T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2022/275
Karar No : 2022/1452
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Başkanlığı
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, iş akdinin 27/03/2018 tarihinden önce yapılan ikale sözleşmesi uyarınca sona erdirilmesi üzerine kendisine ödenen "hizmet ödülü" üzerinden kesinti yapılmak suretiyle tahsil edilen gelir (stopaj) vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun zımnen reddi üzerine yapılan şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin iptali ile tahsil edilen tutarın kesinti tarihinden itibaren hesaplanacak yasal faizi ile birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Olayda, davacının işvereni ile yaptığı ikale sözleşmesi uyarınca iş akdinin sona ermesi üzerine davacıya hizmet ödülü adı altında ödeme yapılmıştır. İşveren şirket tarafından yapılan söz konusu ödeme üzerinden 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesi uyarınca gelir vergisi kesintisi yapılarak ilgili vergi dairesine yatırılmıştır. Davacı tarafından söz konusu ödeme üzerinden kesilen gelir vergisinin iadesi istemiyle yapılan şikayet başvurusunun zımnen reddi üzerine işbu dava açılmıştır.
Dava konusu kesintinin yapıldığı hizmet ödülü, davacının çalıştığı şirket tarafından iş akdinin sona erdirilmesi nedeniyle yasal bir zorunluluk olmaksızın davacıya işsiz kalması sebebiyle yardım amaçlı yapılan bir ödeme olduğundan, bu ödemenin işverene bağlı olarak ve hizmet karşılığı yapıldığından dolayısıyla ücret sayılan ödemelerin özelliğini taşıdığından bahsedilemez.
Bu nedenle davacıya hizmet ödülü adı altında yapılan ve gelir vergisine tabi olmayan ödemeden, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 61. ve 94. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi uyarınca vergi kesintisi yapılması hukuka aykırıdır.
Öte yandan, her ne kadar davacı tarafından 2.909.606,02 TL ödeme üzerinden yapılan 1.018.362,10 TL tutarındaki gelir vergisi kesintisinin iadesi istenilmekte ise de 23/10/2018 tarihli ara kararına cevaben davacının işvereni tarafından sunulan ücret bordrosunun incelenmesinden, davacıya hizmet ödülü adı altında 2.902.118,58 TL ödeme yapıldığı anlaşıldığından, iade isteminin 2.902,118.58 TL ödeme üzerinden yapılan 1.015.741,50 TL tutarındaki gelir vergisi kesintisini aşan kısmı yönünden davanın reddi gerekmektedir.
Mahkeme bu gerekçeyle davanın kısmen kabulüne, 2.902,118.58 TL ödeme üzerinden kesilen 1.015.741,50 TL tutarındaki gelir vergisinin tahsil tarihinden itibaren hesaplanan yasal faiziyle birlikte davacıya iadesine; iade isteminin fazlaya ilişkin kısmı yönünden davanın reddine karar vermiştir.
Davalının istinaf istemini inceleyen …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi, kararın istinaf istemine konu edilen hüküm fıkrasının usul ve hukuka uygun olduğu gerekçesiyle istinaf istemini reddetmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 08/06/2021 tarih ve E:2019/5570, K:2021/3049 sayılı kararı:
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu uyarınca çalışanlara ücret, ödenek, tazminat veya başka adlar altında yapılan ödemeler olay tarihi itibarıyla ücret olarak sayılmaktadır. Olayda, işveren tarafından yapılan ödeme ancak 4857 sayılı İş Kanunu'nda tanımlanan tazminatlardan biri veya mahkeme kararına dayalı işe iade edilmeme tazminatı olması halinde gelir vergisinden müstesna tutulabilecektir. Bu haliyle davacıya yapılan ödemenin ücret niteliği taşıdığı ve uyuşmazlığın hukuki ihtilaf niteliğinde olduğu açıktır. Dolayısıyla davacı tarafından ileri sürülen iddialar ancak ilgili vergi kesintisine karşı süresi içerisinde açılacak bir davada dikkate alınabilecektir.
