T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2022/4679
Karar No : 2022/7466
TEMYİZ EDEN (DAVALI) :... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) :... Pazarlama İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, 2015 yılına ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucu bir kısım alımlarının sahte faturalarla belgelendirildiği ve haksız katma değer vergisi iadesi alındığından bahisle söz konusu faturalarda yer alan katma değer vergisi indirimlerinin reddi ve yüklenim listesinden çıkarılması suretiyle haksız alınan katma değer vergisi iadelerinin geri alınması için hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2015/9 dönemlerine ilişkin olarak tekerrür hükümleri uygulanarak re'sen tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen ... tarih ve E:.. , K:... sayılı kararda; indirim konusu faturaları düzenleyen ... Metal Hırdavat Limited Şirketi'nce 2015 yılında matrah artırımında bulunulması, faturaların içeriğinde belirtilen malların davacının faaliyet konusuyla uyumlu olması, söz konusu faturaların sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge niteliğinde olduğu yönünde açık, kesin ve somut verilere dayalı yeterli inceleme ve tespitin bulunmaması nedeniyle davacı şirket adına düzenlenen faturaların sahte fatura olarak değerlendirilmesinin mümkün olmadığından, ... Metal Hırdavat Limited Şirketi'nden temin edilen faturalardan kaynaklanan haksız iadeye ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu belirtilmiş, 134. maddesinde de, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanun'un 30. maddesinde ise, re'sen vergi tarhıyla, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun gerçek veya gerçeğe en yakın haliyle saptanması, bu yolla vergi kayıp ve kaçağı önlenerek vergide adaletin sağlanmaya çalışılması amaçlanmış olup, tarhiyata ilişkin maddi olaylar ve deliller somut olarak ortaya konulmadan kanaate ve varsayıma dayalı vergilendirmeye olanak bulunmamaktadır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Mal ve hizmet ihracatı" başlıklı 11. maddesi 1. fıkrasının (a) bendinde, ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetlerin, yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetlerin, serbest bölgelerdeki müşteriler için yapılan fason hizmetlerin ve karşılıklı olmak şartıyla uluslararası roaming anlaşmaları çerçevesinde yurt dışındaki müşteriler için Türkiye’de verilen roaming hizmetlerinin vergiden müstesna olduğu, (c) bendinde, ihraç edilmek şartıyla imalatçılar tarafından kendilerine teslim edilen mallara ait katma değer vergisinin ihracatçılar tarafından ödenmeyeceği, mükelleflerce tahsil edilmeyen ancak ilgili dönem beyannamesinde beyan edilecek olan verginin vergi dairesince tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil olunacağı, 12. maddesinin 1. fıkrasında da, bir teslimin ihracat sayılabilmesi için; a) Teslimin yurt dışındaki bir müşteriye veya bir serbest bölgedeki alıcıya ya da yetkili gümrük antreposu işleticisine yapılması veya malların yetkili gümrük antreposu işleticisine tevdi edilmesi b) Teslim konusu malın Türkiye Cumhuriyeti gümrük bölgesinden çıkarak bir dış ülkeye veya bir serbest bölgeye vasıl olması ya da yetkili gümrük antreposuna konulması şartlarının yerine getirilmiş olması gerektiği hükmü yer almıştır.
Katma değer vergisi sisteminde iadelerin yapılması için mükellefler tarafından beyan edilmesi tek başına yeterli değildir. İade taleplerinin yerine getirilebilmesi, düzenlenen ve kullanılan belgelerin geçerliliğine ve gerçeği yansıtmalarına bağlıdır. Beyanın ve iadesi istenen tutarın doğruluğunun vergi idaresince saptanması halinde iadeler yapılabilmekte, olumsuz durumların tespiti neticesinde ise haksız yapılan iadeler sebebiyle mükellefler incelemeye sevk edilerek kendilerinden ödenen bu iadeler geri talep edilebilmektedir.
