T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2022/1720
Karar No : 2023/366
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVALI) : … Başkanlığı
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Toplu Konut İdaresi Başkanlığı tarafından ihale edilen "Adana ili, Seyhan ilçesi, … Mahallesi, Kentsel Dönüşüm ve Gelişim Projesi 1. Etap 2. Kısım 1202 Adet Konut, 1 Adet Cami ve 1 Adet Ticaret Merkezi İnşaatları İle Altyapı ve Çevre Düzenlenmesi İşi" üzerinde kalan davacı tarafından, ihale kapsamında imzalanan sözleşme nedeniyle ödenen damga vergisi ile ihale kararı üzerinden ödenen damga vergisinin, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesi uyarınca tahsil tarihinden düzeltme fişinin düzenleneceği tarihe kadar hesaplanacak faizi ile birlikte iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun reddi üzerine yapılan şikâyet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin iptali ile ödenen tutarın tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Şikâyet başvurusunun reddine dair işlemin iptali istemi yönünden yapılan inceleme:
775 sayılı Gecekondu Kanunu’nun 31. maddesinin birinci, ikinci ve üçüncü fıkralarında "Toplu Konut İdaresi Başkanlığı bu kanundaki hizmetlerde kullanılmak üzere özel mülkiyetteki arazi ve arsaları, bunlar içinde yapı veya sair herhangi bir tesis bulunduğu takdirde bu yapı ve tesisleri sahipleri ile anlaşarak satın alabilir veya kamulaştırabilir.
Toplu Konut İdaresi Başkanlığı ve bu Başkanlığın izni ile belediyeler, gecekonduların ıslah, tasfiye ve önlenmesi maksadiyle halk konutları, nüve konutlar ve geçici olarak kullanılacak misafir konutları inşasına yetkilidir.
Bu yapılar, 3194 sayılı Kanun'un 21, 23, 27, 30, 31 ve 32. maddelerine tabi olmadığı gibi, Toplu Konut İdaresi Başkanlığı'nca belediyelere ait olan veya bu kanunda belirtilen amaçlarda kullanılmak üzere belediyelerin mülkiyetine geçen arazi ve arsalar üzerine de yapılabilir.” düzenlemelerine yer verilmiştir.
Aynı Kanun'un 33. maddesinin birinci fıkrasında ise "Bu kanun hükümlerine dayanılarak yapılan ivazlı veya ivazsız devir, temlik, kamulaştırma, alım, satım, kira, geri alma, geri verme, ifraz, tevhit, tescil, cins değişikliği, rehin tesis ve terkini, ıslah, değişiklik, onarım, inşa ve ikmal gibi her türlü işlemler, sözleşmeler, beyannameler ve benzerleri, tasarruf bonosundan ve her türlü vergi, resim ve harçtan muaftır.” hükmü yer almaktadır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’na ekli (1) Sayılı Tablo'nun “IV. Makbuzlar ve diğer kağıtlar” başlıklı bölümünün (1) numaralı bendinde, resmî daireler tarafından yapılan mal ve hizmet alımlarına ilişkin ödemeler (avans olarak yapılanlar dahil) nedeniyle kişiler tarafından resmî dairelere verilen ve belli parayı ihtiva eden makbuz ve ibra senetleri ile bu ödemelerin resmî daireler nam ve hesabına, kişiler adına açılmış veya açılacak hesaplara nakledilmesini veya emir ve havalelerine tediyesini temin eden kâğıtlar için damga vergisi oranının binde 9,48 olduğu hükme bağlanmıştır.
Uyuşmazlıkta, Toplu Konut İdaresi Başkanlığınca ihaleye çıkarılan "Adana İli, Seyhan İlçesi, … Mahallesi, Kentsel Dönüşüm ve Gelişim Projesi 1. Etap 2. Kısım 1202 Adet Konut, 1 Adet Cami ve 1 Adet Ticaret Merkezi İnşaatları İle Altyapı ve Çevre Düzenlenmesi İşi"ne ilişkin ihale davacı üzerinde kalmıştır. Davacı tarafından, söz konusu iş nedeniyle imzalanan sözleşme ve ihale kararı üzerinden 05/09/2016 tarihinde beyan edilerek ödenen toplam 1.982.719,00 TL tutarındaki damga vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun reddi üzerine yapılan şikâyet başvurusunun zımnen reddine ilişkin işlemin iptali ve faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.