İlgili mevzuat hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden, işçi ile işverenin karşılıklı anlaşma ile iş akdini sona erdirdiği hallerde, ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi adlar altında yapılan ödemeler ile kıdem tazminatı ödemesinin toplam tutarının; en yüksek Devlet memuruna bir hizmet yılı için ödenecek azami emekli ikramiyesini (kıdem tazminatının yıllık tavan tutarını) aşmayan kısmının gelir vergisinden istisna tutulacağı, bu şekilde belirlenmiş olan istisnayı aşan tutarların ise gelir vergisine tabi olacağı açıktır.
İkale sözleşmesinde sözleşmenin amacı işçi ile işverenin anlaşarak ve özgürce belirleyecekleri koşullar çerçevesinde iş ilişkisini sonlandırmak olup işçi ihbar tazminatı ve kıdem tazminatı talebinde bulunmama, iş güvencesi kapsamında olsa bile işe iade davası açmama ve buna bağlı olarak işe başlatmama tazminatı ve çalışılmayan döneme ilişkin ücret ve diğer haklarından vazgeçme karşılığında kayıplarını telafi edecek bir ödemenin yapılmasını, işveren ise ihbar tazminatı ve kıdem tazminatı, işe başlatmama tazminatı ve çalışılmayan döneme ilişkin ücret ve diğer hakları ödeme yükümlülüğü ve işe iade davası açılması yükünden kurtulmaktadır.
Davacıya "hizmet ödülü" adı altında yapılan ek ödeme her ne ad altında ödenirse ödensin sonuç itibarıyla ücret kapsamında olup gelir vergisine tabidir. İş akdinin taraflarca karşılıklı anlaşmayla sona erdirilmesi sonucunda ikale bedeli olarak davacıya ödenen tutarın 1475 sayılı Kanun'un 14. maddesi uyarınca çalışanın hak edeceği kıdem tazminatına tekabül eden kısmının gelir vergisinden istisna tutulacağı, bu tutarı aşan kısmın ise hangi ad altında ödenmiş olursa olsun gelir vergisine tabi tutulması gerektiği, davacıya ikale bedeli dışında yapılan ödemelerin ise mevzuat gereğince ücret sayılan ödemelerden olup gelir vergisi kesintisine tabi olduğu sonucuna varılmıştır.
Bu durumda, Mahkeme kararının kaldırılması istemiyle yapılan istinaf başvurusunun reddine dair kararda isabet görülmemiştir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
…Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
Vergi Dava Dairesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu olayda vergilendirme ve hesap hatalarından hiçbirinin bulunmadığı, yapılan ödemenin işsiz kalma karşılığında yardım amaçlı yapılan bir ödeme olmadığı, söz konusu ödemenin ücret sayılan ödemelerin ortak özelliklerini taşıdığı ve 193 sayılı Kanun'un 25. maddesi uyarınca gelir vergisi istisnası kapsamında bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY :
Davacı ile işveren arasında 27/03/2018 tarihinden önce yapılan ikale sözleşmesi uyarınca iş ilişkisinin sona erdirilmesi üzerine işveren tarafından davacıya yasal hak ve alacaklarına ilave olarak "hizmet ödülü" adı altında yapılan ödeme, işveren tarafından ücret mahiyetinde değerlendirilerek Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi uyarınca gelir vergisi kesintisine tabi tutulmuştur.
Davacı tarafından ikale sözleşmesi uyarınca yasal bir zorunluluk ve herhangi bir hizmet karşılığı olmaksızın yapılan ek ödemenin gelir vergisine tabi olmadığı iddiasıyla söz konusu ödeme üzerinden tevkif edilen gelir vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun zımnen reddi üzerine yapılan şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin iptali ile değinilen verginin kesinti tarihinden itibaren hesaplanacak yasal yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT :
213 sayılı Kanun'un "Vergi hatası" başlıklı 116. maddesinde, "Vergi hatası, vergiye mütaallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınmasıdır." kuralına yer verilmiştir. Kanun'un "Hesap hataları" başlıklı 117. maddesinde, matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması hesap hataları olarak sayılmıştır. Kanun'un "Vergilendirme hataları" başlıklı 118. maddesinde ise mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hatanın vergilendirme hatalarını oluşturduğu belirtilmiştir.
