Danıştay 7. Daire Başkanlığı 2022/957 E. , 2022/1967 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2022/957
Karar No : 2022/1967
TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVALI): … Bakanlığı adına … Gümrük Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. …
2- (DAVACI): … Gümrükleme İthalat İhracat Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına 01/11/2016 ile 29/12/2016 tarihleri arasında tescilli muhtelif sayılı serbest dolaşıma giriş beyannameleri muhteviyatı eşya bedellerinin ihracatçının yurt içindeki hesabına gönderildiğinden bahisle tahakkuk ettirilen kaynak kullanımını destekleme fonu payı ve bu fon payının matraha eklenmesi suretiyle ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisi ile 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendi uyarınca karara bağlanan para cezalarının tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; dosyanın incelenmesinden, ödeme emrinin dayanağı ek tahakkuk ve para cezası kararlarının dairede ...'e 25/09/2019 tarihinde tebliğ edildiği, Ticaret Sicili Gazetesi kayıtlarında davacı şirketin temsilcileri arasında bu isme rastlanılmadığından ara kararı ile davacıdan ve davalı idareden ismi geçen şahsın tebliğ almaya yetkili olup olmadığının sorulması üzerine, davacı tarafından verilen cevapta, şahsın şirketle ilgisinin olmadığının bildirildiği, davalı idarece verilen cevapta ise, ilgili şahsın davacı şirket adına tebliğ almaya yetkili olduğunu gösteren bilgi veya belgenin bulunmadığının belirtildiği, olayda, 7201 sayılı Tebligat Kanunu'nun 10. maddesinde, kendisine tebliğ yapılacak şahsın kabulü şartıyla her yerde tebligat yapılabileceği düzenlenmiş ve davalı idarece ek tahakkuk ve para cezası kararları dairede tebliğ edilmiş ise de, sözü edilen maddenin uygulanabilmesi için tebliğin, tebliğ alacak şirketin temsilcisi ya da yetkili vekiline yapılması gerekirken, vekaletnamesi bulunmayan ve şirket temsilcisi olmayan şahsa yapılan tebligatın usulüne uygun olmadığı, ek tahakkuk ve para cezası kararlarına konu beyannamelerin son tescil tarihinin 29/12/2016 olduğu, davalı idarece zamanaşımını durduracak bir iddiada bulunulmadığı, davacının ek tahakkuk ve para cezası kararlarından 29/12/2019 tarihinden önce haberdar olduğuna dair dosyada bilgi ve belge de bulunmadığından 3 yıllık zamanaşımı süresinin dolduğu sonucuna ulaşıldığından, zamanaşımına uğramış alacakların tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Dosyanın incelenmesinden, Doğubayazıt 3. Noterliğince düzenlenen … tarih ve … yevmiye numaralı vekaletname ile davacı şirketin yetkilisinin ...'i vekil tayin ettiğinin görüldüğü, dolayısıyla ismi geçen şahıs tebliğ almaya yetkili olduğundan, ödeme emrinin dayanağı ek tahakkuk ve para cezası kararlarının usulüne uygun olarak tebliğ edildiği; serbest dolaşıma giriş beyannamelerinin 01/11/2016-29/12/2016 tarihleri arasında tescil edildiği, ek tahakkuk ve para cezası kararlarının 25/09/2019 tarihinde tebliğ edildiği ve itiraz edilmeyerek borcun kesinleştiği ve ödeme emrinin iptali istemiyle 28/04/2020 tarihinde işbu davanın açıldığı dikkate alındığında, kesinleşmiş ve zamanaşımına uğramamış amme alacağının tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle, istinaf başvurusunun kabulü ile mahkeme kararının kaldırılmasından sonra davanın reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI: Davalı idarece, tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı, istinaf başvurusunun kabulüne karar verilmesi gerekirken reddine karar verildiği; davacı tarafından, vekaletnamede ...'in şirketin vekili olduğuna dair bir bilgiye yer verilmediği, hangi şirketin vekili olduğunun anlaşılamadığı, ödeme emrinin dayanağı ek tahakkuk ve para cezası kararlarının usulüne uygun olarak tebliğ edildiği kabul edilse dahi, kaynak kullanımını destekleme fonu payının ödenmemesi, 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde belirtilen gümrük tarifesini oluşturan unsurlardaki bir aykırılık olmadığından para cezası kesilemeyeceği, itirazlarının "borcum yoktur" kapsamında değerlendirilmesi gerektiği ileri sürülmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NIN DÜŞÜNCESİ: Temyize konu vergi dava dairesi kararıyla davalı idarece elde edilmek istenilen hukuki sonuç hasıl olduğundan, davalı idarenin temyiz isteminin incelenmeksizin reddi; ödeme emrinin, kaynak kullanımını destekleme fonu payına ve katma değer vergisine isabet eden kısmı ile katma değer vergisi üzerinden hesaplanan para cezasına isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davacının temyiz isteminin kısmen reddi ile kararın anılan hüküm fıkralarının onanması; ithalatın kaynak kullanımını destekleme fonu payına tabi olması, 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde belirtilen, eşyanın gümrük tarifesini oluşturan unsurlarını veya vergilendirmeye esas olan ölçülerini etkileyen bir husus olmadığından davacının temyiz isteminin kısmen kabulü ile ödeme emrinin, kaynak kullanımını destekleme fonu payı üzerinden hesaplanan para cezasına isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 51. maddesinde, mükelleflerin ithalde beyan ettikleri matrahla, tahakkuk veya inceleme yapanların veyahut tetkike yetkili kılınanların buldukları matrahlar üzerinden hesaplanan vergi farkları hakkında, Gümrük Kanunu uyarınca gümrük vergisindeki esaslar dairesinde ceza uygulanacağı hükmüne yer verilmiştir.
