T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2022/3361
Karar No : 2023/3489
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Tekstil Medikal İnşaat İç ve Dış Tic. Ltd. Şti.
KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, Van Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... İmalat Oto Yed. Par. Taş. İth. İhr. A.Ş'den temin ettiği sahte faturaları beyanlarına yansıtarak, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11/1-(a) maddesinde düzenlenen ihracat istisnası kapsamında, haksız katma değer vergisi iadesi aldığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2017/Ocak, Şubat, Haziran ve Ağustos dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla;davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ile davacıya fatura düzenleyen ... İmalat Oto Yedek Parça Taş. İht. İhr. A.Ş hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporunda yer alan tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, anılan firma hakkında birtakım olumsuz tespitlere yer verilmiş ise de söz konusu şirketin yoklamalarda faal olduğu, emtiasının bulunduğu, işçi çalıştırdığı gibi hususlar göz önüne alındığında söz konusu şirketin ihtilaflı dönemde gerçek bir ticari faaliyetinin bulunup bulunmadığı, tüm alım ve satımlarının sahte belgelere dayandığı yönünde somut bir tespit yapılmadığı, dolayısıyla şirket tarafından iade konusu yapılan katma değer vergilerinin yer aldığı faturaların gerçek bir alım satıma dayalı olmadığı sonucuna varılması mümkün olmadığından davacı hakkında tanzim edilen vergi inceleme raporuna istinaden iadesi alınan katma değer vergisinin haksız olduğundan bahisle tarh edilen katma değer vergisinde ve kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: ... İmalat Oto Yed. Par. Taş. İth. İhr. A.Ş. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun incelenmesinden; anılan firma ile davacı şirket tarafından banka hesapları üzerinden aynı zaman aralığında gerçekleştirilen yüksek tutarlı işlemlerin, aralarında herhangi bir ticari ilişki olmaksızın gerçekleştirilen fiktif işlemler olduğunu göstermesi, davacı şirketin ihracata ilişkin yüklenimlerinin tamamını sadece ... şirketinden yapması, şirket tarafından davacıya düzenlenen faturalar içeriği tutarlar ile piyasaya verilen malların satış tutarları arasında teknik ve ticari icaplar ile izah edilemeyecek ölçülerde orantısızlıklar bulunması, firmanın mal alımında bulunduğu ... Demir Çelik San. ve Tic. A.Ş'nin ... Ticaret Nakliyat Limited Şirketi ile aynı adreste faaliyet göstermesi, temsilcisinin aynı olması, yine aynı firma hakkında, ... Ticaret Nakliyat Limited Şirketinden alınan faturaların sahte olduğundan bahisle sahte fatura kullanmaktan kaynaklı yapılan cezalı katma değer tarhiyatlarına karşı açılan davada Mahkemece verilen ret kararına karşı davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunun Dairelerince reddedilmesi, dolayısıyla ... Ticaret Nakliyat Limited Şirketi tarafından ... İmalat Oto Yedek Parça Taş. İth. İhr. A.Ş.'ne düzenlenen faturaların sahte olduğunun kabul edilmesi gerektiği, bu durumun alımları sahte olan şirketin satışlarının da sahte olduğunu göstermesi ve söz konusu rapordaki diğer tespitler karşısında, firma tarafından davacıya düzenlenen faturaların gerçek ticari muameleye dayanmadığı, fiili olarak ... İmalat Oto Yedek Parça Taş. İth. İhr. A.Ş. tarafından düzenlenen faturaların, davacı tarafından gerçekleştirilen ihracatlara ilişkin olarak iade alınacak katma değer vergisi tutarlarının arttırılması için düzenlenmiş sahte belgeler olduğunun kabulü gerektiği sonucuna varıldığından, dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davalı idarenin istinaf başvurusunun kabulüne, Mahkeme kararının kaldırılmasına, davanın reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI:... İmalat Oto Yedek Parça Taş. İth. İhr. A.Ş. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun somut verilere dayanmadığı, mal alışlarının ve ihracatlarının gerçek olduğu ve bu hususun davalı idarenin de kabulünde olduğu, haklarında düzenlenen raporun kurumlar vergisi ile geçici vergiye ilişkin kısmında anılan firmanın taraflarına düzenlediği faturalarda yazılı ürünleri gerçekten aldıkları kabul edilerek maliyet ve gider yönünden haklarında herhangi bir rapor düzenlenmediği, dolayısıyla inceleme elemanınca bu ürünlerin gerçekten alındığı ve ihraç edildiğinin de kabul edildiği, dolayısıyla faturaların da gerçek olduğu iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... 'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı şirket adına, Van Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... İmalat Oto Yed. Par. Taş. İth. İhr. A.Ş'den temin ettiği sahte faturaları beyanlarına yansıtarak, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11/1-(a) maddesinde düzenlenen ihracat istisnası kapsamında, haksız katma değer vergisi iadesi aldığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2017/Ocak, Şubat, Haziran ve Ağustos dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması hâlinde, ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11/1-a maddesinde ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetlerin, yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetlerin, serbest bölgelerdeki müşteriler için yapılan fason hizmetlerin ve karşılıklı olmak şartıyla uluslararası roaming anlaşmaları çerçevesinde yurt dışındaki müşteriler için Türkiye'de verilen roaming hizmetlerinin vergiden istisna tutulduğu ifade edilmiştir.
