T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2022/1454
Karar No : 2022/5403
TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVACI) …
VEKİLİ : Av. …
2- (DAVALI) …Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, Selçuk Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Mermer Makina San. Tic. Ltd. Şti. ve Gökpınar Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Mermer San. ve Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporlarına dayanılarak re'sen tarh edilen; 2017 yılı gelir vergisi ve 2017/Temmuz-Eylül dönemine ilişkin geçici vergi ile bu vergiler üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: …Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararıyla; dava konusu olayda davacı şirket tarafından 2017 yılında ihraç olunan ve yatırım teşvik belgesine sahip mükellefe teslim edilen emtiaların …, …Mermer Ltd. Şti., …Makine Ltd. Şti., …Mermer Ltd. Şti., …Makine Ltd. Şti. ve …Mermer Ltd. Şti.'den alındığı ve bu firmalardan sadece …Mermer Ltd. Şti.'nin davacı ile ilişkili kişi kapsamında bulunduğu hususunda taraflar arasında herhangi bir ihtilafın bulunmadığı, olayda davalı idarece …Mermer Ltd. Şti. ve …Mermer Ltd. Şti. tarafından davacıya düzenlenen satış fatura tutarlarının yüksek gösterilmesi suretiyle davacının maliyetlerinin artırıldığı ve böylece hasılatların azaltıldığı, davacıya düzenlenen faturaların yanıltıcı belge niteliğinde olduğu ileri sürüldüğünden uyuşmazlığın çözümü için bu hususun irdelenmesi gerektiği, …Mermer Ltd. Şti.'den satın alınan emtialara ilişkin olarak; davalı idarece …Mermer hakkında yapılan karşıt tespitte şirketin hesap durumu ve iş hacmi, alış ve satış faaliyetleri, alış yapılan firmaların durumları, ilk madde ve malzeme ve nakliye alışları ile imalat ve tüketim kapasitesi ile ilgili bir takım olumsuzluklar tespit edilmişse de sonuçta bu şirket tarafından davacıya fatura içeriği tüm emtiaların tesliminin gerçekleştirildiği, başka bir deyişle davacı tarafından 2017 yılında ihraç olunan ve yatırım teşvik belgesine sahip mükellefe teslim edilen emtiaların …Mermer tarafından davacı şirkete satıldığı konusunda taraflar arasında herhangi bir ihtilafın bulunmadığı, bu durumda ihtilafın sadece davacıya teslim edilen emtiaların alış tutarlarından kaynaklandığı, davalı idarece alış tutarlarının gerçeği yansıtmadığına ilişkin olarak …Mermer tarafından davacıya satılan emtialar ile üçüncü kişilere satılan emtialar aynı olmasına rağmen davacıya üçüncü kişilere kıyasla çok yüksek tutarda fatura düzenlendiği ileri sürülmüş ise de davacıya satılan emtialar ile üçüncü kişilere satılan emtialar arasında nicelik farklarının bulunduğu, davalı idarece üçüncü kişilere satılan emtiaların da aynı özelliklere sahip emtialar olduğuna yönelik herhangi bir araştırma ve incelemenin de yapılmadığı, belirtilen emtiaların davacıya satılan ürünlerin sadece bir kısmını oluşturduğu, geriye kalan ürünler hakkında hiçbir tespitte bulunulmadığı, öte yandan …Mermerin sahte faturalar kullanarak kendi maliyetlerini yükseltmek suretiyle davacıya yüksek tutarda faturalar düzenlendiği belirtilmiş ise de …Mermere sahte fatura düzenlediği belirtilen şirketler hakkında sahte fatura düzenlediğine yönelik herhangi bir raporun tanzim edilmemiş olduğu, bu şirketler hakkında incelemelerin devam ettiği, bu halde davacıya satılan emtiaların satış tutarlarının tespiti için aynı faaliyet konusuyla iştigal eden ve davacıya emsal alınabilecek mükellefler yahut faaliyet konusu itibarıyla uzman meslek kuruluşları nezdinde inceleme ve araştırma yapılması gerekmekte iken bu yola başvurulmadığı, davacı tarafından …Mermere banka kanalıyla emtia bedellerinin ödendiği belirtilmesine rağmen yatan paraların akıbetine ilişkin herhangi bir araştırmanın da bulunmadığı; …Mermer Ltd. Şti.'den satın alınan emtiaya ilişkin olarak; olayda davalı idarece davacının …Mermer'den 191.934,90-TL'ye satın aldığı emtianın 1.528,17-TL kar eklenerek 