T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2022/9
Karar No : 2023/656
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı - …
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU :… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, …Demir Kömür Nakliyat İnşaat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin 2005 yılına ait motorlu taşıtlar vergisinin tahsili amacıyla şirket ortağı sıfatıyla adına düzenlenen … tarih ve … takip numaralı ödeme emri ile 2004 ve 2005 yıllarına ait kurumlar vergisi, 2004, 2005 ve 2006 yıllarının muhtelif dönemlerine ait katma değer vergileri ile vergi ziyaı cezaları ve gecikme faizlerinin tahsili amacıyla şirket ortağı sıfatıyla adına düzenlenen … tarih ve … takip numaralı ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
… tarih ve … takip numaralı ödeme emri yönünden yapılan inceleme:
Davalı idarece, ödeme emri içeriği vergi borcunun ödendiği ve uyuşmazlık konusu ödeme emrinin sehven düzenlenmiş olduğu hususunun beyan edildiği görüldüğünden anılan ödeme emri hakkında karar verilmesine yer bulunmamaktadır.
… tarih ve … takip numaralı ödeme emri içeriği amme alacağının 2004 ve 2005 yıllarına ait kurumlar vergisi, aynı yılların muhtelif dönemlerine ait katma değer vergileri, vergi ziyaı cezaları ve gecikme faizlerine ilişkin kısmı yönünden yapılan inceleme:
Davalı idarece, ödeme emri içeriği 2004 ve 2005 yılları muhtelif dönemlerine ait vergi ve fer'ilerinin sehven ikinci kez ödeme emrine konu edildiği ve anılan borçların da kaldırıldığı hususunun beyan edildiği görüldüğünden anılan ödeme emri içeriği amme alacağının 2004 ve 2005 yıllarına ait kurumlar vergisi, aynı yılların muhtelif dönemlerine ait katma değer vergileri, vergi ziyaı cezaları ve gecikme faizlerine ilişkin kısmı hakkında karar verilmesine yer bulunmamaktadır.
… tarih ve … takip numaralı ödeme emri içeriği amme alacağının 2006 yılının Ocak ila Nisan ve Eylül dönemlerine ait katma değer vergileri, vergi ziyaı cezaları ve gecikme faizlerine ilişkin kısmı yönünden yapılan inceleme:
Davacı adına uyuşmazlık konusu ödeme emri içeriği borçlar için düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emirlerinin iptali istemiyle açılan davada … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla ödeme emirleri iptal edilmiştir.
İptal kararının gerekçesine uygun olarak yeniden düzenlenen ve tebliğ edilen … tarih ve … sayılı ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davada … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla 2004 ve 2005 yıllarına ait vergi borçlarının zamanaşımına uğradığı, 2006 yılına ait borçlar için ise borcun asıl borçlu şirketten tahsil imkanının kalmadığına yönelik olarak etkili bir mal varlığı araştırması yapılmadığı gerekçesiyle ödeme emri iptal edilmiş, anılan karara yöneltilen temyiz isteminden vazgeçilmiştir.
Uyuşmazlık konusu ödeme emri içeriği vergi, ceza ve gecikme faizleri yönünden kesinleşmiş bir hüküm var ise de zamanaşımı süresi içerisinde kalmak kaydıyla takibatın yargı kararında belirtilen usuli eksiklikler giderilmek suretiyle yenilenmesi mümkün olduğundan bu haliyle anılan borçlara ilişkin olarak düzenlenen uyuşmazlık konusu ödeme emrinin hukukiliğinin irdelenmesi gerekmektedir.
Davalı idarece asıl borçlu şirket hakkında yeniden mal varlığı araştırmasının yapıldığı ve herhangi bir mal varlığına rastlanmadığından bahisle davacı adına tekrar ödeme emri düzenlendiği beyan edilmiştir.
Dosyaya ibraz edilen belgelerin incelenmesinden, asıl borçlu şirketin bankalar nezdinde mal varlığının bulunup bulunmadığı hususunda bir araştırmanın yapıldığına dair belge bulunmadığı, tapu kayıtlarıyla birlikte trafik tescil kayıtlarının resmî yazışmalar ile getirtilerek incelenmediği, resmî geçerliliği bulunmayan bilgisayar çıktılarının yeniden dosyaya ibraz edildiği görülmüştür.
