Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2022/3325 E. , 2022/4078 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2022/3325
Karar No : 2022/4078
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, … Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2017/Ocak, Şubat, Nisan-Eylül ve Kasım dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesi'nin … tarih ve E:… K:… sayılı kararıyla; … Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporuna istinaden elde etmiş olduğu komisyon geliri üzerinden 2017 yılına ilişkin olarak re'sen salınan vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile 2017 yılının tüm dönemlerine ait vergi ziyaı cezalı geçici verginin kaldırılması istemiyle açılan davada Mahkemelerinin … tarih ve E:… ve K:… sayılı kararıyla kurumlar vergisi yönünden davanın reddine karar verildiği, anılan kararın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E: … K:… sayılı kararı ile sözkonusu şirket hakkında yapılan cezalı tarhiyatın hukuka aykırı olduğu gerekçesiyle kaldırılarak davanın kabulüne karar verilmiş olduğundan davacının faturalarını kullandığı … İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin ilgili dönemlerde sahte belge düzenlediğinin ispatlanamadığının yargı kararı ile tespit edilmiş olması karşısında yapılan tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, cezalı tarhiyatın kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: … Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin, adı geçen mükellefin sahte fatura düzenlediği hususunu ispatladığı ve yapılan cezalı tarhiyatın hukuka uygun olduğu iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, … Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'den aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2017/Ocak, Şubat, Nisan-Eylül ve Kasım dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri ifade edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması hâlinde, ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda metni verilen Kanun maddelerinin değerlendirilmesinden de görüleceği gibi; yükümlülerin mal alışları nedeniyle yüklendiği katma değer vergilerinin, indirim ve iade konusu yapılabilmesi için faturaların gerçek bir mal alım satımı karşılığı düzenlenmesi gerekmektedir.
Vergilendirme işlemi yapılırken, kanuna uygun biçimlendirilen muamelelerin bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukukî ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında, yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, iş yerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitler olabilir.
Gerçekleşmemiş teslim ve hizmetler dolayısıyla katma değer vergisi ödenmesi ve bunun sonucu olarak da bir vergi indirimi veya iadesi söz konusu olamayacağından, vergi indirimine veya iadesine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı ortaya konulmalıdır.
Davacı adına fatura düzenleyen … İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunun incelenmesinden; mükellefin, demir/çelikten bar ve çubukların, profillerin, levha kazıkların (palplanş), tüp ve boruların toptan ticareti (filmaşin, inşaat demiri, sondaj borusu, petrol, gaz vb. hatlar için borular, vb. ile tel dahil) konusunda mükellefiyet kaydının oluşturulduğu ve mükellefiyetinin rapor tarihi itibarıyla devam ettiği, 31/05/2014 tarihinde yapılan yoklamada mükellefin toptan inşaat demiri ticareti işi ile iştigal etmekte olduğu, deposu, ardiye ve şubesinin olmadığı, işyerinin 2 odalı büro olduğu, 15/12/2014 tarihli yoklama fişi ile işyerinde 11/11/2014 tarihinden itibaren ...'ın işçi olarak çalışmaya başladığının tespit olunduğu, 24/02/2015 yoklama fişi ile toptan demir ticareti faaliyetine devam edildiği, herhangi bir depo ve şubenin bulunmadığı, 1 sigortalı işçinin istihdam edildiği, şirket adına kayıtlı araç veya iş makinası bulunmadığı, işyerinin büro şeklinde dört odadan oluştuğu, büroda iki adet bilgisayar, bir adet yazıcı, bir adet klima, bir adet oturma grubu ve bir adet televizyon bulunduğunun tespit edildiği, işyerinin yıllık kira bedelinin 5.500,00 TL olduğu ve peşin ödendiği, 2014 ve 2015 yılında ağırlıklı mal alışlarını … Tic. Ltd. Şti. ve … Tic. A.Ş. ünvanlı firmalardan yaptığının tespit olunduğu, 10/10/2016 tarihli e-yoklama fişi ile mükellefin demir çelik toptan ticareti faaliyetine aralıksız devam ettiği, şirketin satışını yaptığı emtianın nakliyesinin müşterileri tarafından yapıldığı, mükellefin şube işyeri, deposu ve stoğunun bulunmadığı, işletmeye kayıtlı 1 adet hususi araç bulunduğu başkaca bir ticari araç bulunmadığı, mükellef kurumun işyerinin tahmini 120 m2 büyüklüğünde ofis olduğu, ofiste muhtelif büro malzemelerinin bulunduğu, çay vb. İşlerine bakan 1 sigortalı çalışanının olduğu hususlarının tespit olunduğu, 17/04/2017 tarihli e-yoklama fişinde mükellefin faaliyetine devam ettiği, işyerinde 1 sigortalı çalışanı olduğu, merkez adresinden başka şube, depo ve nakliye aracının