk ettirilmesi olarak açıklanmış, 344. maddede vergi ziyaı suçu, 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verilmesi olarak tarif edilmiş, devamında ise vergi ziyaı suçu işleyenlere bir katı vergi ziyaı cezası kesileceği, vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde ise bu cezanın üç kat uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
Görüldüğü üzere, mezkur mevzuat, verginin ziyaa uğratılması durumunda, kural olarak, genelde ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilmesini öngörmüş, istisnasını da 359. maddede ifade edilen fiillerle verginin ziyaa uğratılması durumunda üç kat uygulanacağını düzenlemiş ve aynı maddede sahte belge; gerçek bir muamele veya durum yokken bunlar varmış gibi düzenlenen belge olarak tanımlanmıştır.
Öte yandan, Maliye Bakanlığınca 18/06/2002 gün ve 24789 sayılı RG'de yayımlanan 306 seri nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde ez cümle; sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgelerin bilerek kullanılmadığı ve bu kullanımda kasıt bulunmadığının belirlenmesi halinde vergi denetim elemanlarınca "vergi suçu raporu" düzenlenmemesi gerektiği açıklanmıştır.
Uygulamada; mezkur Genel Tebliğdeki söz konusu açıklamaları raporuna temel kriter kabul eden Mali denetim elemanlarınca, tanzim olunan vergi inceleme raporlarının, "vergi ziyaı cezası" ile İlgili öneri kısmında, adı geçen Genel Tebliğ uyarınca yayımlanan "iç işlem yönergesinde" ki; "VUK 359. maddede tanımlanan sahte belgenin bilerek ve kasıtlı şekilde kullanıldığının ölçütünün, mükellef gider kayıtlarının 1/3'nün (üçte birinin) sahte belge ile belgelendirildiğinin tespit edilmesine bağlı olduğu, bu gibi durumlarda vergi ziyaı cezasının bir kat uygulanmasının rapor edilmesi gerektiği" açıklanmasının dikkate alındığı bilinmektedir.
Her ne kadar, yukarıda zikredilen Kanun'un 359. maddesi uyarınca "sahte belge" kullanılması ve kayıtlara alınarak vergi indirimine esas alınması halinin tespitine bağlı yapılan tarhiyatlara vergi ziyaı cezasının 3 (üç) kat uygulanması gerekmekte ise de; sahte belge kullanan ancak idare tarafından bilerek kullanılmadığı gerekçesiyle haklarında bir kat vergi ziyaı cezası uygulanan mükellefler ile aynı durumda bulunan veya (yukarıda yapılan açıklamaya uygun durum değerlendirildiğinde) bulunması mümkün diğer mükellefler arasında vergi ziyaı cezasının farklı uygulanmaması için ibraz olunan defter ve belgelerin idareye gönderilmesinden sonra, davacının da, sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullandığının tespiti yapılması sonucuna bağlı olarak, bu belgeleri bilerek ve kasıtlı kullanıp kullanmadığı değerlendirmesi yapılarak bir karar verilmesi hakkaniyete uygun olacaktır.
Zira, yukarıda açıklandığı üzere idare tarafından, sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olan ancak bir faturayı kasıtlı ve bilerek kullanmadığı anlaşılan mükellefler adına kesilecek vergi ziyaı cezasının tek kat uygulanması genel kural sayılmıştır.
Olayda, ihtilaflı yıl defter ve belgelerini yasal anlamda "mücbir sebep" belirtmeksizin ibraz etmeyerek adına, ilgili yıl KDV indirimlerinin tümünün indirimi reddedilerek, defter ve belge ibraz etmeme fiili de "gizleme" suçu sayılarak üç kat uygulanan vergi ziyaı cezasının kesilmesi nedeni; Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 08/02/2019 tarih ve E:2013/3, K:2019/1sayılı kararı uyarınca Mahkemesine ibraz edilen ve mükellefin kdv indirimine esas teşkil eden belgelerin sahte olup olmadığı dolayısıyla sahte belgelerin varlığı halinde değiştiğinden, söz konusu sahte olduğu tespiti yapılacak belgeler üzerinden hesaplanarak yaptığı vergi indiriminin reddedilmesi sonucu tarh edilmesi gereken vergiye bağlı kesilecek vergi ziyaı cezasının, davalı idarenin uygulamasına uygun olup olmadığının da değerlendirilmesi, uygulamadaki eşitliğin sağlanması için bir gerekliliktir.
O halde, defter ve belgelerini mahkemeye ibraz ettikten sonra bu belgeler arasında maliyetlerine aktarılarak KDV indirimine mesnet gösterilen sahte belge tutarının tüm maliyetler içinde, uygulamada bilerek ve kasıtlı kullanmanın ölçütü olarak kabul edilen 1/3 oranının aşılıp aşılmadığı durumu gözetilerek dava konusu edilen tarhiyatın; kullanıldığı kabul edilen sahte fatura tutarı toplamının toplam maliyetler içindeki oranı dikkate alınarak vergi ziyaı cezası hakkında ayrı bir başlık altında değerlendirilme yapılması gerektiğinden Dairemiz kararının bu kısmına katılmıyorum.