T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/2292
Karar No : 2023/2649
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Serbest muhasebeci mali müşavir olan davacı adına, ... Akaryakıt San. ve Tic. Ltd. Şti'ye ait vergi borçlarının tahsili amacıyla müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … ila … sayılı ödeme emirlerinin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı görüş ve öneri raporunda belirtildiği üzere; davacının ... Akaryakıt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin muhasebe işlerini yürüttüğü 2018, 2019 ve 2020 dönemlerinde sahte belge düzenlediği tespitinin yapıldığı, davacının davalı idarenin bilgi isteme ve savunma talebi yazılarına cevap vermediği, daha yeni kurulmuş bir işletmenin yüksek kapasiteli satışlar yapamayacağını bilmesi, miktar ve tutar itibarıyla işletmenin faaliyet konusu veya iş hacmiyle mütenasip olmayan belgeler ve ticari örf ve teamüle uygun olmayan belgelerin veya verilerin var olup olmadığını tespit etmesi, şüphe duyduğu belgeler hakkında mükelleften bilgi istemesi veyahut kendisinin gerekli araştırmayı yapması, mükellefin bir izahatta bulunmaması veya bu konuda meslek mensubunun ikna olmaması halinde keyfiyetin meslek mensubunca beyanname verme süresi sonuna kadar ilgili vergi dairesine yazılı olarak bildirilmesi gerektiği, gerçek ticari faaliyet konusunda yeterli bulmasının meslek mensubu olarak üzerine düşen sorumluluğu yerine getirmediğini, özensiz davrandığını ve mükellefin sahte belge düzenleyicisi olduğunu bilebilme durumunda olduğunu gösterdiğinden bahisle mükellefin sahte belge düzenleme faaliyetinden sorumlu olduğu kanaatine ulaşılmış ise de; mükellefin muhasebe işlerini yürüten ve serbest muhasebeci mali müşavir olan davacının sorumluluğunun 213 sayılı Kanunun ilgili hükmünde açıkça belirtildiği üzere, beyanname ve tasdik raporlarında yer alan bilgilerin, defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygunluğu ile sınırlı olması karşısında, defter ve belgelerin gerçek bir emtia hareketine ve gerçek bir ticari faaliyete dayanmamasından dolayı davacının müşterek ve müteselsil sorumluluğundan söz edilemeyecek olup davacı muhasebeci ile ilgili bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmadığı yönünde bir tespitin olmaması ve asıl borçlu tarafından sahte belge düzenlendiği hususunun davacı tarafından bilindiği ve harici araştırmayı gerektirmeden sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olduğu anlaşılabilen belgeler düzenlendiğinin idarece somut olarak ortaya konulamaması karşısında davacının müşterek ve müteselsilen sorumluluğundan bahisle ödeme emri düzenlenmesinde hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu ödeme emirlerinin iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: ... Akaryakıt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin ticari faaliyetiyle ilgili olarak düzenlenen vergi tekniği raporunda ve davacı hakkında düzenlenen görüş ve öneri raporunda yer alan tespitler birlikte değerlendirildiğinde; mükellefin faaliyetine yönelik herhangi bir tespit yapılamadığı, 2018 ve 2019 yıllarında mükellef hakkında yoklamalar yapıldığı ancak mükellefe iş yerinde ulaşılamadığı, davacının beyanda bulunduğu dönemlerde kurumun katma değer vergisi beyannameleri ile Ba Bs formları bildirimlerinde yüksek tutarlı farklılıkların bulunduğu, mükellefin yüksek tutarlı bildirimlerinin doğruluğunu destekleyecek çalışanı, demirbaş ve taşıt gibi ticari organizasyonu bulunmadığı, 2018 yılı defterlerine ait tasdik bilgisine rastlanılmadığı buna rağmen davacı tarafından mükellef kayıtlarının yapıldığı gibi mükellefin faaliyet konusu ile ilgisi olmayan belgelerin bulunmasına rağmen bu belgelere dayalı beyanda bulunulduğu, dava konusu olayın, ilgili mevzuat hükümleri kapsamında ele alınması neticesinde, mükellefin düzenlediği faaliyet konusu ve iş hacmiyle uyumsuz ticari teamüle aykırı olan belgelerin meslek mensubunun sorumluluğu kapsamında olduğu, davacının beyanları verdiği dönemlerde mükellefe ait bir iş yerinin bulunmadığı ve faaliyette olmadığının açıkça tespit edildiği, dolayısıyla düzenlenen belgeler miktar veya tutarı itibarıyla davacının faaliyet konusu veya iş hacmiyle uyumsuz olmasına karşın davacı tarafından vergi dairesine hiç bir bildirimde bulunulmadığı, beyannamelerini imzaladığı mükellefin sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullandığını bildiği anlaşılan, dolayısıyla muhasebe işlemlerini yaptığı mükellefle ilgili olarak mesleki özen ve sorumluluğu göstermediği açık olan davacının ziyaa uğratılan vergi ve kesilen cezalar nedeniyle müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla bu borçlardan dolayı ödeme emri ile takip edilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davalı idarenin istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi mahkemesi kararının kaldırılmasına, davanın reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI:Hakkında yapılan incelemede yalnızca aleyhe olan hususlara yer verildiği, lehine olan hususlarda inceleme yapılmadığı, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 227. maddesine göre müteselsil sorumluluktan bahsedebilmek için her bir rapordaki tespitlerin ayrı incelenerek mali sorumluluğu ortaya koyan somut tespitlerin varlığının aranması gerektiğinden, varsayımdan veya karinelere dayanılarak mali sorumluluğu bulunduğu sonucuna varılmasına yasal olarak olanak bulunmadığı, meslek mensupların sorumluluğunun kapsamının beyanname ve tasdik raporlarında yer alan bilgilerin, defter ve dayanak belgeye uygunluğuyla sınırlı olduğu, defter ve belgelerde yer alan bilgilerin gerçek bir ticari faaliyete ya da emtia hareketine dayanıp dayanmadığına yönelik bir sorumluluğun yasal dayanağının bulunmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Dava dosyasının tekemmül ettiği görüldüğünden yürütmenin durdurulması istemi hakkında karar verilmeyerek işin esasına geçildi.