Aynı Kanun'un "Düzeltme talebi" başlıklı 122. maddesinin birinci fıkrasında mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebileceği ifade edilmiştir. Kanun'un "Şikayet yolu ile müracaat" başlıklı 124. maddesinin birinci fıkrasında, vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebileceği belirtilmiştir. Ayrıca Kanun'un "Düzeltmede zamanaşımı" başlıklı 126. maddesinde ise 114. maddede yazılı zamanaşımı süresi dolduktan sonra meydana çıkarılan vergi hatalarının düzeltilemeyeceği kuralına yer verilmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Mevzuu" başlıklı 1. maddesinde, gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu, gelirin bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı olduğu belirtilmiştir. Kanun'un "Gelirin unsurları" başlıklı 2. maddesinde gelire giren kazanç ve iratlar, ticari kazançlar, zirai kazançlar, ücretler, serbest meslek kazançları, gayrimenkul sermaye iratları, menkul sermaye iratları ve diğer kazanç ve iratlar olarak sayılmıştır. Kanun'un uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan 25. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde ölüm, engellilik, hastalık ve işsizlik sebepleriyle (işe başlatmama tazminatı dahil) verilen tazminat ve yapılan yardımların gelir vergisinden müstesna olduğu açıklanmıştır.
Aynı Kanun'un uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan "Ücretin tarifi" başlıklı 61. maddesinin birinci fıkrasında, ücretin, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olduğu; ikinci fıkrasında, ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olmasının veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunmasının onun mahiyetini değiştirmeyeceği; üçüncü fıkrasının (2) numaralı bendinde, evvelce yapılmış veya gelecekte yapılacak hizmetler karşılığında verilen para ve ayınlarla sağlanan diğer menfaatlerin ücret sayılacağı düzenlenmiştir.
Ayrıca Kanun'un "Vergi tevkifatı" başlıklı 94. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61. maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç) 103 ve 104. maddelere göre tevkifat yapılacağı kurala bağlanmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’na 18/01/2019 tarih ve 7162 sayılı Kanun'un 4. maddesi ile eklenen geçici 89. maddede, 27/03/2018 tarihinden önce karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemeler ve yardımlar üzerinden tevkif edilerek tahsil edilen gelir vergisinin, hizmet erbabının düzeltme zamanaşımı süresi içerisinde tarha yetkili vergi dairelerine başvurmaları ve dava açmamaları, açılmış davalardan vazgeçmeleri şartıyla 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun düzeltmeye ilişkin hükümleri uyarınca red ve iade edileceği; bu madde hükümlerinden yararlanmak üzere vazgeçilen davalarla ilgili olarak yargılama giderleri ve vekâlet ücretine hükmedilmeyeceği ve hakkında kesinleşmiş yargı kararı bulunan iade talepleriyle ilgili olarak bu madde hükmünün uygulanamayacağı düzenlenmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Kanun koyucu tarafından, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 116 ve devamı maddelerinde, anılan Kanun'da belirtilen vergi hatalarına yönelik ayrı ve sınırlı bir başvuru yolu olan düzeltme ve şikâyet yolu öngörülmüştür. Bu düzenlemeler ile Vergi Usul Kanunu'nun aradığı anlamdaki vergi hatalarının bulunması haline özgü olmak kaydıyla doğrudan vergilendirme işlemine karşı süresi içinde açılabilecek dava hakkından ayrı olarak zamanaşımı süresi içinde olmak koşuluyla düzeltme ve şikâyet yoluna başvurularak vergi hatasının düzeltilmesinin yetkili idari makamlardan istenilebilmesine, başvurunun reddi halinde uyuşmazlığın yargı mercii önüne getirilebilmesine imkân tanınmaktadır.