193.463,07-TL'ye satıldığı ve bu satıştaki brüt karlılık oranının davacının diğer işlemlerinden elde edilen ve ortalama sektörel ihracat karlılık oranları ile uyumsuz olduğu gerekçesiyle 191.934,90-TL alış tutarının kabul edilmediği görülmekte ise de, davacı ile …Mermer arasında herhangi bir şekilde ilişkili kişi durumunun bulunmadığı, diğer taraftan davacının serbest rekabet şartları altında almış olduğu emtiaları müşterilerine belirli bir kar elde edilerek veya maliyetine ya da maliyetinin altında fiyatlara satışının yapılabilmesinin ticari hayatın işleyişinde de mümkün olabildiği, bu halde …Mermerin davacıya maliyetlerini artırmak amacıyla yüksek tutarda fatura düzenlediğinin somut olarak tespiti gerekmekte iken bu yola başvurulmadığı, öte yandan davalı idarece Kadir Kaynatan, …Makine Ltd. Şti. ve …Makine Ltd. Şti.'den yapılan alışlardan davacının % 21 kar elde etmesine rağmen …Mermer Ltd. Şti. ve …Mermer Ltd. Şti.'den yapılan alışlardan %0,69-4,04 bandında kar elde edilmesinin gerçeği yansıtmadığı sonucuna ulaşılarak …Mermer Ltd. Şti. ve …Mermer Ltd. Şti.'den alınan emtiaların da karlılık oranının % 20 olarak dikkate alınmasının uygun görüldüğü ve böylece bu iki şirketten yapılan alışlarının maliyetinin düşürüldüğü görülmüş ise de; Kadir Kaynatan, …Makine Ltd. Şti. ve …Makine Ltd. Şti.'den alınan emtialar ile …Mermer Ltd. Şti. ve …Mermer Ltd. Şti.'den alınan emtiaların aynı olmadığı, bu halde farklı emtiaların aynı kârlılık oranıyla satıldığının kabul edilmesinin ticari hayatın olağan akışına aykırı olduğu, bu şekilde karlılık oranının belirlenmesinin tamamen varsayıma dayalı olduğu; tüm bu değerlendirilmeler dikkate alındığında davalı idarece …Mermer Ltd. Şti. ve …Mermer Ltd. Şti. tarafından davacıya düzenlenen satış fatura tutarlarının yüksek gösterilmesi suretiyle davacının maliyetlerinin artırıldığı ve böylece hasılatların azaltıldığı hususunun gerekli her türlü araştırma ve inceleme yapılmak suretiyle somut olarak tespit edilmediği sonucuna ulaşıldığından eksik incelemeye istinaden tanzim edilen vergi tekniği raporu dayanak alınmak suretiyle yapılan vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ve gelir geçici vergilerine bağlı olarak kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu mükerrer 120.maddesinde yer alan hükümden, mükelleflerin vergilendirme döneminde gelir vergisinden mahsup edilmek üzere geçici vergi ödeyecekleri, mahsup süresi geçtikten sonra kesinleşen geçici vergilerin ise terkin edileceği dikkate alındığında, mahsup süresi geçtikten sonra davacı şirket adına kurum geçici vergisi tarhiyatı yapılmasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:193 sayılı Kanun'un mükerrer 120. maddesinde, mahsup süresi geçtikten sonra kesinleşen geçici verginin terkin edileceği, ancak gecikme faizi ve ceza tahsil edileceği hükme bağlandığından mahsup dönemi geçen dava konusu geçici vergi aslında ve yerleşik Danıştay İçtihatları uyarınca, yıllık vergiye mahsuben peşin alınan bir vergi niteliği taşıyan gelir geçici vergi nedeniyle yol açılan vergi kaybından dolayı kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının bir kat vergi ziyaı cezasını aşan kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı ve bu kısımlar yönünden Mahkeme kararının davanın kabulü yolundaki hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla yasal isabetsizlik görülmediğinden davalının istinaf başvurusunun gerekçeli reddine, 20/07/2017 tarihinde mükellefiyet tesis ettirerek …Mermer Mak. San. Tic. Ltd. Şti. ile aynı adreste faaliyette bulunan davacının herhangi bir imalat faaliyetinin olmadığı, 2017/Eylül, Ekim dönemlerinde 325.000,00-TL. kısmı yurt içi yatırım teşvik belgeli satış ve diğer kısmı ihracat satışı olmak üzere kur farkı dahil toplam 8.052.734,68-TL. tutarında satış yaptığı ve davacıya ihraç kayıtlı olarak teslim edilen malların ihracatından %20,91 oranında kar elde ettiği hususlarında herhangi bir ihtilaf