T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2022/4496
Karar No : 2023/2037
TEMYİZ EDEN (DAVALI) :… Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, ... Tic. Ltd. Şti.'nin sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle …, …, …, …, …/…, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …/…, …, …, …, …, …, … dönemleri için kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Danıştay bozma kararı üzerine Vergi Mahkemesinin temyize konu kararıyla; uyuşmazlığın çözümü, ... Tic. Ltd. Şti. tarafından gerçekleştirildiği belirilen sahte belge düzenleme fiiline davacının iştirak edip etmediği hususunun tespitine bağlı olduğu, bunun için ise öncelikle anılan şirketin sahte belge düzenleyip düzenlemediği hususunun irdelenmesi gerektiği, İhlas ... firması hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlerden, firmanın yoklamaların çoğunda yerinde bulunmadığı, bulunduğu yoklamalarda ise faaliyette olduğuna dair somut veriler elde edilemediği, yeterli kapasitesi olmamasına rağmen yüksek cirolar elde ettiği, beyan ettiği KDV matrahları ile karşıt mükelleflerin beyanları arasında ciddi uyumsuzluklar bulunduğu, anılan firmanın gerçek bir ticari ilişki olmaksızın sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediğini hususunun somut olarak ortaya konulduğu, davacının ... firmasının sahte fatura düzenleme fiiline kasten iştirak edip etmediği hususunda ise; davacı hakkında bir takım olumsuz tespitler bulunmakla birlikte, davacının iştirak suçunun işlenmesine kasıtlı bir fiili ile katkıda bulunduğuna dair şüpheden uzak somut tespite yer verilmediği anlaşılmış, davacı adına kesilen dava konusu vergi ziyaı cezalarında hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı hakkında yapılan işlemler yerinde ve hukuka uygun olup, aksi yönde verilen kararın hukuka aykırı olduğu ve bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi usul Kanunu'nun 5728 sayılı Kanun ile değişen 344. maddesinin 1. fıkrasında, 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği; 2. fıkrasında, vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu cezanın üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanacağı kurala bağlanmış, 360. maddesinde, 359. maddede yazılı suçların işlenişine iştirak eden suç ortaklarının bu suçların işlenmesinde menfaatinin bulunmaması halinde, Türk Ceza Kanununun suça iştirak hükümlerine göre hakkında verilecek cezanın yarısının indirileceği hüküm altına alınmıştır.
Ceza hükümleri, Vergi Usul Kanunu'nun Dördüncü Kitabında üç ayrı kısımda düzenlenmiştir. Birinci Kısım genel esaslara, İkinci Kısım vergi cezalarına, Üçüncü Kısım ise cezaların kesilmesi, ödenmesi ve kalkmasına ayrılmıştır. İkinci Kısımdaki vergi cezaları; vergi yasalarına aykırı davranışın vergi kaybı yaratmakla kalmayıp, hürriyeti bağlayıcı ceza gerektiren suç da oluşturabileceği yaklaşımıyla iki ayrı bölümde düzenlenmiştir.
Yasanın ceza hükümlerinde 4369 sayılı Yasa ile 01/01/1999 tarihinden geçerli olmak üzere yapılan değişiklikler sırasında, o tarihe değin genel esasların yer aldığı Birinci Kısımdaki 338. maddede öngörülen iştirak; vergi cezalarına ilişkin İkinci Kısmın, hürriyeti bağlayıcı ceza ile cezalandırılması gereken suçların ve cezalarının yer aldığı Üçüncü Bölümde 360. madde olarak yeniden düzenlenmiştir. Bu yeni düzenleme sırasında yasa yapıcının, iştirakin ceza hukukuna özgü bir durum olduğunu göz önüne aldığı ancak, hürriyeti bağlayıcı ceza ile cezalandırılması gereken suçu oluşturan eylemin aynı zamanda vergi kaybı yaratması gerçeğini gözeterek Birinci Bölümde yer alan 344. maddenin 2. fıkrasında vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle yol açılması halinde bu fiillere iştirak edenlere bir kat vergi ziyaı cezası uygulanmasını öngörerek vergi kaybı doğuran eylemlere iştiraki, suça iştirakten ayırdığı anlaşılmaktadır. Yasa yapıcı bu anlayışını, 359. maddenin son fıkrasında; kaçakçılık suçlarını işleyenler hakkında bu maddede yazılı cezaların uygulanmasının, 344. maddede yazılı vergi ziyaı cezasının ayrıca uygulanmasına engel teşkil etmeyeceği ve 340. maddenin 2. fıkrasında yer alan; vergi cezasıyla cezalandırılan eylemler, aynı zamanda 359. maddeye göre suç teşkil ettiği takdirde vergi cezası kesilmesinin söz konusu maddenin uygulanmasına engel olmayacağı kurallarıyla da dile getirmiştir.