Bu itibarla, bahsi geçen borçların şirketten tahsiline ilişkin yeterli bir mal varlığı araştırması yapıldığı açıkça ortaya konulmadan davacı adına düzenlenen ödeme emrinin bu kısmında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Karar sonucu:
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle … tarih ve … takip numaralı ödeme emri ile … tarih ve … takip numaralı ödeme emri içeriği amme alacağının 2004 ve 2005 yıllarına ait kurumlar vergisi, aynı yılların muhtelif dönemlerine ait katma değer vergileri, vergi ziyaı cezaları ve gecikme faizlerine ilişkin kısmı yönünden karar verilmesine yer olmadığına karar vermiş; ... takip numaralı ödeme emri içeriği amme alacağının 2006 yılının Ocak ila Nisan ve Eylül dönemlerine ait katma değer vergileri, vergi ziyaı cezaları ve gecikme faizlerine ilişkin kısmını iptal etmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 11/03/2020 tarih ve E:2016/13504, K:2020/1409 sayılı kararı:
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 4369 sayılı Kanun'un 21. maddesiyle değişik 35. maddesinde, limited şirket ortaklarının, şirketten tahsil imkanı bulunmayan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olacakları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacakları hükme bağlanmıştır.
Anılan Kanun'un 62. maddesinde borçlunun, mal bildiriminde gösterilen veya tahsil dairesince tespit edilen borçlu veya üçüncü şahıslar elindeki menkul malları ile gayrimenkullerinden, alacak ve haklarından, amme alacağına yetecek miktarının tahsil dairesince haczolunacağı, Maliye Bakanlığının amme alacaklarının takibinde haczolunacak malların tespiti amacıyla yapılacak mal varlığı araştırmasının şekli, alanı ve kapsamı ile araştırma yapılacak amme alacaklarının türü ve tutarını belirlemeye yetkili olduğu belirtilmiştir.
Söz konusu hüküm ile verilen yetkiye istinaden 11/09/2013 tarihli Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren Seri: A Sıra No:5 Tahsilat Genel Tebliği ile Seri: A Sıra No: 1 Tahsilat Genel Tebliği'nde yapılan değişiklik uyarınca mal varlığı araştırmasının elektronik ortamda yapılabilmesi durumunda takip konusu tüm amme alacakları için tutar sınırı olmaksızın yurt çapında mal varlığı araştırmasının elektronik ortamda yapılacağı hükme bağlanmıştır.
Şirket ortağının, ortağı olduğu tüzel kişinin vergi borcundan sorumlu tutulabilmesi için öncelikle tüzel kişi hakkında 6183 sayılı Kanun ile belirlenen takip ve cebren tahsil yollarının tüketilmesi ve kamu alacağının tüzel kişinin mal varlığından tahsil olanağının bulunmadığının tespit edilmesi gerekmektedir.
Asıl borçlu şirket hakkındaki mal varlığı araştırmasına ilişkin olarak davalı idarece, elektronik ortamda gayrimenkul ve kara ve deniz taşıtı sorgulamasının yapıldığı, yurt çapında bankalar nezdinde inceleme yapıldığı, Dörtyol ve Payas Belediyelerine 6183 sayılı Kanun'un 79. maddesi kapsamında haciz bildirisi gönderildiği, varsa iş makinası üzerine haciz uygulanmak üzere Ticaret ve Sanayi Odasına, yine varsa hava taşıtı üzerine haciz tatbik edilmek üzere Sivil Havacılık Genel Müdürlüğüne yazı yazıldığı, gayrimenkul ve taşıtlar içinde elektronik ortamda yapılan araştırmada herhangi bir mal varlığına rastlanılmadığı, Dörtyol Belediyesinin 17/12/2015, Sivil Havacılık Genel Müdürlüğünün 16/12/2015 ve Ticaret ve Sanayi Odasının 08/12/2015 tarihli cevabi yazılarında tüzel kişiliğin herhangi bir hak ya da maddi varlığının bulunmadığının bildirildiği anlaşılmıştır.