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Serbest muhasebeci mali müşavir olan davacı adına, ... Akaryakıt San. ve Tic. Ltd. Şti'ye ait vergi borçlarının tahsili amacıyla müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen … tarih ve …. ila … sayılı ödeme emirlerinin iptali istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun 1. maddesinde kanunun amacı, işletmelerde faaliyetlerin ve işlemlerin sağlıklı ve güvenilir bir şekilde işleyişini sağlamak, faaliyet sonuçlarını ilgili mevzuat çerçevesinde denetlemeye, değerlendirmeye tabi tutarak gerçek durumu ilgililerin ve resmi mercilerin istifadesine tarafsız bir şekilde sunmak olarak düzenlenmiş, aynı Kanun'un 2. maddesinin A bendinde, muhasebecilik ve mali müşavirlik mesleğinin konusunun, gerçek ve tüzel kişilere ait teşebbüs ve işletmelerin, genel kabul görmüş muhasebe prensipleri ve ilgili mevzuat hükümleri gereğince, defterlerini tutmak, bilanço, kâr, zarar tablosu ve beyannameleri ile ilgili diğer belgelerini düzenlemek ve benzeri işler yapmak olduğu belirtilmiştir.
3568 sayılı Kanun'un serbest muhasebeci, serbest muhasebeci ve mali müşavirler ile yeminli mali müşavirlere vermiş olduğu yetkiye ilişkin mali sorumluluğu düzenleyen 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesinde ise, meslek mensuplarının, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza, gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacağı düzenlenmiştir
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıdaki düzenlemelerin değerlendirilmesinden, serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavirlerin sadece imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza, gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulabilecekleri anlaşılmaktadır.
Davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı görüş ve öneri raporunun incelenmesinden; muhasebe hizmeti verilen ... Akaryakıt San. ve Tic. Ltd. Şti hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda, söz konusu mükellefin gerçek bir faaliyetinin bulunmadığı, komisyon karşılığı sahte belge düzenlediği, davacının söz konusu mükellefin faaliyeti ile ilgili gerekli mesleki özeni ve sorumluluğu göstermediği, meslek mensuplarının bilerek kullandıkları veya harici araştırmayı gerektirmeden sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olduğu anlaşılabilen belgelerden de sorumlu olacakları, yine miktar veya tutar itibarıyla işletmenin faaliyet konusu veya iş hacmiyle mütenasip olmayan belgeler ile ticari örf ve teamüle uygun olmayan belgelerin de meslek mensuplarının sorumluluğunda olacağı, bu nedenle mükellef adına tarhedilecek vergi, ceza ve gecikme faizinin ödenmesinden davacının müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulması gerektiği tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda anılan hükümler uyarınca, serbest muhasebecilerin müşterek ve müteselsil sorumluluğundan söz edilebilmesi için çalışma konuları içinde yaptığı ve yapması gereken işler dolayısıyla, imzaladıkları beyannamelerde yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmaması ve bunun neticesinde vergi kaybı meydana gelmiş olması gerekmektedir.
Olayda, davacı hakkında düzenlenen görüş ve öneri raporunda, dava konusu ödeme emirleri içeriği borcun, beyannamelerde yer alan bilgilerin, defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygun olmadığı yönünde bir tespit yapılmadığı, davacının sorumluğunu doğuracak hususların açık ve somut bir şekilde ortaya konulamadığı, mükellefçe kendisine verilen bilgi ve belgelerden farklı olarak muhasebe kayıtlarına aykırı biçimde kayıt yaptığına veya kayıtları mali tablolara yansıtmadığına yönelik tespitlere yer verilmediğinin görüldüğü, ayrıca serbest muhasebeciler tarafından tasdikli olmayan deftere kayıt yapılmasının 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesinde yer alan, "meslek mensuplarının, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarındaki bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmaması" kapsamında değerlendirilmesinin mümkün olmadığı sonucuna varıldığından serbest muhasebeci mali müşavir olan davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinin iptali gerekirken davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu kabul edip, Mahkeme kararını kaldırarak davayı reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davalının temyiz isteminin kabulüne,
… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 12/09/2023 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY : Davacının muhasebeciliğini yaptığı ... Akaryakıt San. ve Tic. Ltd. Şti adına düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda 2018 ve 2020 yılları için şirketin defter tasdik bilgilerinin olmadığı tespitine yer verilmiş olup, re'sen tarh sebebi olarak gösterilen tasdiksiz defterlerin Kanun'un aradığı anlamda defter olarak kabulünün mümkün olmayacağı gerekçesiyle temyiz isteminin reddi ile Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.