4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 234. maddesinin para cezasına dayanak alınan 1. fıkrasında, serbest dolaşıma giriş rejimine veya kısmı muafiyet suretiyle geçici ithalat rejimine tabi tutulan eşyaya ilişkin olarak yapılan beyan ile muayene ve denetleme veya teslimden sonra kontrol sonucunda; a) 15. maddede belirtilen Gümrük Tarifesini oluşturan unsurlarda veya vergilendirmeye esas olan sayı, baş, ağırlık gibi ölçülerinde aykırılık görüldüğü ve beyana göre hesaplanan ithalat vergileri ile muayene sonuçlarına göre alınması gereken ithalat vergileri arasındaki fark %5'i aştığı takdirde, ithalat vergilerinden ayrı olarak bu farkın üç katı para cezası alınacağı; b) kıymeti üzerinden ithalat vergilerine tabi eşyanın beyan edilen kıymeti, 23 ilâ 31. maddelerde yer alan hükümler çerçevesinde belirlenen kıymete göre noksan bulunduğu takdirde, bu noksanlığa ait ithalat vergilerinden başka vergi farkının üç katı para cezası alınacağı hükme bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan vergi dava dairesi kararının, ödeme emrinin, kaynak kullanımını destekleme fonu payına ve katma değer vergisine isabet eden kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrası aynı gerekçe ve nedenlerle Dairemizce de uygun görülmüş olup, davacı tarafından temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, sözü geçen hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmamıştır.
Davacının temyiz isteminin, ödeme emrinin, kaynak kullanımını destekleme fonu payı ve katma değer vergisi üzerinden hesaplanan para cezalarına isabet eden kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik bölümüne gelince;
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinden de anlaşılacağı üzere; 3065 sayılı Kanun'un 51. maddesinin göndermede bulunduğu, 4458 sayılı Kanun'un 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) ve (b) bentlerinde öngörülen para cezalarının uygulanabilmesi için, ithale konu eşyaya ilişkin olarak yapılan beyan ile muayene ve denetleme veya teslimden sonra yapılan kontrol sonucunda, eşyanın Gümrük Tarifesini oluşturan unsurlarında veya vergilendirmeye esas olan ölçülerinde herhangi bir farklılık veya kıymetinin noksan beyan edilmiş olduğunun tespit edilmesi gerekmektedir. Dolayısıyla, vergi kaybına neden olan durum, maddede yazılı olan türden; yani Gümrük Tarifesini oluşturan unsurlarını veya vergilendirmeye esas olan ölçülerini ya da beyan edilen kıymetini etkileyici nitelikte değil ise ceza uygulanması mümkün bulunmamaktadır.
Olayda, yapılan ödemenin "peşin" olarak kabul edilemeyeceğinden bahisle tahakkuk ettirilen kaynak kullanımını destekleme fonu payı ve bu fon payının matraha eklenmesi suretiyle ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisi üzerinden hesaplanarak 4458 sayılı Kanun'un 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendi uyarınca para cezası karara bağlanmış ise de; ithalatın sözü edilen fon payına tabi olması, eşyanın Gümrük Tarifesini oluşturan unsurlarını veya vergilendirmeye esas olan ölçülerini etkileyen bir husus olmadığından, davacının iddialarının 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 58. maddesinde yer alan "borcum yoktur" kapsamında değerlendirilmesi gerekmekte olup, ödeme emrinin para cezasına isabet eden kısmında hukuka uyarlık, aksi yolda verilen vergi dava dairesi kararında isabet görülmemiştir.
Davalı idarenin temyiz istemine gelince;
Temyiz başvurusu, ilk derece mahkemesinde açılan dava aleyhine sonuçlanan tarafın buna ilişkin kararın bozulması amacıyla üst yargı yerine yapmış olduğu başvurudur. Bu nedenle, bu konudaki istemin incelenebilmesi için, başvuruda bulunanın ilk derece veya istinaf mahkemesi kararının ya da kararın ilgili hüküm fıkrasının bozulmasında menfaatinin bulunması gereklidir.