bulunmamakta olup, …Mermer Mak. San. Tic. Ltd. Şti. nezdinde yapılan ayrıntılı karşıt tespitler ile söz konusu şirketin temsilcisinin beyanı davacıya yapılan satışlarda düzenlenen faturaların gerçek tutarları üzerinden düzenlenmediğini göstermesi, vergi incelemesi esnasında gerek davacının gerekse makinaları davacıya satan şirket temsilcisinin davacıya satışı yapılan makinaların farklı olduğuna dair bir iddiada bulunmaması ve şirket tarafından satın alınıp kısa süreler içinde birebir davacıya satılan ürünlerde de yüksek fiyat farklılıklarının bulunması karşısında, davacının ihracatına konu … Mermer Mak. San. Tic. Ltd. Şti. ve … Mermer Sanayi ve Tic. Ltd. Şti. tarafından davacıya düzenlenen faturaların fiyat bakımından gerçeği yansıtmadığı sonucuna varılmış olduğu, davacıya ihraç kayıtlı olarak teslim edilen malların ihracatından elde edilen kar dikkate alınarak davacının alış maliyetlerinin yeniden hesaplanması suretiyle gelir vergisi ve gelir geçici vergisi matrah farklarının takdirinde ve 213 sayılı Kanun'un 359. maddesi uyarınca muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanma nedeniyle 2017 yılına ilişkin olarak üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi tarhıyatı yapılmasında ve 2017/Temmuz-Eylül dönemine ait gelir geçici vergiye ilişkin olarak bir kat vergi ziyaı cezası kesilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davalı istinaf başvurusunun kabulü ile Mahkeme kararını kaldırıp bu kısım yönünden davanın reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI:Satışı yapılan makinelerin farklı olduğuna dair iddialara yönelik ayrıntılı açıklamalar mevcut olmasına rağmen bu durumun nazara alınmaması, farklı niceliklere sahip emtiaların satış karlılıkları noktasında faaliyet konusu itibariyle uzman meslek kuruluşları nezdinde inceleme ve araştırma yapılmadığı, dava dışı firmalar hakkında menfi yönde hiçbir tespit ve vergi raporu olmadığı halde varsayıma dayalı olarak yanıltıcı belge kullanıldığı yönünde hukuki dayanağı olmayan açıklamaların olması, ticari icaplara uygun olarak yapılan banka ödemelerine yönelik davalı idare tarafından herhangi bir eleştiri getirilmediği,istinaf merciinin eksik inceleme ile karar verdiği iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI:
Davacıya tebliğ edilen geçici verginin ihbarnamede yer almasının zorunlu olduğu, sadece matrah
üzerinden hesaplanacak olan vergi aslı üzerinden kesilecek vergi ziyaının hesaplanması
bakımından zorunlu bir unsur olduğu, tahsile tabi olmadığı, öte yandan geçici vergi üzerinden tek kat vergi ziyaı cezası kesilmesi gerektiği belirtilmiş
ise de; söz konusu mahkeme kararında da davacı tarafından muhteviyatı itibariyle
yanıltıcı belge kullandığı kabul edilmiş olduğundan geçici vergi üzerinden kesilen üç kat vergi
ziyaı cezasında hukuka aykırı bulunmadığı iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı şirket adına, Selçuk Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Mermer Makina San. Tic. Ltd. Şti. ve Gökpınar Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Mermer San. ve Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporlarına dayanılarak re'sen tarh edilen; 2017 yılı gelir vergisi ve 2017/Temmuz-Eylül dönemine ilişkin geçici vergi ile bu vergiler üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3.maddesinin (B) bendinde; vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilmiştir. Aynı Kanunun 30.maddesinde; resen vergi tarhı; vergi tarhının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonlarınca ya da vergi incelemesi yapmaya yetkili kimselerin düzenlediği vergi inceleme raporlarında tayin edilen matrah ya da matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra aynı maddenin 2. fıkrasının 4.bendinde, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikalar, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyle ihticaca salih bulunmaması hali re’sen vergi tarhı sebebi olarak sayılmıştır.