İhale edilen iş kapsamında imzalanan sözleşmenin 775 sayılı Gecekondu Kanunu uyarınca mı yoksa 5393 sayılı Belediye Kanunu uyarınca mı imzalandığının Toplu Konut İdaresi Başkanlığından sorulmasına ilişkin 31/10/2017 tarihli ara kararına istinaden dosyaya sunulan bilgi ve belgeler incelendiğinde, ihale konusu işin 775 sayılı Gecekondu Kanunu ve 5393 sayılı Belediye Kanunu'nun 73. maddesi kapsamında olduğuna dair bir hüküm bulunmadığının, ihalenin 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu'nun 19. maddesine istinaden açık ihale usulü ile gerçekleştirildiğinin belirtildiği anlaşılmaktadır.
Hal böyle olmakla birlikte söz konusu işin bölgedeki yapıların belediyece yıkılarak yerlerine "Kentsel Dönüşüm ve Gelişim Proje Alanları"na uygun yeni yapıların inşa edilmesi şeklinde 775 sayılı Gecekondu Kanunu kapsamında yapılan işlerle aynı mahiyetteki işlerden olması, sözleşmeye konu inşaat işlerinin amaçları ve özleri itibarıyla aynı nitelikte olması, ayrıca Toplu Konut İdaresi Başkanlığı ile Seyhan Belediyesi arasında imzalanan protokolde "Belediye sınırları içinde bulunan, halihazırda fonksiyonunu yitirmiş köhnemiş veya çarpık yapılaşma bulunan Kentsel Dönüşüm ve Gelişim Alanında" ibaresinin yer alması nedeniyle 775 sayılı Gecekondu Kanunu kapsamında yapıldığı sonucuna ulaşılmıştır.
Diğer taraftan, 775 sayılı Gecekondu Kanunu kapsamında bulunduğu anlaşılan yapım işi nedeniyle imzalanan sözleşme de söz konusu yapım işinin bir aşamasını oluşturmaktadır. İhale süreci, davacı açısından ihale edilen yapım işinin tamamlanmasıyla, Toplu Konut İdaresi Başkanlığı açısından ise işin teslim alınması ve ihale tutarının tamamının ödemesi ile sonuçlanmaktadır. Bu haliyle yapım işi ile yapım işi dolayısıyla yapılan avans ödemesi bütünlük arzetmektedir. Zira, ihale dökümanları hem gerçekleştirilecek işi hem de ödemeleri düzenlemektedir. İhale konusu iş ile ödeme ayrı safhalar olarak düşünülemeyecektir. Sonuç itibarıyla sözleşme bedeli ödemesinin 775 sayılı Kanun'da belirtilen sözleşme, beyanname ve benzeri belgeler kapsamında bulunduğu ve isabet edecek vergilerden bağışık bulunduğu anlaşılmaktadır.
Buna göre uyuşmazlıkta, "açık olarak vergi mevzuuna girmeyen veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, kıymet, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınması" olarak tanımlanan "mevzuda hata" halinin bulunduğu anlaşıldığından, davacı tarafından, sözleşme bedeli ve ihale kararı üzerinden beyan edilerek ödenen damga vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun reddi üzerine yapılan şikâyet başvurusunun zımnen reddine dair işlemde hukuka uygunluk görülmemiştir.
Faiz istemi yönünden yapılan inceleme:
Mükellefi olmadığı halde kendisinden tahsil edilen verginin hukuka aykırılığı yargı kararıyla tespit edilen davacının bu tutarın kullanımından, verginin tahsil edildiği tarihten Mahkeme kararı uyarınca iadesinin yapılacağı tarihe kadar geçen süre için mahrum kaldığı tartışmasızdır.