Vergi Usul Kanunu'nun yukarıda yer verilen düzenlemeleri uyarınca, düzeltme ve şikayet yoluna başvurulabilmesi için ileri sürülen hatanın hukuki yorum gerektirmeyecek şekilde açık ve net olarak belirlenebilmesi gerekmektedir. Diğer bir ifadeyle, düzeltme ve şikayet konusu yapılabilecek vergi hataları, kendisinden düzeltme isteminde bulunulan idari makam veya uyuşmazlık halinde yargı mercii tarafından, Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinde öngörülen yorum tekniklerine başvurmadan ilk bakışta anlaşılabilecek nitelikte olan vergilendirme işlemlerindeki hatalardır. Uyuşmazlığın çözümünün maddi olayların değerlendirilmesi ve mevzuatın yorumlanmasını gerektirmesi halinde ise "vergi hatası"dan değil "hukuki uyuşmazlık"tan bahsedilebilecektir. Dolayısıyla düzeltme ve şikayet başvuruları sonucunda idari davaya konu olabilecek nitelikteki şikayet başvurusunun reddine ilişkin işlemin iptali istemiyle açılacak davalarda, idari yargı merciinin denetim alanı, esas bakımından, uyuşmazlıkta tespiti hukuki yorum gerektirmeyen açık bir vergi hatasının bulunup bulunmadığı ve bu kapsamda idarenin başvuruyu reddetmesinin hukuka uygun olup olmadığıyla sınırlıdır.
Olayda, 27/03/2018 tarihinden önce yapılan ikale sözleşmesi uyarınca işveren tarafından davacıya yasal hak ve alacaklarına ilave olarak yapılan ek ödemenin ücret mahiyetinde değerlendirilerek gelir vergisi kesintisine tabi tutulduğu anlaşılmaktadır. Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi uyarınca ücret veya farklı ad altında ödenip ücret niteliği taşıyan ödemelerin gelir vergisi tevkifatına tabi bulunduğu açık olup uyuşmazlığın çözümü öncelikle değinilen ek ödemenin uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 25 ve 61. maddeleri uyarınca gelir vergisine tabi olup olmadığının belirlenmesini gerektirmektedir.
Uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan 193 sayılı Kanun'un 61. maddesinin birinci fıkrası uyarınca yasal bir zorunluluk ve herhangi bir hizmet karşılığı olmaksızın işveren tarafından ikale sözleşmesi uyarınca iş ilişkisi sona erdirilen işçiye yasal hak ve alacaklarına ilave olarak yapılan ödemenin ücret mahiyetinde olmadığı anlaşılmaktadır.
Bununla birlikte Anayasa Mahkemesince mülkiyet hakkına vergi yoluyla yapılacak müdahalelerin temel dayanağı olan kanunların, ilgili kişinin davranışlarını belirlemesi amacıyla kolayca ulaşabileceği, gerektiğinde profesyonel yardım almak suretiyle de olsa anlayabileceği, açık, net ve yeterince belirgin nitelikte olması gerektiği ancak her zaman, kanunlarda mutlak bir açıklığın beklenemeyeceği kabul edilmektedir. Bu sebeple, kanuni düzenlemelerde bulunan az veya çok belirsizliğin uygulamadaki yorumlarla giderilebileceği ve kanuni düzenlemenin içeriğinin ve kapsamının yargısal içtihatlarla veya kanun altı düzenlemelerle de açıklığa kavuşturulabileceği belirtilmektedir. Bu durumda birey açısından belirliliğin sağlandığı durumlarda öngörülebilirlik koşulunun karşılandığı kabul edilmektedir. (… Bankası A.Ş. [GK], B. No: 2014/6192, 12/11/2014, § 53).
Uyuşmazlık konusu olayda gerek vergi mahkemeleri ve bölge idare mahkemeleri gerekse Danıştayın ilgili daireleri tarafından öteden beri verilen pek çok karar ile 27/03/2018 tarihinden önce yürürlükte bulunan mevzuat hükümleri uyarınca bu tarihten önce akdedilen ikale sözleşmeleri kapsamında yasal hak ve alacaklara ilave olarak iş sözleşmesi sona erdirilen işçiye ödenen tazminatların (iş kaybı tazminatı, iş sonu tazminatı, iş güvencesi tazminatı gibi çeşitli adlar altında adlandırılması farketmeksizin) ücret mahiyetinde olmadığı müstakar hale gelen içtihatlar ile açıklığa kavuşturulmuş bulunmaktadır.