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu' nun 37. maddesinde her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazancın ticari faaliyet olduğu, aynı Kanunu' nun mükerrer 120. maddesinde de ticari kazanç sahipleri ile serbest meslek erbabının cari vergilendirme döneminin gelir vergisine mahsup edilmek üzere geçici vergi ödeyecekleri, mahsup süresi geçtikten sonra kesinleşen geçici vergilerin terkin edileceği, ancak gecikme faizi ve cezanın tahsil edileceği, 40. maddesinin 1. fıkrasında da, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin safi kazancın tesbitinde indirilebileceği kurala bağlanmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Gider Kabul Edilmeyen Ödemeler" başlıklı 41. maddesinin 1. fıkrasında; madde metninde belirtilen ödemelerin gider olarak kabul edilemeyeceği, 5. bendinde ise; "..teşebbüs sahibinin, ilişkili kişilere emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit edilen bedel veya fiyatlar üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunması halinde, emsallere uygun bedel veya fiyatlar ile teşebbüs sahibince uygulanmış bedel veya fiyat arasındaki işletme aleyhine oluşan farkların işletmeden çekilmiş sayılacağı," hüküm altına alınmıştır. Aynı maddenin 2. fıkrasında ilişkili kişi kavramına açıklık getirilmiş, bu kapsamda; teşebbüs sahibinin eşi, üstsoy ve altsoyu, üçüncü derece dahil yansoy ve kayın hısımları ile doğrudan veya dolaylı ortağı bulunduğu şirketler, bu şirketlerin ortakları, bu şirketlerin idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından kontrolü altında bulunan diğer şirketlerin ilişkili kişi sayılacağı düzenlenmiş, 3. fıkrasında "bu bent uygulamasında, imalat ve inşaat, kiralama ve kiraya verme, ödünç para alınması veya verilmesi, ücret, ikramiye ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemlerin, her hal ve şartta mal veya hizmet alım veya satımı olarak değerlendirileceği, 4. fıkrasında da "..ilişkili kişiler ve bu kişilerle yapılan işlemler hakkında bu maddede yer almayan hususlar bakımından, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 13. maddesi hükmünün uygulanacağı belirtilmiş, söz konusu kanun hükmünün 3. fıkrasında emsallere uygunluk ilkesi açıklanmış, devamında ise bu ilkeye uygun olarak ilişkili kişilerle yapılan alım satım işlemlerinde emsallerine uygun fiyat veya bedelin hangi yöntemlerle tespit edilebileceği hüküm altına alınmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan bozma sebeplerinden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının 2017/Temmuz-Eylül dönemine ilişkin geçici vergi aslı ile bu vergi üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının dayandığı sebepler ve gerekçesi Dairemizce de uygun görülmüş olup davalı tarafından ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın belirtilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirir nitelikte bulunmamıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, Selçuk Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Mermer Makina San. Tic. Ltd. Şti. ve Gökpınar Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Mermer San. ve Tic. Ltd. Şti.'nden alınan faturalar nedeniyle re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile gelir geçici vergi aslı üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davacı temyiz istemine gelince;