Bu durumda, haksız yere alınan vergiler nedeniyle yoksun kalınan tutarın 3095 sayılı Kanuni Faiz ve Temerrüt Faizine ilişkin Kanun'da öngörülen oranda faiz uygulanarak davacıya ödenmesi gerekmektedir.
Karar sonucu:
Vergi mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu işlemi iptal etmiş; iadesi reddedilen tutarın ödemenin yapıldığı tarihten itibaren hesaplanacak yasal faiziyle birlikte davacıya iadesine karar vermiştir.
Davalının istinaf istemini inceleyen … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Tarafları ve konusu aynı olan … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … esasına kayıtlı dosyasında verilen 23/01/2018 tarihli ara kararıyla, Toplu Konut İdaresi Başkanlığından, davacıya ihale edilen "Adana İli Seyhan İlçesi … Mahallesi Kentsel Dönüşüm ve Gelişim Projesi 1. Etap 2. Kısım 1202 adet Konut, 1 Adet Cami ve 1 Adet Ticaret Merkezi İnşaatları İle İlgili Altyapı ve Çevre Düzenlemesi İşi"nin 775 Sayılı Gecekondu Kanunu kapsamında olup olmadığı sorulmuştur.
… tarih ve … sayılı, … tarih ve … sayılı cevabi yazılarla, söz konusu işin 5393 sayılı Belediye Kanunu'nun 73. maddesi kapsamında kentsel dönüşüm alanı ilân edilip bu Kanun kapsamında yürütülen bir proje olduğu, proje alanın 775 sayılı Kanun kapsamında gecekondu önleme bölgesi olarak ilân edilen bir alan olmadığı belirtilmiştir.
Bu durumda, davacı tarafından üstlenilen söz konusu yapım işinin 775 sayılı Gecekondu Kanunu kapsamında ihale edilmediği anlaşılmıştır. Dolayısıyla anılan Kanun'un 33. maddesinde öngörülen muafiyetten davacının yararlanmasına olanak bulunmadığından, aksi yöndeki gerekçeyle verilen Mahkeme kararında yasaya uygunluk görülmemiştir.
Diğer taraftan, Mahkemece, 5393 sayılı Kanun'a göre ihale edildiği açık olan işin benzer özellikler gösterdiğinden bahisle 775 sayılı Kanun kapsamında değerlendirilmesi gerektiğine karar verilerek bu Kanun'daki muafiyetin davacıya ihale edilen iş için de geçerli olduğuna karar verilmiş ise de, vergilendirme alanında muafiyet ve istisna hükümlerinin yorum yoluyla genişletilmesi veya daraltılması Anayasa'nın 73. maddesinde ifade edilen verginin yasallığı ilkesine aykırı düşeceği gibi kanunda yer alan bir kuralın, nitelikleri ve kuruluşları ona benzeyen fakat kanunda düzenlenmemiş olan diğer bir olaya uygulanması olan "kıyas"ın, vergi hukukunda uygulanmasının yasaklanmış olması karşısında, 5393 sayılı Kanun'un 73. maddesi kapsamında yapılan işin "Ön Protokol" sözleşmelerinde "Geceokondu Önleme" ibaresinin yer aldığından bahisle 775 sayılı Kanun kapsamında kabul edilmesinde anılan ilkelere de uygunluk bulunmamaktadır.
Öte yandan, 5393 sayılı Kanun'un 73. maddesinin altıncı fıkrasında, kentsel dönüşüm ve gelişim alanları içinde yer alan eğitim ve sağlık alanları hariç kamuya ait gayrimenkullerin harca esas değer üzerinden belediyelere devredileceği, kentsel dönüşüm ve gelişim proje alanlarında yıkılarak yeniden yapılacak münferit yapılarla ilgili vergi, resim ve harçların dörtte birinin alınacağı düzenlenmiş ise de davacı tarafından yapımı üstenilen projeye uygun olarak inşa edilen ve edilecek olan yapıların münferit yapı niteliğini taşımaması, anılan madde ile tanınan indirim hakkının ise yalnızca münferit yapılara özgülenmiş olması dikkate alındığında, davacının 5393 sayılı Kanun'da öngörülen 3/4 oranındaki vergi indirimi hakkından faydalanmasına yasal olanak bulunmadığı açıktır.