Bu durumda davacı ile işvereni arasında 27/03/2018 tarihinden önce yapılan ikale sözleşmesi kapsamında davacının yasal haklarına ek olarak ödenen tazminatın gelir vergisine tabi olmadığı ve uyuşmazlığın müstakar hale gelen yargı kararları uyarınca herhangi bir kuşku ya da hukuki tartışmaya meydan bırakmayacak şekilde açık bir vergi hatası niteliğinde olduğu anlaşıldığından dava konusu işlemde hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Bu nedenle temyize konu ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
Öte yandan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 61. maddesinin üçüncü fıkrasına 21/03/2018 tarihli ve 7103 sayılı Kanun'un 7. maddesiyle eklenen (7) numaralı bent ile hizmet sözleşmesi sona erdikten sonra, karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemelerin ve yardımların 193 sayılı Kanun'un uygulamasında ücret sayılacağı açıkça hükme bağlanmış, aynı Kanun'un 5. maddesiyle de 193 sayılı Kanun'un 25. maddesinin birinci fıkrasının (7) numaralı bendinde bu tazminatlara uygulanacak istisna tutarı açıkça düzenlenmiştir.
18/01/2019 tarihinde 7162 sayılı Kanun'un 4. maddesi ile 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’na eklenen geçici 89. maddenin gerekçesinde de 193 sayılı Kanun'un 25 ve 61. maddelerinde yukarıda değinilen değişiklikleri yapan 7103 sayılı Kanun'un yürürlüğe girdiği 27/03/2018 tarihinden önce işten ayrılan hizmet erbabına, karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında yasal haklarına ek olarak ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemeler ve yardımlardan yapılan gelir vergisi kesintisinin iadesine yönelik olarak çok sayıda dava açıldığı, açılan davalarda da yargı organlarınca idare aleyhine verilen kararların müstakar hale geldiği belirtilmiş ve yapılan düzenleme ile idare ve vatandaşlar arasındaki ihtilafın sonlandırılmasının amaçlandığı belirtilmiştir.
Geçici 89. madde, gerekçesi ile birlikte yorumlandığında, kanun koyucunun bu tür uyuşmazlıkları, Kanun’un yürürlük tarihinden önce verilen ve müstakar hale geldiğini belirttiği yargı kararlarını da dikkate alarak sona erdirmek istediği anlaşılmaktadır. Kanun koyucunun bu uyuşmazlıkların sona erdirilmesinde vergi uyuşmazlıklarının idari çözüm yollarından vergi hatalarının düzeltilmesine ilişkin yolu benimsediği de dikkate alındığında dava konusu şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı ısrar kararına yönelik temyiz isteminin REDDİNE,
2- 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
07/12/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 18/01/2019 tarihinde 7162 sayılı Kanun'un 4. maddesi ile eklenen geçici 89. maddesi uyarınca kanun koyucu karşılıklı sonlandırma sözleşmeleri veya ikale sözleşmeleri kapsamında yapılan tazminat ödemelerinden kaynaklanan gelir vergisi uyuşmazlıklarını nihayete erdirmek istemiş; bu bağlamda ilgililerin madde hükmünden yararlanabilmesi için aşağıdaki şartların gerçekleşmesini öngörmüştür:
i.Anılan tazminatın ilgiliye 27/03/2018 tarihinden önce karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenmesi,
ii.Elde ettikleri tazminatlardan gelir vergisi kesintisi yapılan ilgililerin düzeltme zamanaşımı içerisinde tarha yetkili vergi dairesine başvurmaları,
iii.Dava açmamaları veya
iv.Açılan davalardan vazgeçmeleri.
Kanun koyucu bu şartlar gerçekleştiği takdirde anılan vergilerin düzeltilmek suretiyle ilgiliye iade edilmesinde 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun düzeltme hükümlerinin uygulanmasını öngörmüştür.
