T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2022/6208
Karar No : 2023/1643
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av…
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av…
İSTEMİN KONUSU : …. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, gayrimenkul alım satımında bulunarak ticari kazanç elde ettiğinden bahisle takdir komisyonu kararlarına istinaden vergi ziyaı cezalı olarak tarh edilen 2007 yılı gelir vergisi ile 2007/1-3, 7-9 dönemleri geçici vergilerin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Danıştay bozma kararı üzerine Vergi Mahkemesinin temyize konu kararıyla; olayda, davacı tarafından 1993 yılında alınan taşınmaz üzerine, kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca inşa edilen bağımsız bölümlerden davacının hissesine düşen taşınmazların 4 adedinin 2007 yılında satıldığı, yıllar önce satın alınan arsanın zaman içinde kazandığı değerin önce gayrimenkule sonra da nakde çevrilmesinin servetin dönüşümü olarak değerlendirilmesi gerektiği, bu kapsamda, davacının ilgili yılda elde ettiği gelirin ticari kazanç kapsamında olmadığı, dolayısıyla dava konusu cezalı tarhiyatlarda hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacı adına yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı, temyiz isteminin kabulü ve Mahkeme kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : ….
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu …. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. Dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş (15) gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 23/03/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Davacı adına, gayrimenkul alım satımında bulunarak ticari kazanç elde ettiğinden bahisle takdir komisyonu kararlarına istinaden vergi ziyaı cezalı olarak tarh edilen 2007 yılı gelir vergisi ile 2007/1-3, 7-9 dönemleri geçici vergilerin kaldırılması istemiyle açılan davanın kabulüne ilişkin mahkeme kararı davalı idarece temyiz edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olacağı düzenlenmiş, 30. maddesinde, re'sen vergi tarhı tanımlandıktan sonra maddenin 6. bendinde, tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması hali re’sen tarh nedeni olarak belirtilmiş, 134. maddesinde ise; vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükme bağlanmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu, gelirin bir gerçek kişinin bir takvim yılında elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı üzerinden hesaplanacağı, 37/1. maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların gelir vergisi yönünden ticari kazanç olduğu hükmüne yer verildikten sonra, bu Kanunun uygulanması açısından ticari kazanç sayılacak faaliyetler yedi bent halinde sayılarak hangi tür faaliyetlerin ticari kazanç sayılacağındaki tereddütler bertaraf edilmiştir. Bu kapsamda 37/4. maddesinde de, gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden elde ettikleri kazancın ticari kazanç hükümleri çerçevesinde değerlendirileceği hükmüne yer verilmiş olup, buna göre, işlem sayısındaki çokluk ve işlemdeki istikrar, yapılan faaliyetin ticari mahiyette sayılması için yeterli olmaktadır.
Öte yandan Danıştayın müstekar hale gelmiş içtihatlarında da, bir işlemin devamlılık taşıdığının göstergesinin, o işlemin aynı vergilendirme döneminde yinelenmesi ya da önceki vergilendirme döneminde de yapılmış olması gerektiği dolayısıyla, gayrimenkul alım, satım ve inşaından elde edilen kazancın ticari kazanç olarak vergilendirilebilmesi için maddi ve şekli anlamda bir ticari organizasyonun belirgin olmadığı durumlarda, kazanç doğuran işlemin çokluğu, devamlılık unsurunu belirleyen en objektif ölçü olduğu, devamlılık unsurunun gerçekleşmesi halinde, bu işlemlerin kazanç sağlamak amacıyla yapılmadığını kanıtlama yükü vergi mükelleflerine düşeceği kabul edilmiştir.
Mezkur maddeler ile Danıştayın konuya bakışının birlikte tetkikinden, gayrimenkul alım, satım ve inşaından elde edilen kazançların ticari kazanç sayılarak vergilendirilmesinin söz konusu faaliyetin devamlılık gösterip göstermediğine bağlandığı, alım satım işinin ticari bir organizasyon içerisinde yapılması durumunda tek bir satış dahi olsa o satışın ticari bir faaliyetin unsuru sayılacağında kuşku olmayacağı, ancak ticari organizasyonun şekli ve maddi unsurlarıyla açık ve belirgin olmadığı durumlarda faaliyetin ticari amaçla ve devamlılık içerisinde yapıldığını belirleyen en objektif ölçünün muamelenin sayısı olacağı, gayrimenkul alım satımında devamlılık mevcut ise maddi ve şekli bir ticari organizasyonun yokluğunun ticari faaliyetin devamlılığını etkilemeyeceği, bu durumda taşınmaz satış işleminin kazanç sağlamak amacıyla yapılmadığını kanıtlama yükümlülüğünün mükellefe ait olacağı görülmektedir.
Bilindiği üzere, genellikle gayrimenkul edinimi kişisel gereksinim, servetin korunması veya satarak kazanç sağlama amaçlarından birine dayanmaktadır. Kişisel gereksinme nedeniyle gayrimenkul ediniminde sayının sınırlı olacağı ve servetin korunması amaçlı ediniminde de tekrar satış gerektirmeyeceği dikkate alındığında, bu iki nedenden birine dayanılarak edinilen gayrimenkullerin gereksinimin ortadan kalkması veya servetin nakde dönüştürülmesini haklı ve gerekli kılan nedenlerle kanıtlanmadığı takdirde işlem sayısındaki çokluk, kazanç sağlama amacının da göstergesi kabul edilmelidir.
Dava dosyası ve Danıştay Dördüncü Dairesinin 07/05/2018 tarih ve E:2014/7356, K:2018/4322 sayılı kararı birlikte incelendiğinde; davacının 2006 yılında 6, 2007 yılında 4, 2009-2010-2012-2013 yıllarında 1'er tane olmak üzere toplam 14 adet taşınmaz satışı yaptığı halde, söz konusu satışlar nedeniyle elde ettiği ticari kazancını kayıt ve beyan dışı bıraktığı, 2007 yılı için 26/12/2012 tarihinde takdir komisyonuna sevk edildiği, 08/11/2013 tarihli takdir komisyonu kararları ile ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu dikkate alınarak dönem matrahlarının takdir edildiği, yapılan cezalı tarhiyatların kaldırılması istemiyle de bakılan davanın açıldığı anlaşılmıştır.
Olayda, satılan taşınmazların nitelikleri, taşınmazların sayısı ve işlemlerin devamlılığı dikkate alındığında, davacının bu taşınmazları ticari kazanç elde etmek maksadıyla edindiği ve sattığı kanaatine varılmıştır.
Şu halde, davacının ihtilaflı yılda satışını yaptığı gayrimenkullerin ticari amaçlı satıldığı, dolayısıyla karşılığı tutarların da gelir vergisi matrahını oluşturacağı açık olduğuna göre, Mahkemece bu durum gözetilmeksizin, "yıllar önce satın alınan arsanın zaman içinde kazandığı değerin önce gayrimenkule sonra da nakde çevrilmesinin servetin dönüşümü olarak değerlendirilmesi gerektiği'' belirtilerek olayda ticari sayılacak bir işlem gerçekleşmediği gerekçesiyle verilen davanın kabulü yönündeki kararın, temyiz istemi kabul edilerek, yukarıda izah edilen hukuksal durum kapsamında karar verilmek üzere bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.