Anılan Kanunun 29. maddesinde mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemlerin üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, Kanunda aksine hüküm yoksa faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzere vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri, 30. maddesinde, vergiden istisna edilmiş bulunan malların teslimi ve hizmet ifası ile ilgili vergilerin vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirilemeyeceği, 32. maddesinde ise; bu Kanunun 11, 13, 14 ve 15 inci maddeleri ile 17 nci maddenin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin, Maliye Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı açıklanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda metni verilen madde hükümlerinin değerlendirilmesinden; yükümlülerin mal alışları nedeniyle yüklendiği katma değer vergilerinin, indirim ve iade konusu yapılabilmesi için faturaların gerçek bir mal alım satımı karşılığı düzenlenmesi gerektiği sonucuna ulaşılmaktadır.
Vergilendirme işlemi yapılırken, Kanuna uygun olarak biçimlendirilen muamelelerin bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, işyerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitler olabilir.
Gerçekleşmemiş teslim ve hizmetler dolayısıyla katma değer vergisi ödenmesi ve bunun sonucu olarak da bir vergi indirimi söz konusu olamayacağından, vergi indirimine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı ortaya konulmalıdır.
Davacıya fatura düzenleyen ... İmalat Oto Yedek Parça Taş. İht. İhr. A.Ş hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği raporunda yer alan tespitlerin incelenmesinden; şirketin takım tezgahları ve el aletleri için takım tutucuları ve kendinden açılan pafta kafaları, işlenecek parça tutucuları, bölme başlıkları ve diğer özel ek parçalar, dingiller, yüksükler ve rakorlar ile fikstürlerin imalatı ve metallerin makinede işlenmesi işiyle iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, şirketin yönetim kurulu başkanları hakkında düzenlenmiş herhangi bir rapor veya olumsuz tespit bulunmadığı, mükellef şirketin 18/06/2014 tarihli yoklamasında, 26/08/2013 tarihinde ilk defa işe başladığı, 1.200 m² kapalı alan içerisinde 16 makine ile hidrolik rakor üretmekte halen faal olduğu, ürettiği emtiaları yurt dışına ve yurt içine pazarladığı, işyerinde 18 şahsın sigortalı olarak çalıştığı, deposunda 150 ton demir stoğu ve 1.000.000,00 TL tutarında işlenmiş rakor emtianın mevcut olduğu, fabrikanın tam kapasite çalıştığı; 26/08/2015 tarihli yoklamada, faaliyetinin devam ettiği, işyerinde 10 işçi çalıştığı; 29/03/2017 tarihli yoklamada, faaliyetinin devam ettiği, 20 adet rakor imalatı yapan makine olduğu, 13 işçi çalıştığı, şube ve deposunun olmadığı; 12/04/2017 tarihli yoklamada, rakor imalat fabrikasının mevcut olduğu, fabrikanın 6.700 m² üzerine 2.200 m² kapalı alanda rakor imalatı yaptığı ve faal olduğu, halihazırda şubesinin olmadığı, 11 sigortalı işçi çalıştığı, aktife kayıtlı servis aracının bulunduğu, 20 adet iş makinesinin bulunduğu; 12/10/2017 tarihli yoklamada, 1.500.000,00 TL tutarında stoğunun bulunduğu, 17 sigortalı işçi çalıştığı, şubesinin olmadığı; 30/01/2018 tarihli yoklamada, aynı iş yerinde 30 m²'lik odanın başka mükellef tarafından kullanıldığı, fabrikanın 6.668 m² üzerinde kurulduğu, 2.700 m² kapalı alanda faaliyet gösterdiği, işyerinde ofis olarak kullanılan alanda muhtelif ofis malzemeleri bulunduğu, ayrıca 2 adet toplantı salonu, yemekhane, mutfak, soyunma odası, muhasebe, pazarlama, mühendis odası, müdür odası, 200 