Davacı hakkında düzenlenen …tarih ve …sayılı vergi tekniği raporunun incelenmesinden; mermer makineleri alım satımı işiyle iştigal ettiği, ticaret unvanının yasal belgelerde …Makine İthalat İhracat olarak geçtiği,Eylül/2017 döneminde gerçekleştirmiş olduğu ihracat ve aynı dönemde KDV istisnası içeren yatırım teşvik belgesine sahip mükellefe yapmış olduğu teslimler dolayısı ile ilgili vergi dairesinden YMM Raporu ile katma değer vergisi iade talebinde bulunmuş olması sebebiyle yapılan iadenin doğruluğunu araştırmak için incelemenin başlatıldığı, dönem içinde 7.682.324,90-TL emtia alınarak 8.052.734,68-TL hasılat elde edildiğinin ve 268.777,58-TL tutarında giderinin bulunduğu, söz konusu 7.682.324,90-TL tutarındaki alışların …, …Mermer, …Makine, …Mermer, …Makine ve ... Mermer adlı şahıs ve firmalardan yapıldığı, davacının indirilecek ve yüklenilen katma değer vergisinin tamamına yakınını oluşturan emtiaların …Mermer Makinaları Ltd.Şti.’den satın alındığının tespit edildiği, anılan firmadan yapılan alışlara ilişkin olarak; 2017 yılında yapılan alışların % 86'sına tekabül ettiği, ticaret unvanındaki benzerlik, aynı iş yerinde faaliyet gösterilmesi, davacının şirketin ortağı; … ile 1. derece kayın hısımlığının bulunması gibi sebeplerden ötürü davacı ile şirketin, 193 Sayılı kanunun 41. maddesi ve 5520 Sayılı Kanunu’nun 13. maddesi kapsamında ilişki kişi olarak değerlendirildiği, bu sebeple … Mermer hakkında karşıt tespit yapıldığı ve yapılan karşıt tespitte şirketin hesap durumu ve iş hacmiyle ilgili olarak; 2016 yılında 2.285.779,30-TL, 2017 yılında 9.245.843,29-TL ve 2018 yılında 9.186.602,63-TL net satış hacminin olduğu, satış faaliyetleri ile ilgili olarak; şirketin 2017 yılında davacıya 6.625.240,00 TL tutarında makine satmasına rağmen diğer mükelleflere ise 2.808.80,24 TL tutarında makine ve 42.193,05 TL yedek parça, işçilik hizmeti ve muhtelif ekipman satışının olduğu, şirketin, 2016 yılı dahil olmak üzere tespit edilen tüm alış ve satış faturalarında yer alan birim fiyatların karşılaştırılması neticesinde davacıya diğer satışlara kıyasla yüksek bedel içeren farklı bir fiyatlamanın yapıldığının tespit edildiği, ayrıca alınan emtiaların alış fiyatının çok üstünde davacıya satıldığı, şirketin çoğunlukla imalat yaptığı, 2017 yılında sadece 900.000,00 TL'lik ticari malın alınıp davacıya satıldığı, bunun dışındakilerin imal edilip satılan makineler olduğu, bu kapsamda 2017 yılında üretilen 58 adet makinenin 53 adetinin satıldığı, bu 53 adetten 20 tanesinin davacıya satıldığı, kapasite raporu incelendiğinde şirketin bir yılda en fazla 97 adet makine üretebildiği, şirketin tam kapasite ile çalışması dolayısı ile 97 adet makine üretmesi durumunda ihtiyaç duymuş olduğu azami demir ve türevleri miktarı 938.700 kg iken fiili tüketimin 2.593.185,89 kg olarak beyan edildiği, ana girdi olan demir ve çelik ürünlerine göre şirket kapasite aşımının yanısıra muhtemel makine üretim sayısının 267 adet olarak gerçekleşmesinin gerektiği, bu durumun demir alışlarında randıman oranı üzerinde bir alımın maliyetlere kaydi olarak dahil edildiğini ve bu kaydi tutarların da sahte belge ile belgelendirildiğini ortaya koyduğu, şirketin gerçek demir alışlarının 184.201,71-kg miktarı dikkate alındığında %20, boya alışları dikkate alındığında ise %30 kapasite ile çalıştığını ortaya çıkardığı, %20 kapasite ile çalışması