Dosyanın incelenmesinden; davacı hakkında 2015 yılı hesaplarının incelenmesi amacıyla ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu düzenlendiği, söz konusu raporda özetle; motorlu kara taşıtları toptan ticareti işiyle iştigal etmek üzere 02/10/2014 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, mal alışı sebebiyle alınan faturalardaki katma değer vergileri hazineye intikal etmediğinden haksız katma değer vergisi iadesi alındığı ve defter/belgelerinin gerçeği yansıtmadığı, gerekçesiyle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu 30/4 ile 30/6. maddeleri uyarınca re'sen takdir edilmesi gerektiği, 2015 yılında 14.216.671,09 TL KDV matrahında bulunduğu, satış faturalarının TC. Merkez Bankası döviz alış kuru üzerinden TL'ye çevrilerek yansıtıldığı ancak yasal defterlerde bu satışlara ilişkin herhangi bir tahsilat kaydının yer almadığı, mükellef kurum yetkilisine, yurt dışı firmalarla iş bağlantılarının nasıl kurulduğu, ihraç edilen mallara ilişkin siparişlerin kendilerine nasıl verildiği, yurt dışı müşterilerle yapılan ihracat işlemine ilişkin aralarında bir sözleşme olup olmadığı, yurt dışı firmaların alacakları mallara ilişkin herhangi bir sipariş formu olup olmadığı, ihracat faturalarına ait bedellerin tahsil edilip edilmediği, tahsil edildiyse ne şekilde ve ne zaman tahsil edildiği ve buna ilişkin tarafımıza bir belge sunulup sunulamayacağı sorulmuş olup, mükellef kurum yetkilisi cevaben; "Yurt dışı firmalarla ilgili aramızda düzenlenen bir sözleşme bulunmamaktadır. Yurt dışı firmalarla bağlantılarımızı internet üzerinden kurduk ve siparişleri bu şekilde aldık. Yurt dışı firmalarla ilgili aramızda bir sipariş formu bulunmamaktadır. İhracat faturalarına ilişkin bedeller mallar gümrükten çıktıktan sonra İstanbul'da döviz bürosu aracılığıyla elden nakit olarak tahsil edildi, buna ilişkin bir evrak sunamıyorum.” şeklinde beyan ve ifadede bulunduğu, 2015 yılına ilişkin ihracat konusu malların tamamına yakınını ... Metal Hırd. Ltd. Şti. firmasından temin ettiği, firma hakkında; dişliler, bilyeli ve makaralı vidalar, şanzımanlar, vites kutuları vb. imalatı ile hırdavat (nalburiye) malzemesi ve el aletleri toptan ticareti (çivi, raptiye, vida, adi metalden kilit, menteşe, bağlantı parçası, çekiç, testere, pense, tornavida, takım tezgahı uçları, çengel, halka, perçin, vb.) faaliyetiyle iştigal etmekte olduğu, bahsi geçen firma hakkında düzenlenen rapor neticesinde 01/01/2016 tarihinden itibaren düzenlenen belgelerin komisyon karşılığı düzenlenen sahte belge olarak değerlendirildiği, 2015 hesap dönemi için 6736 sayılı Kanun kapsamında Kurumlar Vergisi ve Katma Değer Vergisi yönünden matrah artırımında bulunulduğu, 2015 hesap dönemine ait bilançosunun aktif toplamının % 92'sini alıcılar ve alacak senetleri hesaplarından oluştuğu, şirketin alacaklarını tahsil etmediği, şirkete bir nakit akışı olmadığı ama faaliyetlerini sürdürdüğü, 2015 hesap dönemine ait bilançosunun pasif toplamının %93'ünü satıcılar, borç senetleri ve diğer ticari borçlar hesaplarından oluştuğu, şirketin borçlarını ödemediği, pasif kaynaklarının neredeyse tamamının veresiye borçlardan oluştuğu, öz kaynaklarının şirket varlıklarına oranla çok düşük olmasının ticari teknik icaplara uygun olmadığı, firmanın karlılık oranının 2015 yılında %2 olduğu, çok yüksek cirolara karşın bu kadar düşük