Bu durumda, olayda açık bir vergilendirme hatası olmadığından, dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Vergi Dava Dairesi bu gerekçeyle, istinaf istemini kabul ederek Vergi Mahkemesi kararını kaldırmış ve davayı reddetmiştir.
Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 21/03/2022 tarih ve E:2019/744, K:2022/922 sayılı kararı:
5393 sayılı Belediye Kanunu'nun 73. maddesinin gerekçesinde, sağlıksız ve hızlı kentleşmenin ülkemizin önemli sorunlarının başında geldiği, kentlerimizin özellikle ülkemizin batı bölgelerinde aşırı şekilde büyüdüğü, fakat buna uygun sosyal imkânlarla donatılmadığı, büyük kentlerde trafik, hava kirliliği, yetersiz konut, çarpık yapılaşma, alt yapı hizmetleri ve benzeri sorunların acilen çözüm beklediği, bu düşünceden hareketle büyükşehir belediyeleri ve nüfusu 50.000'in üzerindeki belediyelerin kentin gelişimine uygun konut alanları, ticaret alanları, teknoloji parkları ve sosyal donatılar oluşturmak, kentin tarihi ve kültürel dokusunu korumak ve restore etmek amacıyla kentsel gelişim alanları ilân etme ve uygulayabilmelerine imkân vermenin kaçınılmaz olduğu, maddenin bu amaçla düzenlendiği belirtilmektedir.
5393 sayılı Kanun'un 73. maddesi gerekçesi ile birlikte değerlendirildiğinde, yeni yapının yapılacağı alanın kentsel dönüşüm ve gelişim proje alanında yer alması ve bu alanda yer alan mevcut (eski) yapının yıkılarak yeni bir yapının inşa edilmesi koşullarının gerçekleşmesi halinde yapılacak bu yapılarla ilgili alınması gereken vergi, harç ve resmin 3/4 oranına isabet eden kısmının tahsil edilmeyeceği, maddede yer alan "yıkılarak yeniden yapılacak münferit yapılarda" ibaresindeki "münferit" kelimesinin yapının niteliğini belirtmek amacıyla kullanıldığı, eski yapıların hak sahipleri veya üçüncü kişiler tarafından yıktırılarak yeniden yapılması yönünden kısmi ödemeye ilişkin herhangi bir ayrıma gidilmediği anlaşılmaktadır.
Uyuşmazlıkta, Toplu Konut İdaresi Başkanlığının 03/07/2017 tarih ve 4864 sayılı yazısında "Adana İli, Seyhan İlçesi, … Mahallesi, Kentsel Dönüşüm ve Gelişim Projesi 1. Etap 2. Kısım 1202 Adet Konut, 1 Adet Cami ve 1 Adet Ticaret Merkezi İnşaatları İle Altyapı ve Çevre Düzenlenmesi İşi"nin 5393 sayılı Belediye Kanunu kapsamında olduğu belirtilmiştir.
Adana Büyükşehir Belediye Meclisinin … tarih ve … sayılı kararı ile de söz konusu işi kapsayan alanda 5393 sayılı Belediye Kanunu'nun 73. maddesi gereği kentsel dönüşüm ve gelişim projelerinin uygulamasına karar verildiği anlaşılmaktadır.
