T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2022/2316
Karar No : 2022/5565
TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVALI) … Petrol Ürünleri Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ: Av. …
2- (DAVACI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü/…
VEKİLİ : …
İSTEMİN KONUSU: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, … sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına sahte fatura organizasyonu kapsamında komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği ve bu faaliyetini gizlemek amacıyla …'tan aldığı cüz'i oranda akaryakıtı belgesiz sattığı yolundaki tespitleri içeren vergi tekniği raporu done alınarak tanzim edilen vergi inceleme raporu uyarınca 2018 yılının Temmuz-Eylül ile Ekim-Aralık dönemleri için aranmayan geçici vergi üzerinden tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen bir ve üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu cezanın üzerinden hesaplandığı geçici verginin matrahı yönünden bağlı bulunduğu 2018 yılına ilişkin kurumlar vergisi tarhiyatının, Mahkemelerinin … tarih ve E:…, … sayılı kararıyla kaldırıldığı gerekçesiyle dava konusu ceza kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu vergi ziyaı cezasının üzerinden hesaplandığı geçici verginin matrahı yönünden bağlı bulunduğu 2018 yılına ilişkin kurumlar vergisi tarhiyatını kaldıran … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, … sayılı sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusu Dairelerinin 15/04/2022 tarih ve E:2022/395, K:2022/1390 sayılı kararıyla bir ve üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrası yönünden kabul edilerek söz konusu hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra davanın bu yönden reddedildiği gerekçesiyle bir ve üç kat vergi ziyaı cezası yönünden dava reddedilmiştir.
Vergi Mahkemesi kararının, vergi ziyaı cezasının tekerrür sebebiyle artırılan kısmın kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusu, dava konusu cezaya ait ihbarnamelerde cezanın tekerrür nedeniyle artırıldığına ilişkin herhangi bir açıklamaya yer verilmediği, bu suretle tekerrür uygulamasının yasal dayanağı belirtilmediğinden vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmında hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle reddedilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davacı tarafından, dava konusu tarhiyata dayanak alınan raporların soyut veriler içerdiği ve eksik incelemeye dayandığı, adına düzenlenen vergi tekniği raporunda faaliyet giderlerinin, beyannamelerinin süresinde verildiğinin, yoklamalarda yerinde olunduğunun, çoğunlukla firmalarının çekleriyle ödeme gerçekleştirildiğinin, depo kira giderlerinin ve şirket temsilcisinin … yüksek teminat mektubu istediğinden fiyat ve vade yönünden daha avantajlı bazı dağıtıcı şirketlerden mal tedarik edildiği yönündeki beyanı ile bazen malı dahi görmeden sadece fatura üzerinden işlem yapıldığından yoğun bir iş gücüne ihtiyaç duyulmadığı yönündeki ifadesinin dikkate alınmadığı, yoklamaların depolarda, malların satıldığı satıcılar ya da bayiler nezdinde yapılmadığı, tüm alışların çekleri ve banka kanalıyla yapıldığı, satışlara ilişkin tahsilatın da gerçekleştirildiği, vergi tekniği raporundaki kar marjının kabul edilemeyeceği, şirketlerinin de içinde olduğu bir organizasyondan bahsedilse de doğrudan veya hısımlık nedeniyle veya sermaye, organizasyon, yönetime katılma veya menfaat sağlama şeklinde bir organizasyonun varlığının ortaya konulamadığı, hem kayıt dışı hem de komisyon geliri üzerinden mükerrer tarhiyat yapıldığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davalı idare tarafından, dava konusu vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uyarınca artırılmasında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ…'IN DÜŞÜNCESİ : Davacı temyiz isteminin reddi, davalı idare temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı adına sahte fatura organizasyonu içinde olduğu, komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği ve bu faaliyetini perdelemek amacıyla …'tan aldığı cüz'i oranda akaryakıtı belgesiz satış yaptığı yolundaki tespitleri içeren vergi tekniği raporu done alınarak tanzim edilen vergi inceleme raporu uyarınca aranmayan geçici vergi üzerinden tekerrür hükümleri uyarınca artırılarak bir ve üç kat vergi ziyaı cezası kesildiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesinin 4. fıkrasında; yapılan incelemeler sonucunda, geçmiş dönemlere ait geçici verginin % 10'u aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde, eksik beyan edilen bu kısım için re'sen veya ikmalen geçici vergi tarh edileceği, mahsup süresi geçtikten sonra, kesinleşen geçici vergilerin terkin edileceği, ancak gecikme faizi ve ceza tahsil edileceği hükmüne yer verilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinin olay tarihinde yürürlükte bulunan şeklinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezasının yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı kurala bağlanmış olup söz konusu madde, 26/10/2021 tarih ve 31640 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 7338 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 38. maddesinde yapılan değişiklikle, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı, şu kadar ki, artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı şeklinde yeniden düzenlenmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Davacı tarafından temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; bir kat vergi ziyaı cezası yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.
193 sayılı Kanun'un geçici vergiye ilişkin mükerrer 120. maddesinin 4. fıkrasına göre; kesinleşmekle birlikte mahsup dönemi geçmiş olması nedeniyle terkin edilmesi gereken geçici vergi üzerinden ceza tahsil edilmesi zorunlu ise de geçici verginin yıllık vergiye mahsuben peşin alınan bir vergi olması ve bu vergi nedeniyle yol açılan vergi kaybından dolayı bir kat vergi ziyaı cezası uygulanması gerektiğinden, Bölge İdare Mahkemesi kararının, vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrası hakkında yeniden değerlendirme yapılmak üzere bozulması gerekmiştir.
Dava konusu tarhiyata ilişkin ihbarnamelerde, vergi ziyaı cezasının, 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinde düzenlenen tekerrür hükümleri uyarınca artırılarak uygunlandığına ilişkin herhangi bir açıklamaya yer verilmemekle birlikte vergi ziyaı cezasının tutarından 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinde düzenlenen tekerrür hükümlerine göre artırılarak kesildiği anlaşıldığından vergi ziyaı cezasının tekerrür sebebiyle artırılarak kesilebilmesi için gerekli şartların oluşup oluşmadığı değerlendirilmek ve 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinde 7338 sayılı Kanun'un 8. maddesiyle yapılan değişiklik de dikkate alınarak yeniden karar verilmek üzere temyize konu kararın, vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısma ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davacı temyiz isteminin kısmen reddine,
2.Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; bir kat vergi ziyaı cezası yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3.Davacı temyiz isteminin kısmen kabulüne,
4. Kararın; vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrası hakkında yeniden değerlendirme yapılmak üzere BOZULMASINA,
5.Davalı idare temyiz isteminin kabulüne,
6.Kararın; vergi ziyaı cezasının, tekerrüre isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
7. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanununa bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına, 19/12/2022 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
Davacı şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlerden gerçek bir mal ya da hizmet karşılığı olmaksızın komisyon karşılığında fatura düzenlediği sonucuna ulaşılmış ise de davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki saptamalardan düzenlediği faturaların gerçek bir emtia hareketine dayanmadığını kanıtlayıcı mahiyette olmadığı gibi belgesiz satış gerçekleştirdiğine yönelik somut bir tespit bulunmadığı sonucuna varıldığından davacı temyiz isteminin kısmen kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının bir kat vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrası yönünden bozulması, diğer hüküm fıkralarına davacı ve davalı idare tarafından yöneltilen temyiz istemlerinin ise bu nedenle reddi gerektiği görüşüyle Daire Kararına katılmıyoruz.