karlılık oranı ve %93'e varan veresiye hesaplarla çalışmasının ticari teamüllere uygun olmadığı, şirketin 2015 hesap dönemindeki toplam mal ve hizmet alışlarının %51'i haklarında sahte belge düzenleme fiili nedeniyle vergi tekniği raporu bulunan mükelleflerden olduğu, %42'sinin ise haklarında sahte belge düzenleme tespitinden dolayı özel esaslar kapsamında olduğu, firma hakkında VTR ile herhangi bir tespit yapılmamışsa da bu veriler ışığında faaliyetinin ticari teamüllere uygun olmadığı, şirkete herhangi bir nakit girişi olmadan şirketin finanse edilemeyeceği, GİBİNTRANET üzerinden yapılan incelemeler neticesinde firmanın vadesi geçmiş ve bugün ödenmesi gereken toplam vergi, ceza ve gecikme zammı toplamı tutarının 3.072.709,11 TL olduğu, ödenen toplam vergi aslı borcunun 973,87 TL olduğu, ödenmeyen borçlar nedeniyle yüksek tutarda gecikme zammı hesaplandığı ve ilgili vergi dairesi tarafından tahsil güçlüğü bulunan alacaklar listesine alındığı, sürekli alıcı/satıcı hesabının açık şekilde çalıştırılıp buna rağmen yüksek tutarda hasılatlar beyan etmesinin tek mantıklı açıklamasının düzenlenen belgelerin sahte olmasından kaynaklandığı, 31/12/2015 tarihi itibariyle 320-Satıcılar hesabında ... Ltd. Şti.'ye 12.975.262,30 TL, ... Ltd. Şti.'ye 354,00 TL, ... Ltd. Şti.'ye 354,00 TL borcu olduğunun tespit edildiği, 2015 yılında davacı şirket adına düzenlediği faturanın gerçeği yansıtmadığı, mükellef kurum yetkilisine, tutanağın 8. maddesinde belirtilen firmalara ödeme yapılıp yapılmadığı, yapıldıysa buna ilişkin tevsik edici belge sunulup sunulamayacağının sorulduğu, mükellef kurum yetkilisinin cevaben “... Metal firması 2015 yılında alışların tamamına yakınını tedarik ettiğimiz firma olduğundan dolayı o yılda yüksek tutarlı borcumuz bulunmaktadır. İhraç ettiğimiz mallara ilişkin ... Metal firmasına yaptığımız ödeme belgelerini size sunuyorum. ... Lojitik ve Aksa Gümrük Müşavirliği'ne yapılan ödemeler nakit olarak yapılmış olup, bu ödemelerle ilgili size evrak sunamıyorum.” şeklinde beyan ve ifadede bulunduğu, ödemelere ilişkin belgeler incelendiğinde; senetlerin birden fazla kez ciro edildiği, ciro eden şirketler hakkında sahte belge düzenlemekten haklarında raporlar bulunduğu ve özel esaslara alındığına ilişkin tespitler bulunduğu, ciro eden şahıslar hakkında ise sahte belge düzenlemekten dolayı haklarında raporlar bulunduğu, mükellef kurumun ihraç ettiği emtialara ilişkin olarak 2 adet gümrük beyannamesinin düzenlendiği Erenköy ve Muratbey Gümrük Müdürlüğünden “2015 yılına ait gümrük çıkış beyannameleri ve mükellef kurum hakkında tarafınızca düzenlenen rapor, tutanak ve/veya olumsuz tespit bulunup bulunmadığı” hususları hakkında bilgi istenilmiş olup, gelen cevabi yazıda 2 adet gümrük çıkış beyanamesi sunulmuş ve firma hakkında düzenlenen herhangi bir rapor, tutanak ve olumsuz bir tespite rastlanılmadığı belirtildiği, indirilecek katma değer vergisi listelerinin uyumlu olduğu, mükellef kurumun 2015 hesap dönemi için 6736 sayılı Kanun kapsamında Kurumlar Vergisi ve Katma Değer Vergisi yönünden matrah artırımında bulunduğu, 2014,2015,2016 hesap dönemleri için sahte belge düzenleme fiili kapsamında incelemeye sevk edildiği, 2016 için bilerek sahte belge kullanma yönünden inceleme ve vergi suçu raporları düzenlendiği tespit ve değerlendirmelerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer alan mevzuat hükümleri ve dosyadaki bilgi ve belgelerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, mükellef kurumun 2015/9 döneminde ihraç etmiş olduğu emtialar için düzenlediği satış faturalarına ait yasal defterlerinde bu satışlara ilişkin herhangi bir tahsilat kaydının bulunmadığı, mükellef kurum yetkilisine yurt dışı firmalarla iş bağlantılarının nasıl kurulduğu, ihraç edilen mallara ilişkin siparişlerin kendilerine nasıl verildiği, yurt dışı müşterilerle yapılan ihracat işlemine ilişkin aralarında bir sözleşme olup olmadığı, yurt dışı firmaların alacakları mallara ilişkin herhangi bir sipariş formu olup olmadığı, ihracat faturalarına ait bedellerin tahsil edilip edilmediği, tahsil edildiyse ne şekilde ve ne zaman tahsil edildiği ve buna ilişkin bir belge sunup sunamayacağı sorusuna, Yurt dışındaki firmalarla aralarında sözleşme bulunmadığı, bağlantıların internet üzerinden kurulduğu, sipariş formu bulunmadığı, ihracat faturalarına ilişkin bedellerin mallar gümrükten çıktıktan sonra İstanbul'da döviz bürosu aracılığıyla elden nakit olarak tahsil edildiği, buna ilişkin bir evrak sunamadığı, davacının mal alımında bulunduğu imalatçı firmaya ilişkin ilgili dönemde 6736 sayılı Kanun kapsamında matrah artırımında bulunulduğundan Kanun hükmü gereği incelemenin tamamlanamadığı ve rapor düzenlenemediği ama sonraki dönem için rapor düzenlendiği, bilanço kalemleri incelendiğinde şirketlerde nakit akışı olmadığı, çok yüksek cirolara karşın bu kadar düşük karlılık oranı ve yüksek oranlarda veresiye hesaplarla çalışmasının ticari teamüllere uygun olmadığı, alım yaptıkları firmaların neredeyse tamamı hakkında da sahte belge düzenleme/özel esaslara alınma nedeniyle olumsuz tespitlerin bulunduğu, ödemelere ilişkin ibraz edilen senetlerin birden fazla kez ciro edildiği, ciro eden şirketler hakkında sahte belge düzenlemekten haklarında raporlar bulunduğu ve özel esaslara alındığına ilişkin tespitler bulunduğu, ciro eden şahıslar hakkında ise sahte belge düzenlemekten dolayı haklarında raporlar bulunduğu, davacının 2. alt mükelleflerden olan alışlarının tamamına yakınının sahte olması, herhangi bir mal hareketi olmadan yapılan ihracatın da hayali olduğu, hazineye intikal eden bir vergi olmadığı halde düzenledikleri faturalarla ve YMM raporlarıyla KDV iadesi almaya devam ettikleri, gerçek imalatlarının olmadığı anlamına gelmesi dolayısıyla davaya konu ihracat teslimlerinin de gerçeği yansıtmadığı, yurt dışı müşterilerince davacı adına veya kurum temsilcisi adına herhangi bir para hareketine rastlanılmadığı, bu nedenle davacı şirketin hesap ve işlemlerine göre uyuşmazlık konusu satışlarının gerçek bir yüklenime dayanmayan tutarlar olduğu, hazineye intikal eden bir vergi olmadığı da dikkate alındığında katma değer vergilerinin haksız yere iade konusu yapıldığından bahisle davacı şirket adına yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığından, dava konusu cezalı tarhiyatı kaldıran Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı idarece yapılan istinaf başvurusunu reddeden Vergi Dava Dairesi kararında isabet görülmemiştir.
Diğer taraftan yeniden incelenecek kararda, tekerrür hükümleri yönünden de değerlendirme yapılacağı tabidir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 01/12/2022 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.