Bu durumda, 5393 sayılı Kanun'un 73. maddesinde öngörülen koşulların gerçekleşmesi nedeniyle sözleşme ve ihale kararı üzerinden kesinti suretiyle tahsil edilen damga vergisinin 3/4 oranına isabet eden kısmının vergilendirme hatası olarak değerlendirilmesi gerektiği sonucuna varıldığından, fazladan ödenen damga vergisinin iadesi talebiyle yapılan şikâyet başvurusunun zımnen reddine dair dava konusu işlemde ve davanın reddi yolundaki Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Daire, bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
5393 sayılı Kanun'un 73. maddesinin altıncı fıkrasında, kentsel dönüşüm ve gelişim alanları içinde yer alan eğitim ve sağlık alanları hariç kamuya ait gayrimenkullerin harca esas değer üzerinden belediyelere devredileceği, kentsel dönüşüm ve gelişim proje alanlarında yıkılarak yeniden yapılacak münferit yapılarla ilgili vergi, resim ve harçların dörtte birinin alınacağı düzenlenmiş ise de "münferit" sözcüğünün Türk Dil Kurumu Türkçe Sözlüğü'nde "tek, ayrı, kendi başına olan", Türk Hukuk Sözlüğü'nde ise "tek tek, ayrı ayrı, tek başına" olarak açıklanmış olması karşısında 5393 sayılı Kanun'un anılan düzenlemesinde geçen "münferit yapı" ibaresinin tek-ayrı yapıları işaret ettiği, kısmi istisnanın uygulanabilmesi için de bu yapıların, 5393 sayılı Kanun kapsamında ilân edilen uygulama alanı içerisinde daha önce mevcut olup uygulama kapsamında yıkılarak yeniden inşalarının söz konusu olması gerektiği sonucuna varılmıştır.
Bu durumda, davacıya ihale edilen işin, 5393 sayılı Kanun'un 73. maddesinin altıncı fıkrası kapsamında kentsel dönüşüm ve gelişim alanı içerisinde kalan mevcut yapıların yıkılarak yeniden yapımına değil, bu uygulama alanında inşası planan "yeni" konut ve iş yerlerinin yapımına ilişkin olması karşısında davacı tarafından yapımı üstenilen yapıların münferit yapı niteliğini taşıdığından söz edilemeyeceğinden, davacının anılan madde ile tanınan indirim hakkından yararlandırılmasına olanak bulunmadığı açıktır.
Diğer taraftan, görülmekte olan davada, 213 sayılı Kanun'un 122 ve devamındaki maddelerinde yer alan "hata" sözcüğünden ve 5393 sayılı Kanun'un 73. maddesinin altıncı fıkrasında yer alan "yıkılarak yeniden yapılacak münferit yapılar" tanımlamasından anlaşılması gerekenin yoruma muhtaç olup olmadığının saptanması ve ayrıca maddi olaya konu yapının bu saptamalara uygun "münferit yapı" kabul edilip edilemeyeceğinin belirlenmesi önem arz etmektedir.
"Hata" sözcüğünden, belli bir istenç veya eylemde amaçlananın dışında farklı bir sonucun elde edildiğinin ilk bakışta ve hemen anlaşılması durumunun kast edildiği sözlük bilgisi şeklinde yoruma ihtiyaç duyulmayacak kadar nettir. "Münferit" sözcüğünün ise bir olayın veya düşüncenin kendine sıkı sıkıya bağlı özelliklerinin bulunduğu hususunu belirtmek için kullanıldığı açıktır.
O halde, "yıkılarak yeniden yapılacak münferit yapılar"dan anlaşılması gerekenin ne olduğunu tayin etmede, yapının neye istinaden "münferit" olduğuna bakmak gerekmekte olup bu da yeni yapının eski yapının kendine has özelliklerini taşıyıp taşımadığına bağlıdır. Dolayısıyla, kentsel dönüşüm alanında icra edilmekle birlikte "Adana ili, Seyhan ilçesi, … Mahallesi, Kentsel Dönüşüm ve Gelişim Projesi 1. Etap 2. Kısım 1202 Adet Konut, 1 Adet Cami ve 1 Adet Ticaret Merkezi İnşaatları İle Altyapı ve Çevre Düzenlenmesi İşi"nin tamamının ya da içerdiği bazı yapıların eski binalara ait özelliklere bağlı kalınarak yapıldığı yönünde bir iddiada bulunulmamasının yanı sıra bu işin, eski yapı veya yapılara ait özelliklere bağlı kalınmadan yapılması halinde de 5393 sayılı Kanun'un 73. maddesindeki kısmi istisnadan faydalanılabileceği sonucuna varmak yorum yapmadan ilk bakışta ve hemen elde edilebilecek bir sonuç değildir.