Vergi yasalarına aykırı davranışın, vergi kaybı doğurması ile suç teşkil etmesinin birbirinden bağımsız olarak düzenlenmesi ve Türk Ceza Kanunu'nun suça iştirak hükümlerine göre verilecek cezanın indirimsiz uygulanabilmesi için öngörülen menfaat elde etme şartının 344. maddede aranmaması karşısında, 344. maddenin 2. fıkrası uyarınca bir kat vergi ziyaı cezası kesilebilmesi için 359. madde kapsamındaki eyleme iştirak edildiğinin tespiti yeterli olup maddi menfaat gözetilmesi de gerekmemekle birlikte, vergi kaybına neden olan fiile iştirak edildiğinin hiç bir şüpheye yer bırakmayacak şekilde ortaya konulması gerektiği de açıktır.
Dosyanın incelenmesinden; Mecidiyeköy Vergi Dairesi mükellefi ... Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; şirketin gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığı, komisyon karşılığında sahte fatura düzenlediği, şirketin ortaklarının ... ve ... olduğu, ...'in şirketin kanuni temsilcisi olması nedeniyle şirket müdürünün sahte belge düzenleme ve kullanımı fiilleriyle kaçakçılık suçunu işlediği, ...'nun da kaçakçılık suçunun işlenmesinde menfaatinin bulunduğuna dair somut bir tespit veriye ulaşılamadığı, ancak yer, malzeme ve personel temin etmek suretiyle müşterek fail olarak iştirak ettiğinin beyanları ile tesbit edildiğinden bahisle adına kesilen vergi ziyaı cezalarını dava konusu ettiği anlaşılmaktadır.
Dava dışı ... Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlerden, anılan firmanın gerçek bir ticari ilişki olmaksızın sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediğini hususunun somut olarak ortaya konulduğu görülmektedir.
Söz konusu raporda davacı hakkında ise, şirket çalışanlarının alınan ifadelerinde, ...'i ve ...'yı tanımadıklarını, işyeri sahibi olarak davacı ...'yu bildiklerini ifade ettikleri, yine davacı ...'nun 24.02.2014 tarihinde "2012 yıllarında … ve …'nin medya grup başkanlığını yaptığı, … ve … uzantılı internet si...rerinin kendisine ait olduğu, şirketin muhasebecisi ... ve sahibi ... ile ortaklık yapmak için görüştükleri, ancak anlaşma sağlanan parayı toparlayamadıkları için kiralama yoluyla büro ve eşyalar ile internet sitesini kiralamak istedikleri, çalışanlarının işsiz kalmaması adına kira konusunda anlaşıldığı, daha sonra haftada iki gün eğitim vermesi için tarafından destek istedikleri, personelinin işsiz kalmaması için kabul ettiği, işyerine ait büronun alt katının tutulduğu, daha sonra ...'in ortadan kaybolduğu, daha sonra ...nın kendisini … Paz. isimli şirketin ortağı ... isimli birisi ile tanıştırdığı, 2012 yılının ortalarında yurt dışına çıktığını, öğrendiğine göre ... beyin şirketi iyi yönetemediği, çalışanların paralarını dahi alamadığı, kendi cebinden ödeme yaptığı, ... ve İhlas ... firmalarının alt katında faaliyette bulunduğu, İhlas ... firmasının fazla çalışmadığı, iki firmanın da deposu ve şubesi olmadığı, aynı işyerini kullandıkları ve ...'e bürosunu, eşyalarını ve internet sistemini kiraladığı ... " şeklinde beyanda bulunduğu anlaşılmaktadır.
Yukarıdaki tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, İhlas ... firmasının sahte belge düzenlediği ve davacının da firmanın sahte belge düzenleme fiiline yer, malzeme ve personel temin etmek suretiyle iştirak ettiği sonucuna ulaşılmış olup, aksi yönde verilen Vergi Mahkemesi kararında yasal isabet görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 06/04/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu Mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi ile kararın onanması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.