bulunmadığı, işlerin telefon aracılığıyla yürütüldüğünün beyan edildiğinin tespit edildiği, 2014 yılında fatura temin ettiği mükelleflerin %64'ü hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporları düzenlenmiş olduğu ve %28'inin sahte belge düzenleme yönünden incelendiği, 2015 yılında fatura temin ettiği mükelleflerin tamamı hakkında sahte belge düzenleme yönünden olumsuz tespitlerin olduğu, 2016 ve 2017 yıllarında fatura temin ettiği mükelleflerin %99'u hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporlarının düzenlendiği, yine 2018 yılında fatura temin ettiği mükelleflerin %99'u hakkında sahte belge düzenleme yönünden olumsuz tespitlerin olduğu, yapılan karşıt incelemeler neticesinde mükellefin satış yaptığı mükelleflerin inceleme dönemlerine ait katma değer vergisi beyanlarının tetkikinden cüzi miktarda ödenecek katma değer vergisi beyan ettikleri çoğunlukla devreden katma değer vergisi tutarlarının olduğu, mükellefin satış yaptığı mükelleflerin beyanlarından ilgili şirketin ortaklarının tanındığı ancak kanuni temsilci olan şahsın tanınmadığı, mükellef kurumun inceleme dönemlerinde en fazla alım yaptığını bildirdiği üç şirketin işyeri adreslerinin aynı olduğu ve haklarında olumsuz tespitler bulunduğu, mükellef kurumun ilgili dönemlerde beyan ettiği kurumlar vergisi tutarları ve katma değer vergisi tutarlarının elde etmiş olduğu yüksek cirolara rağmen çok düşük olduğu, yüksek tutarlı satışları bulunmasına rağmen bu satışlarla uyumlu herhangi bir taşıt, makine, teçhizat ve demirbaşı bulunmadığı gibi çay/kahve işlerine bakan yalnızca 1 elemanı olduğu, ilgili dönemlerde mükellefin ticari ilişkide bulunduğu bir kısım mükelleflerin birbirlerinden doğrudan alış ve satışları olmasına rağmen araya başka mükellefler koyarak daha yüksek maliyetlere katlanıldığının tespit olunduğu, mükellef kurumun bir kısım sevk irsaliyesinin tetkiki sonucunda bazı araç plakalarının taşıma işinde kullanılmayan otomobil, motorsiklet vb. ait olduğu veya ilgili plakaların araç tescil kaydının olmadığı veya o tarih aralığında trafikten men edildiği, bazı sevk irsaliyelerinin boş olduğunun tespit edildiği, bankalar nezdinde bulunan ve mükellefe ait hesap hareketlerinin tetkikinden fiktif para giriş ve çıkışlarının olduğuna ilişkin tespitlerinin yapıldığı anlaşılmıştır.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri ile aktarılan tespitlerin değerlendirilmesinden; … Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin vergi matrahlarının yüksek olduğu hâlde genelikle ödenmesi gereken cüzi tutarlı vergi çıktığı, ilgili dönemlerde emtia alışlarının tamamına yakın kısmının hakkında olumsuz tespitler bulunan firmalardan temin edildiği, çok yüksek cirolar yapacak düzeyde işçi, depo ve nakil vasıtalarının bulunmadığı, banka hesabında fiktif para hareketleri bulunduğu, alım yaptığı bir kısım mükelleflerin birbirinden doğrudan ticari ilişkileri mevcut iken araya başka mükellefler koyarak ortaya çıkan maliyetlere katlandıkları yolundaki ilişki ağına ilişkin tespitlerden hareketle adı geçen şirketin gerçek bir faaliyetinin olmadığı, davacıya düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılması karşısında, … Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından davacıya düzenlenen faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık görülmemiş olup, davanın kabulüne ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı tarafından yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Nitekim, davacının kayıt ve beyanlarına intikal ettirmiş olduğu faturaları düzenleyen … Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi adına sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı 2017 yılı kurumlar vergisi ile 2017 yılının tüm dönemlerine ilişkin geçici verginin kaldırılması istemiyle açılan davayı vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi yönünden reddeden ... Vergi Mahkemesi'nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yönelik davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunu kabul ederek Mahkeme kararının bu kısmının kaldırılmasına ve 2017 yılına ait vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi yönünden davanın kabulüne karar veren … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 20/09/2022 tarih ve E:2021/1995, K:2022/4112 sayılı kararıyla bozulmuştur.
Öte yandan, yeniden verilecek kararda, 7338 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 38. maddesiyle 213 sayılı Kanun'un "Tekerrür" başlıklı 339. maddesinde yapılan değişiklik de dikkate alınarak, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılması hususunun da değerlendirileceği tabiidir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin kabulüne,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 20/09/2022 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY: Davalının temyiz isteminin reddi ve Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği oyuyla karara katılmıyorum.