Bu durumda asıl borçlu şirketin mal varlığının bulunmadığının yeterli araştırma ile ortaya konulduğu sonucuna ulaşıldığından, kamu alacağının ilgili olduğu dönemde ortak sıfatına haiz olan davacı adına düzenlenen … takip numaralı ödeme emrinin 2006 yılına ait kamu alacaklarına ilişkin kısmını yazılı gerekçeyle iptal eden Vergi Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Daire bu gerekçeyle kararın kabule ilişkin hüküm fıkrasını bozmuştur.
Bozma kararına uyduğunu belirten … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 93. maddesinde, tahakkuk fişinden gayri vergilendirme ile ilgili olup hüküm ifade eden bilumum vesikalar ve yazıların, adresleri bilinen gerçek ve tüzel kişilere posta vasıtasıyla ilmühaberli taahhütlü olarak tebliğ edileceği kurala bağlanmıştır.
Aynı Kanun'un 94. maddenin birinci fıkrasında, tebliğin, mükelleflere, bunların kanuni temsilcilerine, umumi vekillerine veya vergi cezası kesilenlere yapılacağı; ikinci fıkrasında, tüzel kişilere yapılacak tebliğin bunların başkan, müdür veya kanuni temsilcilerine, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde bunları idare edenlere veya temsilcilerine yapılacağı; üçüncü fıkrasında ise kendisine tebligat yapılacak kimsenin bulunmaması halinde tebliğin, ikametgâh adresinde bulunanlardan veya iş yerlerindeki memur ya da müstahdemlerden birine yapılacağı düzenlenmiştir.
Tüzel kişilerle ilgili vergi veya başkaca bir amme alacağının şirket ortaklarından ödeme emriyle istenebilir safhaya gelmesi için tarh, tebliğ ve tahakkuk safhalarının 213 sayılı Kanun'da öngörülen usule uygun olarak tamamlanması, amme alacağının kesinleşmesi, şirket hakkında ödeme emirlerinin tebliğ edilerek alacağın tahsil edilebilir safhaya getirilmesi, şirket hakkında mal varlığı araştırması yapılması, yapılan mal varlığı araştırması sonucunda alacağın tahsil edilememesi ya da edilemeyeceğinin anlaşılması üzerine şirket ortağına yönelinmesi gerekir.
Bu safhalardan herhangi birine ait hukuki muamelelerin idarece usulüne uygun biçimde yapılmaması halinde amme alacağının kanuni temsilci veya şirket ortağından tahsilinden bahsedilemeyeceği açıktır.
Bu aşamalar gerçekleştirilirken tebligatın, tüzel kişilerin kanuni temsilcilerine yapılması gerekmektedir. Ancak bunların iş yerinde bulunmadıkları veya tebligatı bizzat alamadıkları durumlarda hazır bulunan memur ve müstahdemlere tebliğ yapılması mümkündür.
Kanun'da yer verilen kendisine tebligat yapılacak kimsenin bulunmaması halinde tebliğin, ikametgah adresinde bulunanlardan birine yapılması durumu ise gerçek kişilere yapılacak tebligatlar için geçerli olup tüzel kişiler yönünden uygulama imkanı bulunmamaktadır.
Uyuşmazlık konusu ödeme emri içeriği vergi ve cezaların tahsili amacıyla asıl borçlu şirket adına düzenlenen ... tarih ve ... takip numaralı ödeme emri, 18/05/2015 tarihinde şirket müdürünün ikametgah adresinde yengesine tebliğ edilmiştir.
Yukarıda yer verilen mevzuat uyarınca şirket müdürünün ikametgah adresinde şirketle herhangi bir ilişiği tespit edilemeyen üçüncü şahsa yapılan tebliğ usule uygun bulunmamaktadır.
Bu durumda, asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emri usulüne uygun tebliğ edilmediğinden ve kamu alacağının asıl borçlu şirketten usulüne uygun olarak tahsili yolları tüketilmediğinden, uyuşmazlık konusu bu ödeme emrinin 2006 yılına ait kamu alacaklarına ilişkin kısmında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle … tarih ve … takip numaralı ödeme emrinin 2006 yılına ait kamu alacaklarına ilişkin kısmını iptal etmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 27/05/2021 tarih ve E:2021/238, K:2021/3355 sayılı kararı:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49. maddesinin (2) numaralı fıkrasında temyiz incelemesi sonunda Danıştay'ın; görev ve yetki dışında bir işe bakılmış olması, hukuka aykırı karar verilmesi veya usul hükümlerine uyulmaması sebeplerinden dolayı incelenen kararı bozacağı hükme bağlanmıştır.