Bu durumda, mevzuatın ve işe konu önceki ve yeni yapıların durumunun yorumlanması gereken olayda, 213 sayılı Kanun'un düzeltme ve şikâyet hükümlerinin uygulanması mükmün olmadığından, dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Vergi Dava Dairesi, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Bölge İdare Mahkemesinin, işin 775 sayılı Kanun kapsamında ihale edilmemesi nedeniyle uyuşmazlıkta bu Kanun'un uygulanamayacağı yolundaki gerekçesinin dayanağının olmadığı, 775 sayılı Kanun'un 33. maddesinin uygulanması için ihalenin anılan Kanun'a göre yapılmış olması gerektiğine dair bir şart bulunmadığı, Toplu Konut İdaresi ile Seyhan Belediyesi arasında imzalanan protokol incelendiğinde işin bizzat gecekondu tasfiyesi işi olduğunun anlaşıldığı, 5393 sayılı Kanun'un 73. maddesindeki hükmün kentsel dönüşüm ve gelişim alanı içinde yıkılan yapıların bulunması durumunda vergi ve harç muafiyetinin yıkılan kısımlar için uygulanacağı şeklinde anlaşılması gerektiği, kentsel dönüşüm ve değişim alanı içinde tek gecekondunun yıkılıp devlet eliyle yeniden yapılması durumunda vatandaşların vergi ve harç muafiyetinden yararlanacağı, gecekondu sayısının birden fazla olması durumunda ise anılan muafiyetten yararlanılamayacağı şeklinde anlaşılması halinde ise madde metninde geçen "münferit" ibaresinin Anayasa'nın 10. maddesine aykırı olacağı ve iptali için Anayasa Mahkemesine başvurulması gerektiği belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NİN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
I- ANAYASA'YA AYKIRILIK İDDİASININ İNCELENMESİ
6216 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun'un "Anayasaya aykırılığın mahkemelerce ileri sürülmesi" başlıklı 40. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, bir davaya bakmakta olan mahkemenin, bu davada uygulanacak bir kanun veya Cumhurbaşkanlığı kararnamesinin hükümlerini Anayasa'ya aykırı görmesi halinde veya taraflardan birinin ileri sürdüğü aykırılık iddiasının ciddi olduğu kanısına varması halinde iptali istenen kuralların Anayasa'nın hangi maddelerine aykırı olduklarını açıklayan gerekçeli başvuru kararının aslını; başvuru kararına ilişkin tutanağın onaylı örneğini; dava dilekçesi, iddianame veya davayı açan belgeler ile dosyanın ilgili bölümlerinin onaylı örneklerini dizi listesine bağlayarak Anayasa Mahkemesine göndereceği belirtilmiştir. Maddenin (2) numaralı fıkrasında ise taraflarca ileri sürülen Anayasa'ya aykırılık iddiası davaya bakan mahkemece ciddi görülmezse bu konudaki talebin gerekçeleri de gösterilmek suretiyle reddedileceği ve bu hususun esas hükümle birlikte temyiz konusu yapılabileceği ifade edilmiştir.
Davacı tarafından, temyiz dilekçesinde, 5393 sayılı Kanun'un 73. maddesinde yer alan "münferit" ibaresinin, kentsel dönüşüm ve gelişim alanı içinde yıkılan yapıların bulunması durumunda vergi ve harç muafiyetinin yıkılan kısımlar için uygulanacağı şeklinde anlaşılması halinde Anayasa'ya aykırılık teşkil etmeyeceği, kentsel dönüşüm ve gelişim alanı içinde tek bir gecekondunun yıkılıp yeniden yapılması durumunda vergi ve harç muafiyetinden yararlanılacağı, gecekondu sayısının birden fazla olması durumunda ise yararlanılamayacağı şeklinde anlaşılması halinde ise Anayasa'nın 10. maddesine aykırılık teşkil edeceği ve bu halde Anayasa'ya aykırılık iddiasında bulunulduğu ifade edilmiştir.