durumunda da ortalama 20 adet makine üretebileceğinin kapasite raporundan tespit edildiği, 2017 yılında ortalama 8-10 sayı bandında işçi istihdam ettiği, yapılan tespitler dikkate alınmak suretiyle şirketin toplam satışlarının maliyetinin gerçeği yansıtmadığının belirlendiği, davacının eylül döneminde düzenlemiş olduğu satış faturasında …Mermer San. ve Tic. Ltd. Şti.’den satın aldığı emtiaların tamamının 1.528,17-TL kâr eklenerek 193.463,07-TL’ye ihraç edildiği, söz konusu emtiaların eylül ayında …Mermer..Ltd.Şti.’den satın alınan emtialar ile birlikte aynı şekilde brüt %0,69-4,04 bandında kâr ile satıldığı, davacının, diğer tedarikçilerden ihraç kayıtlı teslim aldığı emtiaları %20,91 brüt karlılıkla ihraç ettiği, davacının her bir kârlılık yüzdesine bakıldığında …Mermer Mak..Ltd.Şti. ve …mermer Mak. Ltd.Şti.’den almış olduğu emtialara ait %1’in altında gerçekleşen brüt satış kârlılığının diğer işlemlerden doğan ve ortalama sektörel ihracat karlılık oranları ile uyumsuz olduğu, gelir tablosunda yer alan diğer gelir ve giderler de dikkate alındığında, tüm faaliyetlerinden doğan vergi öncesi karlılığının %1,26 olarak gerçekleştiği, kazancın tespitinde dikkate alınan bir kısım gerçek maliyetlerin yanıltıcı belge ile belgelendirdiği kabul edildiğinden ihracat işlemlerinden elde etmiş olduğu toplam brüt karlılığının %20 olarak dikkate alınmasıın uygun görüldüğünden davacının maliyetinin 6.358.390,30 TL olması ve sonucu itibariyle 1.425.566,80 TL kar elde edilmesi gerektiği tespitlerine yer verilmiştir.
… Mermer Ltd. Şti.'den satın alınan emtialara ilişkin olarak; davalı idarece … Mermer hakkında yapılan karşıt tespitte şirketin hesap durumu ve iş hacmi, alış ve satış faaliyetleri, alış yapılan firmaların durumları, ilk madde ve malzeme ve nakliye alışları ile imalat ve tüketim kapasitesi ile ilgili bir takım olumsuzluklar tespit edilmişse de davacı tarafından 2017 yılında ihraç olunan ve yatırım teşvik belgesine sahip mükellefe teslim edilen emtiaların … Mermer tarafından davacı şirkete satıldığı konusunda taraflar arasında herhangi bir ihtilafın bulunmadığı, bu durumda ihtilafın sadece davacıya teslim edilen emtiaların alış tutarlarından kaynaklandığı, davalı idarece alış tutarlarının gerçeği yansıtmadığına ilişkin olarak … Mermer tarafından davacıya satılan emtialar ile üçüncü kişilere satılan emtialar aynı olmasına rağmen davacıya üçüncü kişilere kıyasla çok yüksek tutarda fatura düzenlendiği ileri sürülmüş ise de davacıya satılan emtialar ile üçüncü kişilere satılan emtialar arasında nicelik farklarının bulunduğu, davalı idarece üçüncü kişilere satılan emtiaların da aynı özelliklere sahip emtialar olduğuna yönelik herhangi bir araştırma ve incelemenin de yapılmadığı, raporda belirtilen emtiaların davacıya satılan ürünlerin sadece bir kısmını oluşturduğu, geriye kalan ürünler hakkında hiçbir tespitte bulunulmadığı, öte yandan …Mermerin sahte faturalar kullanarak kendi maliyetlerini yükseltmek suretiyle davacıya yüksek tutarda faturalar düzenlendiği belirtilmiş ise de …Mermere sahte fatura düzenlediği belirtilen şirketler hakkında sahte fatura düzenlediğine yönelik herhangi bir raporun tanzim edilmemiş olduğu, bu şirketler hakkında incelemelerin devam ettiği, bu halde davacıya satılan emtiaların satış tutarlarının tespiti için aynı faaliyet konusuyla iştigal eden ve davacıya emsal alınabilecek mükellefler yahut faaliyet konusu itibarıyla uzman meslek kuruluşları nezdinde inceleme ve araştırma yapılması gerekmekte iken bu yola başvurulmadığı, davacı tarafından …Mermere banka kanalıyla emtia bedellerinin ödendiği belirtilmesine rağmen yatan paraların akıbetine ilişkin herhangi bir araştırmanın da bulunmadığı;