Kanun'un 50. maddesinin (3) numaralı fıkrasında kararı bozulan merciin bozma kararına uyabileceği gibi kararında ısrar da edebileceği kurala bağlanmış; maddenin (4) numaralı fıkrasında Danıştayın bozma kararına uyulduğu takdirde, bu kararın temyiz incelemesinin, bozma kararına uygunlukla sınırlı olarak yapılacağı belirtilmiştir.
Buna göre Danıştayca, uyuşmazlığın çözümü de gösterilerek verilen ve kesinleşen bozma kararları üzerine, ilk derece mahkemelerinin, bozma kararında yazılı esaslara uygun olarak karar vermeleri ya da ilk kararlarında ısrar etmeleri dışında bir karar vermeleri olanaklı değildir.
Vergi mahkemesi kararlarının Danıştay tarafından bozulması halinde yeniden verilecek kararlara karşı yapılacak temyiz başvuruları da vergi mahkemesince bozma esaslarına uyulmuş olup olmadığı yönünden incelenebilecektir.
Uyuşmazlık konusu ödeme emri içeriği borçların şirketten tahsiline ilişkin yeterli bir araştırma yapıldığı açıkça ortaya konulmadan davacı adına düzenlenen … tarih ve …takip numaralı ödeme emrinin 2006 yılına ait kamu alacaklarına ilişkin kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle anılan ödeme emrini iptal eden mahkeme kararı, asıl borçlu şirketin mal varlığının bulunmadığının yeterli araştırma ile ortaya konulduğu sonucuna ulaşıldığından, kamu alacağının ilgili olduğu dönemde ortak sıfatına haiz olan davacı adına düzenlenen 2 takip numaralı ödeme emrinin 2006 yılına ait kamu alacaklarına ilişkin kısmını yazılı gerekçeyle iptal eden Vergi Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle bozulmuştur.
Vergi Mahkemesince, ilk kararda ısrar edilmeyip bozma kararına uyulduğu belirtildiği halde, bozma kararında öngörülmediği şekilde, şirket müdürünün ikametgah adresinde, şirketle herhangi bir ilişiği tespit edilemeyen üçüncü şahsa yapılan tebliğ usule uygun olmadığından, dolayısıyla kamu alacağının asıl borçlu şirketten usulüne uygun olarak tahsili yolları tüketilmediğinden, uyuşmazlık konusu ödeme emrinin 2006 yılına ait kamu alacaklarına ilişkin kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle ilk karardan farklı ve yeni bir gerekçeyle davanın kabulüne karar verilmesinde yargılama hukuku açısından isabet görülmemiştir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
Dosyaya ibraz edilen belgelerin incelenmesinden, asıl borçlu şirketin bankalar nezdinde mal varlığının bulunup bulunmadığı hususunda bir araştırmanın yapıldığına dair belge bulunmadığı, tapu kayıtlarıyla birlikte trafik tescil kayıtlarının resmî yazışmalar ile getirtilerek incelenmediği, resmî geçerliliği bulunmayan bilgisayar çıktılarının yeniden dosyaya ibraz edildiği görülmüştür.
Diğer yandan, uyuşmazlık konusu ödeme emri içeriği vergi ve cezaların tahsili amacıyla asıl borçlu şirket adına düzenlenen … tarih ve … takip numaralı ödeme emri, 18/05/2015 tarihinde şirket müdürünün ikametgah adresinde yengesine tebliğ edilmiş olup şirket müdürünün ikametgah adresinde şirketle herhangi bir ilişiği tespit edilemeyen üçüncü şahsa yapılan tebliğ usule uygun bulunmamaktadır.
Bu durumda, şirket adına düzenlenen ödeme emri usulüne uygun olarak tebliğ edilmeden ve kamu alacağının öncelikle asıl borçlu şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemediği ya da edilemeyeceği açıkça ortaya konulmadan davacı adına düzenlenen … tarih ve …takip numaralı ödeme emrinin 2006 yılına ait kamu alacaklarına ilişkin kısmında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Uyuşmazlık konusu ödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Dokuzuncu Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Danıştay Dokuzuncu Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2-… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3-Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren on beş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 07/06/2023 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.