Bu durumda, davacı tarafından 5393 sayılı Kanun'un 73. maddesinin Anayasa'ya aykırılığının net bir şekilde ifade edilmemesi ve terditli olarak ileri sürülmesi karşısında anılan iddia ciddi görülmemiştir.
II- TEMYİZ İSTEMİNİN İNCELENMESİ
MADDİ OLAY :
Toplu Konut İdaresi Başkanlığı ile imzalanan "Adana ili, Seyhan ilçesi, … Mahallesi, Kentsel Dönüşüm ve Gelişim Projesi 1. Etap 2. Kısım 1202 Adet Konut, 1 Adet Cami ve 1 Adet Ticaret Merkezi İnşaatları İle Altyapı ve Çevre Düzenlenmesi İşi" davacının uhdesinde kalmış, ihale kararı ve ihale üzerine düzenlenen sözleşme nedeniyle tahakkuk eden damga vergisi davacı tarafından ödenmiştir.
Davacı tarafından, ödenen tutarın 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesi uyarınca tahsil tarihinden düzeltme fişinin düzenleneceği tarihe kadar hesaplanacak faizi ile birlikte iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun reddi üzerine yapılan şikâyet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin iptali ile ödenen tutarın tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT :
213 sayılı Kanun'un "Vergi hatası" başlıklı 116. maddesinde, "Vergi hatası, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınmasıdır." kuralına yer verilmiştir. Kanun'un "Hesap hataları" başlıklı 117. maddesinde, matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması hesap hataları olarak sayılmıştır. Kanun'un "Vergilendirme hataları" başlıklı 118. maddesinde ise mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hatanın vergilendirme hatalarını oluşturduğu belirtilmiştir.
Aynı Kanun'un "Düzeltme talebi" başlıklı 122. maddesinin birinci fıkrasında mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebileceği ifade edilmiştir. Kanun'un "şikâyet yolu ile müracaat" başlıklı 124. maddesinin birinci fıkrasında, vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikâyet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebileceği belirtilmiştir.
5393 sayılı Belediye Kanunu'nun "Kentsel dönüşüm ve gelişim alanı" başlıklı 73. maddesinin birinci fıkrasında belediyelerin, belediye meclisi kararıyla; konut alanları, sanayi alanları, ticaret alanları, teknoloji parkları, kamu hizmeti alanları, rekreasyon alanları ve her türlü sosyal donatı alanları oluşturmak, eskiyen kent kısımlarını yeniden inşa ve restore etmek, kentin tarihi ve kültürel dokusunu korumak veya deprem riskine karşı tedbirler almak amacıyla kentsel dönüşüm ve gelişim projeleri uygulayabileceği belirtilmiştir. Maddenin altıncı fıkrasının olay tarihinde yürürlükte bulunan halinde "Kentsel dönüşüm ve gelişim alanları içinde yer alan eğitim ve sağlık alanları hariç kamuya ait gayrimenkuller harca esas değer üzerinden belediyelere devredilir. Kentsel dönüşüm ve gelişim proje alanlarında yıkılarak yeniden yapılacak münferit yapılarda ilgili vergi, resim ve harçların dörtte biri alınır." kuralına yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Kanun koyucu tarafından 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 116 ve devamı maddelerinde, anılan Kanun'da belirtilen vergi hatalarına yönelik ayrı ve sınırlı bir başvuru yolu olan düzeltme ve şikâyet yolu öngörülmüştür. Bu düzenlemeler ile Vergi Usul Kanunu'nun aradığı anlamdaki vergi hatalarının bulunması haline özgü olmak kaydıyla doğrudan vergilendirme işlemine karşı süresi içinde açılabilecek dava hakkından ayrı olarak zamanaşımı süresi içinde olmak koşuluyla düzeltme ve şikâyet yoluna başvurularak vergi hatasının düzeltilmesinin yetkili idari makamlardan istenilebilmesine, başvurunun reddi halinde uyuşmazlığın yargı mercii önüne getirilebilmesine imkân tanınmaktadır.