…Mermer Ltd. Şti.'den satın alınan emtiaya ilişkin olarak; olayda davalı idarece davacının …Mermer'den 191.934,90-TL'ye satın aldığı emtianın 1.528,17-TL kar eklenerek 193.463,07-TL'ye satıldığı ve bu satıştaki brüt karlılık oranının davacının diğer işlemlerinden elde edilen ve ortalama sektörel ihracat karlılık oranları ile uyumsuz olduğu gerekçesiyle 191.934,90-TL alış tutarının kabul edilmediği görülmekte ise de, davacı ile …Mermer arasında herhangi bir şekilde ilişkili kişi durumunun bulunmadığı, diğer taraftan davacının serbest rekabet şartları altında almış olduğu emtiaları müşterilerine belirli bir kar elde edilerek veya maliyetine ya da maliyetinin altında fiyatlara satışının yapılabilmesinin ticari hayatın işleyişinde de mümkün olabildiği, bu halde …Mermerin davacıya maliyetlerini artırmak amacıyla yüksek tutarda fatura düzenlediğinin somut olarak tespiti gerekmekte iken bu yola başvurulmadığı;
Öte yandan davalı idarece …, …Makine Ltd. Şti. ve …Makine Ltd. Şti.'den yapılan alışlardan davacının % 21 kar elde etmesine rağmen …Mermer Ltd. Şti. ve …Mermer Ltd. Şti.'den yapılan alışlardan %0,69-4,04 bandında kar elde edilmesinin gerçeği yansıtmadığı sonucuna ulaşılarak …Mermer Ltd. Şti. ve …Mermer Ltd. Şti.'den alınan emtiaların da karlılık oranının % 20 olarak dikkate alınmasının uygun görüldüğü ve böylece bu iki şirketten yapılan alışlarının maliyetinin düşürüldüğü görülmüş ise de; Kadir Kaynatan, …Makine Ltd. Şti. ve …Makine Ltd. Şti.'den alınan emtialar ile …Mermer Ltd. Şti. ve …Mermer Ltd. Şti.'den alınan emtiaların aynı olmadığı, bu halde farklı emtiaların aynı karlılık oranıyla satıldığının kabul edilmesinin ticari hayatın olağan akışına aykırı olduğu, bu şekilde karlılık oranının belirlenmesinin tamamen varsayıma dayalı olduğu;
Son olarak …Mermer Ltd. Şti. ve …Mermer Ltd. Şti. hakkında düzenlenmiş vergi tekniği raporlarının bulunmadığı, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda anılan firmaların karşıt tespitler yapılarak incelenmek suretiyle sahte fatura düzenledikleri kanaatine varıldığı anlaşılmıştır.
Yukarıda yer verilen tespitlerin değerlendirilmesinden; anılan mükellefler tarafından düzenlenen faturaların sahte olduğu hususunun somut olarak ortaya konulamadığı sonucuna ulaşıldığından …Mermer Makina San. Tic. Ltd. Şti. ve …Mermer San. ve Tic. Ltd. Şti.'nden alınan faturalar nedeniyle re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile gelir geçici vergi aslı üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezası yönünden davayı reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin kabulüne, davalının temyiz isteminin reddine,
2. …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile gelir geçici vergi aslı üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmının BOZULMASINA, geçici vergi aslı ile geçici vergi aslı üzerinden kesilen bir katı aşan vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesine gönderilmesine , 03/11/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.