Uyuşmazlık konusu olayda davacı adına 27/03/2018 tarihinden önce karşılıklı sonlandırma veya ikale sözleşmesi uyarınca elde ettiği tazminattan kesinti yapılmıştır. Davacı tarafından 193 sayılı Kanun’un geçici 89. maddesi yürürlüğe girmeden önce düzeltme-şikâyet hükümleri kapsamında başvuruda bulunulmuş ve şikâyet başvurusunun zımnen reddi üzerine söz konusu işlemin iptali ile tahsil edilen gelir vergisinin faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır. 193 sayılı Kanun’un geçici 89. maddesi yürürlüğe girdikten sonra bu madde hükmünden yararlanmak için davacı tarafından idareye başvuruda bulunulmamış ve davadan vazgeçilmemiştir.
Geçici 89. madde gerekçesi ile birlikte yorumlandığında, kanun koyucunun bu tür uyuşmazlıkları, Kanun’un yürürlük tarihinden önce verilen ve müstakar hale geldiğini belirttiği yargı kararlarını da dikkate alarak sona erdirmek istediği anlaşılmaktadır. Kanun koyucu bu uyuşmazlıkların sona erdirilmesinde vergi uyuşmazlıklarının idari çözüm yollarından vergi hatalarının düzeltilmesine ilişkin yolu benimsemiştir.
213 sayılı Kanun’un 116 ve devamında maddelerinde yer alan bu idari çözüm yolu, Kanun’da belirtilen hesap hatası ile vergilendirme hatası oluşturan hallerin idarece ya da mükellefin müracaatı üzerine meydana çıkarılması halinde bu hataların düzeltilmesine ilişkindir.
Kanun koyucunun karşılıklı sonlandırma veya ikale sözleşmeleri kapsamında ödenen tazminatlarla ilgili uyuşmazlıklarda, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 10 ve 11. maddelerinde yer verilen diğer idari çözüm yolları yerine bu çözüm yöntemini benimsemesi, anılan sözleşmeler kapsamında ödenen tazminatlardan tevkifat yapılmasında 213 sayılı Kanun kapsamında düzeltme hükümlerine tabi vergi hatası halinin bulunduğunun zımni bir biçimde yasama organınca kabul edildiğini göstermektedir.
Ayrıca kanun koyucunun geçici 89. maddede “gibi” ifadesini kullanması, tazminatın türünün maddede sayılanlarla sınırlı olmadığını açıkça ortaya koymaktadır.
Bu belirlemelerden, elde ettikleri tazminatlardan yapılan kesintilerin iadesini düzeltme-şikayet hükümleri kapsamında isteyen, bu talepleri reddedilen, uyuşmazlığı yargı mercii önüne taşıyan ve bu esnada geçici 89. madde hükmünden yararlanmak için idareye başvuruda bulunmayan ilgililerden gelir vergisi tevkif edilmesinde “vergi hatası” bulunduğu ve söz konusu davaların düzeltme-şikayet hükümleri kapsamında incelenerek sonuçlandırılması gerektiği sonucuna ulaşılmaktadır.
Uyuşmazlığın düzeltme-şikayet kapsamında incelenemeyeceği gerekçesiyle davacılar aleyhine sonuçlandırılması halinde ise aynı tazminatları elde ettikleri halde geçici 89. madde hükümlerinden yararlananlarla yararlanmayanlar arasında ölçülü olmayan farklı bir muameleye yol açılacağında şüphe bulunmamaktadır.
Bu nedenle geçici 89. maddenin gerekçesi ve ruhundan hareketle uyuşmazlık konusu olaya iş sözleşmesinin karşılıklı olarak sona erdirilmesi üzerine davacıya yapılan ek ödeme üzerinden tevkif edilen gelir vergisinde düzeltme ve şikayet kapsamında giderilmesi gereken açık bir vergilendirme hatası bulunduğu ve söz konusu verginin iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun zımnen reddi üzerine yapılan şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı anlaşıldığından temyiz isteminin bu gerekçe ile reddi gerektiği oyu ile karara gerekçe yönünden katılmıyorum.
XX - KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.