Dosyanın incelenmesinden, davalı idarece yapılan istinaf başvurusunun kabulü suretiyle vergi dava dairesince verilen davanın reddine ilişkin kararla davalı idarece elde edilmek istenilen hukuki sonuç hasıl olduğundan, davalı idare tarafından temyizen ileri sürülen iddiaların incelenmesi hukuken mümkün değildir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen de kabulüne,
2. … Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, ödeme emrinin, kaynak kullanımını destekleme fonu payına ve katma değer vergisine isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Kararın, ödeme emrinin kaynak kullanımını destekleme fonu payı ve katma değer vergisi üzerinden hesaplanan para cezalarına isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ise BOZULMASINA,
4. Davalı idarenin temyiz isteminin İNCELENMEKSİZİN REDDİNE,
5. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine,
6. … TL maktu harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
7. Yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 27/04/2022 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Temyiz başvuruları; davacı adına tahakkuk ettirilen kaynak kullanımını destekleme fonu payı ve fon payının matraha eklenmesi suretiyle ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisi ile bunların üzerinden hesaplanarak karara bağlanan para cezalarının tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrini iptal eden mahkeme kararına yönelik istinaf başvurusunun kabulü suretiyle mahkeme kararının kaldırılmasından sonra davanın reddine dair vergi dava dairesi kararının bozulması istemine ilişkindir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun, Gümrük İdarelerince Alınacak Katma Değer Vergisine İlişkin Hükümler bölümünün, Matrah Farklarına Uygulanacak Hükümler başlıklı 51. maddesinde, mükelleflerin ithalde beyan ettikleri matrahlar, tahakkuk veya inceleme yapanların veyahut teftişe yetkili kılınanların buldukları matrahlar üzerinden hesaplanan vergi farkları hakkında, Gümrük Kanunu uyarınca gümrük vergisindeki esaslar dairesinde ceza uygulanacağı düzenlenmiştir. Aynı Kanun'un İthalatta Matrah başlıklı 21. maddesinde ise, ithalat sırasında ödenen her türlü verginin katma değer vergisi matrahına dahil olduğu belirlenmiştir. Bu iki maddenin birlikte değerlendirilmesinin sonucuna göre, katma değer vergisi matrahının noksan beyan edildiğinin tespit edilmesi halinde, ek olarak tahakkuk ettirilecek katma değer vergisi üzerinden, gümrük kanunundaki esaslara göre ceza uygulanması gerekmektedir.
Diğer taraftan; 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 234. maddesinin 1. fıkrası hükmü incelendiğinde, serbest dolaşıma giriş rejimine veya kısmı muafiyet suretiyle geçici ithalat rejimine tabi tutulan eşyaya ilişkin olarak yapılan beyan ile muayene ve denetleme veya teslimden sonra kontrol sonucunda; 15. maddede belirtilen Gümrük Tarifesini oluşturan unsurlarda veya vergilendirmeye esas olan sayı, baş, ağırlık gibi ölçülerinde aykırılık görüldüğü hususlarının (a) fıkrasında, (b) fıkrasında ise; kıymeti üzerinden gümrük vergisine tabi eşyanın beyan edilen kıymeti, Kanun'un 23 ila 31. maddelerinde yer alan hükümler çerçevesinde belirlenen kıymete göre noksan bulunduğu takdirde ceza uygulanması gerektiğine ilişkin esasların belirlendiği görülmektedir. Açıklanan her iki durumda da, gümrük vergisinin yanısıra katma değer vergisi ya da yalnızca katma değer vergisi ek tahakkukları yapılabilecek ve bu tutarlar esas alınarak ceza uygulanması gerekecektir.
Yukarıda açıklanan her iki Kanunda düzenlenen hususlar birlikte dikkate alındığında, ithalde alınan katma değer vergisinde ceza uygulamasına, gümrük vergisinin matrahını oluşturan kıymet unsurları, gümrük vergisi oranını belirleyen gümrük tarife ve istatistik pozisyonları yanısıra, bir sonraki aşama olan katma değer vergisi matrahının beyanına ilişkin noksan vergi ödenmesine yol açan fiillerden kaynaklanabileceği, anılan düzenlemeler gereğidir. Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 51. maddesinde yer alan ".... gümrük vergisindeki esaslar dairesinde ceza uygulanacağı..." şeklindeki atfın, hem açıklanan hususlar, cezanın miktarı ve hem de tahakkuk aşamasından itibaren uygulanma esasları gümrük kanununda düzenlenen idari usullere ilişkin olduğu da açıktır.
Olayda, ithal konusu eşya ile ilgili olarak, katma değer vergisi matrahının bir unsuru olan kaynak kullanımını destekleme fonu payı nedeniyle ek tahakkuk yapıldığı ve usulüne uygun tebliğ edilmek suretiyle itiraz edilmeksizin kesinleştiği tartışmasızdır. Yukarıda açıklanan hukuki durum karşısında, ithalde alınan katma değer vergisi matrahının unsurlarından biri olan kaynak kullanımını destekleme fonu payının beyan edilmemesi nedeniyle tahakkuk ettirilen fon payının, matraha eklenmesi suretiyle ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisi üzerinden ceza uygulanabileceğinde kuşku bulunmamaktadır.
Bu itibarla, ödeme emrinin, fon payının matraha ilavesi suretiyle ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisi üzerinden hesaplanan para cezasına isabet eden kısmına yönelik davacının temyiz isteminin reddi ile kararın anılan hüküm fıkrasının da onanması gerektiği oyu ile, Dairemiz kararının belirtilen kısmına katılmıyorum.