m² üretilen ürünler için depolama alanı, 12 adet yeni makinenin geleceği, 500 m² alanın yeni makineler için boş bırakıldığı, 17 işçinin çalıştığı, iş yerinde işlenmiş satışa hazır 2.000.000,00 TL tutarında muhtelif emtianın bulunduğu, hammadde olarak takriben 500.000,00 TL tutarında muhtelif stokun bulunduğu, ayrıca 50 adet iş makinesinin bulunduğu; 29/05/2018 tarihli yoklamada, faal olduğu, şube, depo olmadığı, 16 çalışan olduğu; şirket hakkında tutulan 04/04/2014 ve 18/11/2014 tarihli yol denetim tutanaklarında, Gaziantep adresine gönderimi yapılan bir koli muhtelif emtia için sevk irsaliyesi düzenlemediğinin yer aldığı; şirketin 2014 yılı muhtasar beyanlarına göre, mükellef kurumun çalıştırmış olduğu asgari ve diğer ücretli işçi sayısının dönemler itibari ile değişmekle birlikte, en az 11, 2015 yılında en az 9 en çok 13, 2016 yılında en az 10 en çok 15, 2017 yılında en az 13 en çok 20, ve 2018 yılında en az 15 en çok 26 sigortalı çalışan olarak beyan edildiği ve idarece Sosyal Güvenlik İl Müdürlüğünden temin edilen sigortalı çalışan bilgileri ile beyanların uyumlu olduğu; mükellef kurumun 2014 ilâ 2018 yıllarına ilişkin kurumlar ve katma değer vergisi beyannamelerini verdiği; 2014 yılında toplam 7.313.330-TL, 2015 yılında ise 10.331.715-TL toplam katma değer vergisi matrahı beyan edildiği, 2014 yılı ba bildirimi ile kdv hariç 10.885.548,00 TL tutarında mal ve hizmet alımı bildirdiği, alışlarının %95'inin ... Ticaret Nakliyat Limited Şirketinden olduğu, 2015 yılı ba bildirimi ile kdv hariç 8.616.775,00 00 TL tutarında mal ve hizmet alımı bildirdiği, alışlarının %93'ünün ... Ticaret Nakliyat Limited Şirketinden olduğu, mükellefin 2016 yılı ba bildiriminin kdv hariç 16.731.789,00 TL, 2017 yılı 24.153.549,00 TL, 2018 yılı 44.264.142,00 TL olduğu, 2016 yılı alışlarının %90'ı, 2017 yılı alışlarının %96'sı, 2018 yılı alışlarının %69'unun... Ticaret Nakliyat Limited Şirketinden olduğu, mal hizmet alım satımında bulunduğu,... Ticaret Nakliyat Limited Şirketi hakkında sahte belge düzenlediğine yönelik ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nun bulunduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerin değerlendirilmesinden, anılan şirketin iş yerinde yapılan yoklamalarda faaliyette olduğu, işçi çalıştırdığı, stoğu ve mamül emtiasının bulunduğu, makine ve teçhizatı olduğu, servis aracının bulunduğu, 2014 ilâ 2018 yılları muhtasar beyannamelerinde 9 ilâ 26 arası çalışanın beyan edildiği ve 2014 ve 2015 yıllarında beyan edilen katma değer vergisi matrahı ile ticari organizasyon ve iş hacminin uyumsuz olmadığı dikkate alındığında söz konusu mükellefin ihtilaflı dönemde gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığı ve düzenlediği tüm faturaların sahte olduğu hususunun ortaya konulamadığı sonucuna ulaşıldığından davacı hakkında tanzim edilen vergi inceleme raporuna dayanılarak, sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullandığı ve kayıtlarına intikal ettirdiğinden bu belgelere dayanılarak iade alınan katma değer vergilerinin geri alınması gerektiğinden bahisle yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında ve dava konusu cezalı tarhiyatın kaldırılması yolundaki Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan davalı istinaf başvurusunun kabulü ile Mahkeme kararının kaldırılmasına ve davanın reddine ilişkin Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davacının temyiz isteminin kabulüne,
... Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 09/10/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.