Vergi Usul Kanunu'nun yukarıda yer verilen düzenlemeleri uyarınca, düzeltme ve şikâyet yoluna başvurulabilmesi için ileri sürülen hatanın hukuki yorum gerektirmeyecek şekilde açık ve net olarak belirlenebilmesi gerekmektedir. Diğer bir ifadeyle, düzeltme ve şikâyet konusu yapılabilecek vergi hataları, kendisinden düzeltme isteminde bulunulan idari makam veya uyuşmazlık halinde yargı mercii tarafından, Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinde öngörülen yorum tekniklerine başvurulmadan ilk bakışta anlaşılabilecek nitelikte olan vergilendirme işlemlerindeki hatalardır. Uyuşmazlığın çözümünün maddi olayların değerlendirilmesi ve mevzuatın yorumlanmasını gerektirmesi halinde ise "vergi hatası"dan değil "hukuki uyuşmazlık"tan bahsedilebilecektir. Dolayısıyla düzeltme ve şikâyet başvuruları sonucunda idari davaya konu olabilecek nitelikteki şikâyet başvurusunun reddine ilişkin işlemin iptali istemiyle açılacak davalarda idari yargı merciinin denetim alanı, esas bakımından, uyuşmazlıkta tespiti hukuki yorum gerektirmeyen açık bir vergi hatasının bulunup bulunmadığı ve bu kapsamda idarenin başvuruyu reddetmesinin hukuka uygun olup olmadığıyla sınırlıdır.
Uyuşmazlık konusu olayda davacının uhdesinde kalan iş nedeniyle ödenen damga vergilerinin, 5393 sayılı Belediye Kanunu'nun 73. maddesinin altıncı fıkrasında belirtilen kısmi istisna kapsamında bulunup bulunmadığının belirlenebilmesi için öncelikle anılan hükümde yer alan "yıkılarak yeniden yapılacak münferit yapılar" tanımlamasından neyin anlaşılması gerektiğinin saptanması ve maddi olaya konu yapının bu saptamalara uygun "münferit yapı" kabul edilip edilemeyeceğinin belirlenmesi önem arz etmektedir.
Ayrıca, 5393 sayılı Kanun'un 73. maddesinde kentsel dönüşüm ve gelişim proje alanlarında yıkılarak yeniden yapılacak münferit yapılarda ilgili vergi, resim ve harçların dörtte biri alınacağı belirtilmekle birlikte yapılara ilişkin ihale kararı, sözleşme ve hak edişlerle ilgili kağıtların istisna kapsamında olup olmadığı hususunda bir açıklık bulunmamakta olup bu hususun da yorumlanarak açıklığa kavuşturulması gerekmektedir.
Dolayısıyla, uyuşmazlığa konu iş nedeniyle 5393 sayılı Kanun'un 73. maddesindeki kısmi istisnadan faydalanılabileceği sonucuna varmak, yorum yapmadan ilk bakışta ve hemen elde edilebilecek bir sonuç değildir.
Bu durumda, mevzuatın ve işe konu önceki ve yeni yapıların durumunun ve istisnanın hangi durumlara ilişkin olduğunun yorumlanmasını gerektiren olayda, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun düzeltme ve şikâyet hükümlerinin uygulanması mümkün değildir.
Dolayısıyla, davacı tarafından ileri sürülen iddialar ancak tahakkuk ettirilen vergiye karşı süresi içerisinde açılacak bir davada dikkate alınabilecektir.
Bu durumda, hukuki ihtilaf niteliğindeki dava konusu uyuşmazlığın vergi hatası kapsamında değerlendirilmesi ve düzeltme ve şikâyet başvurusuna konu edilebilmesi mümkün olmadığından, temyize konu ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararına yönelik temyiz isteminin REDDİNE,
2- Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ilgili hükümleri ve Kanun'a ek (3) sayılı Tarife uyarınca maktu harç alınmasına,
3- 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
26/04/2023 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dokuzuncu Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.